T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/2963
Karar No : 2024/1587
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: ... Kimya ve Kimyevi Madde İmalat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi'ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı, şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Üçüncü Dairesince "bölge idare mahkemelerince istinaf başvurusuna konu kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemekle birlikte gerekçesinin hukuka uygun bulunmadığı hallerde, ilk derece mahkemesi kararının gerekçesinin değiştirilerek istinaf isteminin reddine karar verilmesi mümkün bulunmadığı" gerekçesiyle verilen bozma kararına uymak suretiyle dosyayı yeniden incelemek suretiyle; kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali isteminin kabulüne yönelik hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusu yönünden; asıl amme borçlusu ... Kimya ve Kimyevi Madde İmalat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi adına düzenlenen vergi tekniği raporunda, şirket adına önerilen vergi ve cezaların defter belgelerin ibraz edilmemesinden kaynaklandığının görüldüğü, rapor incelendiğinde; defter belge ibraz edilmemesine ilişkin asıl borçlu şirketin, 2011 dönemi hesap ve işlemlerinin incelenmesinin istenilmesi üzerine, ilgili dönem defter ve belgelerin ibraz edilmediğinden bahisle katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yapılan cezalı tarhiyatlar olduğu, ilgili dönem defter belgelerinin 19/10/2016 tarihinde tebliğ edilen yazı ile son kanuni temsilci Ömer Faruk Kaya'dan istendiği ve ibraz edilmediğinden cezalı tarhiyat önerildiğinin görüldüğü, davacının ise 22/07/2011 ila 10/08/2011 tarihleri arasında şirketin ortağı ve kanuni temsilcilik görevini yürüttüğü, şirkete ait 2011 yılı defter ve belgelerin muhafazası ve istendiğinde ibraz yükümlülüğünün, şirketin son temsilcisinin görev ve sorumluluğunda olduğu, davacının şirketteki hisselerini devrettikten sonraki tarihte, şirket kanuni temsilcisi tarafından yerine getirilmesi gereken defter ve belgeleri ibraz etme ödevinin, davacı tarafından yerine getirilmesi söz konusu olamayacağından, davacıya herhangi bir kusur atfedilemeyeceği, temsilci olduğu döneme ait defter ve belgelerin, temsilci sıfatının bulunmadığı 2016 yılında ibraz edilmemesinden dolayı yapılan tarhiyatlardan davacının sorumluluğunun olmadığı sonucuna varılıp, davacının böyle bir borcu olmadığı anlaşıldığından, dava konusu ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı, şirket ortağı sıfatıyla davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali isteminin kabulüne yönelik hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusu yönünden; dava konusu ödeme emirlerinde yer alan amme alacaklarının vadelerinin 28/07/2017 tarihi, dönemlerinin ise 2011 yılının Ocak-Nisan, Haziran ayları ve Ocak-Mart, Nisan-Haziran olduğu dikkate alındığında, 22/07/2011 ila 10/08/2011 tarihleri arasında ortak olan davacının, amme alacaklarının dönemi ve vadesi itibariyle şirketle bağı olmadığı ve şirketin ortağı olmadığı görüldüğünden, asıl borçlu şirketin amme borçlarının tahsili için davacı adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davalının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne, dava konusu ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Asıl borçlu şirketlerden tahsil edilemeyeceği anlaşılan vergi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına, usulüne uygun yapılan takip işlemlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, ... Kimya ve Kimyevi Madde İmalatı Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi’nden tahsil edilemeyen 2011 yılına ilişkin kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla ... tarih ve ... sayılı, şirket ortağı sıfatıyla ... tarih ve ... sayılı ödeme emirlerin düzenlendiği, ödeme emri içeriği kamu alacağının, şirketin 2011 yılı işlemlerinin incelenmeye başlandıktan sonra bağlı olduğu vergi dairesince 10/11/2016 tarihinde takdire sevk edilmesi üzerine … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun done alındığı 24/05/2017 tarihli takdir komisyonu kararlarına dayandığı anlaşılmaktadır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiş, 30. maddesinin 1. fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt, belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hâllerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, "Takdir Kararı" başlıklı 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı belirtilmiş; "Komisyonların Görevleri" başlıklı 74. maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2. bendinde de vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiştir. 75. maddesinde ise, 72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonunun, 74. maddeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları hükme bağlanmış, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
Aynı Kanun’un 113. maddesinde zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış, 114. maddesinin birinci fıkrasında "Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmiyen vergiler zamanaşımına uğrar." ikinci fıkrasının zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesinin, 15/10/2009 tarihli ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen halinde ise "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemelerine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Kanun'un 30. maddesine göre vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrah, takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceğinden, bu durumdaki bir mükellefin vergi incelemesine başlanılmadan önce takdire sevk edilmesine ve düzenlenen raporların takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamakla birlikte inceleme başladıktan sonra takdire sevk işleminin zamanaşımı süresini durdurduğundan bahsedilemez.
Bu durumda, şirketin 2011 yılı işlemlerinin incelenmeye başlanmasından sonra, takdire sevk işleminin zamanaşımı süresini durdurmadığı dikkate alındığında, zamanaşımı süresinin dolmasından sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı vergiler zamanaşımına uğradığından davacı adına zamanaşımına uğramış olan amme alacaklarını içeren ödeme emirlerinin düzenlenmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı görüldüğünden davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu yukarıda yazılı gerekçeyle reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2…. Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 28/03/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen tarhiyatın, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır. Kanunun 74. maddesinin (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde, "yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak" takdir komisyonunun görevleri arasında sayılmış, komisyonun yetkilerini düzenleyen 75. maddenin 1. fıkrasında ise "72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisini haizdir." kuralına yer verilmiştir.
213 sayılı Kanun'un 113. maddesinde zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış, 114. maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında ise vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımını mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği, ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı" hükmü yer almaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı adına, ... Kimya ve Kimyevi Madde İmalatı Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi’nden tahsil edilemeyen 2011 yılına ilişkin kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla ... tarih ve ... sayılı, şirket ortağı sıfatıyla ... tarih ve ... sayılı ödeme emirlerin düzenlendiği, ödeme emri içeriği kamu alacağının, şirketin 2011 yılı işlemlerinin incelenmeye başlandıktan sonra bağlı olduğu vergi dairesince 10/11/2016 tarihinde takdire sevk edilmesi üzerine … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun done alındığı 24/05/2017 tarihli takdir komisyonu kararlarına dayandığı anlaşılmaktadır.
213 sayılı Kanun'un 30. maddesi karşısında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup, bu durumdaki bir mükellefin vergi incelemesine başlamadan önce veya vergi incelemesi devam ederken takdire sevk edilmesine ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamaktadır. Zamanaşımı süresi içinde takdire sevk edilmekle işlemekte olan zamanaşımı süresinin duracağı 213 sayılı Yasa'nın 114. maddesi gereğidir.
Bu durumda, dava konusu ödeme emirleri içeriği vergilerin matrahının takdiri için 10/11/2016 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilmesiyle duran ve sevk tarihinden itibaren bir yıl içinde takdir komisyonu kararının vergi dairesi kayıtlarına girmesiyle işlemeye devam eden zamanaşımı süresi dolmadan tebliğ edilen ihbarnamelerle duyurulan vergi ve cezanın zamanaşımına uğradığından söz edilemeyeceğinden, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının esasına ilişkin temyiz incelemesi yapılarak sonucuna göre bir karar verilmesi gerekirken kararı zamanaşımı gerekçesiyle onayan Daire kararına karşıyız.