T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/27
Karar No : 2023/1999
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: ... Demir Çelik Kömür Nakliyat San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında sahte belge düzenleme faaliyeti nedeniyle alınan ihtiyati haciz kararından bahisle, yeminli mali müşavir davacı adına, aynı eyleme iştirak ettiği yönündeki tespitlere dayanılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasıyla ilgili olarak 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 17. maddesi uyarınca tesis edilen … tarih ve … sayılı ihtiyati tahakkuk işleminin iptali istemine ilişkindir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Üçüncü Dairesince verilen bozma kararına uyarak dosyanın esastan incelenmesi suretiyle; davacının yeminli mali müşavirlik hizmeti sunduğu … Demir Çelik Kömür Nakliyat San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında 6183 sayılı Yasanın 9. maddesinde belirtilen 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344 ve 359. maddelerinde sayılan hususlara ilişkin bir kamu alacağının salınması yolunda gerekli muamelelere başlanılmış olduğu ve bu durumun 6183 sayılı Yasanın 13 ve 17. maddelerinde ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk sebeplerinden sayıldığı, 6183 sayılı Kanun'un 9. maddesi gereğince teminat istenmesini mucip hallerin mevcut olduğu kanaatine varılmış olup, kamu alacağının güvenceye alınabilmesi amacıyla ilgili dönemlerde anılan şirkete yeminli mali müşavirlik hizmeti veren davacı hakkında 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 17. maddesi uyarınca tesis edilen ihtiyati tahakkuk işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulüne, yetkili vergi dairesince dava konusu işlemin tesis edilmediği gerekçesiyle davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: … Demir Çelik Kömür Nakliyat San. ve Tic. Ltd. Şti. ile 2016 dönemi için kurumlar vergisi yönünden tam tasdik sözleşmesi imzalandığı ve yıl içerisinde karşılıklı olarak sözleşmenin feshedildiği ve durumun ilgili merciilere bildirildiği, olumlu ya da olumsuz bir rapor düzenlenmediği, vergi tekniği raporunda bu hususta kendilerinin sorumlu bulunmadığına ilişkin ifadenin yer aldığı, kendilerinden teminat istenmesini gerektiren şartların oluşmadığı, ihtiyati haciz kararının dayanağı olan talep yazısını bizzat incelemeyi yapan inceleme elemanı tarafından değil yetkisiz olan inceleme elemanının talep ettiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Dosyanın tekemmül ettiği görüldüğünden, yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeyerek işin esasına geçildi:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: ... Demir Çelik Kömür Nakliyat San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında sahte belge düzenleme faaliyeti nedeniyle alınan ihtiyati haciz kararından bahisle, yeminli mali müşavir davacı adına, aynı eyleme iştirak ettiği yönündeki tespitlere dayanılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasıyla ilgili olarak 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 17. maddesi uyarınca tesis edilen … tarih ve … sayılı ihtiyati tahakkuk işleminin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 341. maddesinde, vergi ziyaı cezasının, mükellefin ve sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği, belirtilmiş; 344. maddesinin 1. fıkrasında; 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği taktirde mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği düzenlenmiş, 2 fıkrasında; vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
Bu düzenlemelere göre iştirak edenler için ceza uygulanabilmesi için 359'. maddede yazılı fiillerden harhangi birinin gerçekleştiğinin somut ve kesin olarak ortaya konulması gerekmektedir.
Öte yandan; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 13. maddesinin 1. fıkrasında, ihtiyati haczin aşağıdaki hallerden herhangi birinin mevcudiyeti takdirinde hiçbir müddetle mukayyet olmaksızın alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla, haczin ne suretle yapılacağına dair olan hükümlere göre, derhal tatbik olunacağı hükme bağlanmış; fıkranın 1. bendinde de, 9. madde gereğince teminat istenmesini mucip haller ihtiyati haciz tesis edilebilecek haller arasında sayılmış,ihtiyati tahakkuk başlığını taşıyan 17. maddesinde de, ihtiyati tahakkuk sebeplerinin üç bent halinde sayıldığı, bu hallerden birinin bulunması durumunda vergi dairesi müdürünün yazılı isteği üzerine defterdarın, mükellefin henüz tahakkuk etmemiş vergi ve resimlerden Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan edilecek olanlarla, bunların zam ve cezalarının derhal tahakkuk ettirilmesi hususunda yazılı emir vereceği, vergi dairesi müdürünün de bu emri derhal tatbik edeceği hükme bağlanmıştır. Kanunun 9. maddesinin 1. fıkrasında da, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344. maddesi uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanmış olduğu takdirde vergi incelemesine yetkili memurlarca yapılan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat isteneceği hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıdaki düzenlemelerin değerlendirilmesinden, ... Demir Çelik Kömür Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 6183 sayılı Kanunun 13. maddesinin 1. fıkrası uyarınca davacı adına ihtiyati tahakkuk işlemi tesis edilmiş ise de, iştirakten bahsedebilmek için iştirake konu olabilecek 213 sayılı Kanunun 359. maddesinde sayılan hukuka aykırı bir fiilin varlığının, iştirak edildiği iddia edilen fiilin sahibi adına yapılan inceleme ve tespit edilen hususların değerlendirilmesi suretiyle anılan fiilin varlığının somut ve kesin olarak ortaya konulması gerekirken; hakkında kamu alacağının korunmasına ilişkin tedbirlerden olan ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz işlemleri tesis edilen adı geçen şirket adına bu aşamalarda tamamlanmış bir vergi incelemesi, düzenlenmiş bir vergi tekniği ya da vergi inceleme raporu, yapılan bir tarhiyat ve tarhiyat üzerine yapılmış tahakkuk olmadan, ortada iştirake konu hukuka aykırı kesinleşmiş bir fiilin mevcut olduğunun kanıtlandığının kabul edilmesi mümkün değildir.
Dava konusu olayda, davacının da yeminli mali müşavir sıfatıyla işlemlerini yürüttüğü şirketin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğine ilişkin somut bir tespit bulunmadığı, ayrıca asıl borçlu şirket adına sahte belge düzenleme fiili nedeniyle dava konusu işlemin yapıldığı tarih itibariyle yapılan bir inceleme ve tarhiyatın da bulunmadığı, bu nedenle davacının sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahsetmeye olanak bulunmadığı gibi esas amme borçlusu olmayanlar adına teminat isteme, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk gibi amme alacağının korunmasına ilişkin işlemlerin uygulanabileceğine dair bir açıklık bulunmamakta olup, davacı hakkında tesis edilen ihtiyati tahakkuk işleminde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Nitekim, davacı adına yeminli mali müşavir sıfatıyla tasdik raporu düzenlediği ... Demir Çelik Kömür Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin komisyon geliri elde etmek için muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlenmek fiiline iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezalarıyla ilgili olarak 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 9. ve 13. maddeleri uyarınca adına kayıtlı taşıtlar ve banka hesaplarına uygulanan dava konusu işlemle aynı tarih ve sayılı ihtiyati haciz işleminin kaldırılması istemiyle açılan davada işlemin iptaline ilişkin verilen kararın Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 01/12/2022 tarih ve E:2022/1409, K:2022/6081 sayılı kararıyla onandığı da görüldüğünden, davacı hakkında tesis edilen ihtiyati tahakkuk işleminin iptali istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek, Vergi Mahkemesi kararını kaldırıp, davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 25/05/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.