T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/392
Karar No : 2023/5252
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Yol Yapı İnşaat Madencilik Ticaret Ve Sanayi Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF(DAVALI) : ... Başkanlığı - ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... ; K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Karayolları Konya 3. Bölge Müdürlüğünce ihale edilerek davacı uhdesinde kalan "Aksaray-ortaköy 6.bl. Hd. Km:0+000-46+320 Arası Toprak İşleri, Sanat Yapıları Ve Üst Yapı İkmal İşleri" kapsamında ödenen 1.088.647,29-TL sözleşme damga vergisi ile 63.662,00-TL noter harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ile tecil faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:... , K: ... sayılı kararıyla; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na Ek (1) sayılı Tablonun "II. Kararlar ve mazbatalar" başlıklı bölümünün 2.maddesine 15/07/2016 tarihinden geçerli olmak üzere getirilen ek düzenleme ile, 04/01/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisinin ret ve iade olunacağı, sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ise ret ve iade edilmeyeceğinin açıkça kurala bağlandığı göz önüne alındığında, iade isteminin reddine ilişkin davaya konu işlemin sözleşme damga vergisine ilişkin kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu işlemin sözleşme üzerinden alınan noter harcına ilişkin kısmına gelince; harç, bir hizmet karşılığında ve bu hizmetten yararlananlardan alınacağından ve vergiyi doğuran olay harca konu işlemin tamamlanması ile meydana geleceğinden olayda harca ilişkin vergiyi doğuran olayın sözleşmenin imzalanıp, noterce onaylanması ile birlikte gerçekleştiği anlaşılmakla sözleşmenin tasfiye edildiği ileri sürülerek noter harcının iadesi istemine ilişkin düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair işlemde de hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Kamu İhale Kurulu'nun 17/04/2018 tarihli kararıyla ihalenin iptal edilerek sözleşmenin feshedildiği,sözleşmenin feshinde herhangi bir kusurlarının olmadığı, ihalenin iptali nedeniyle damga vergisinin dayanağının da ortadan kalktığı, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi kapsamında değerlendirilebilecek nitelikte bir belgeden söz edilemeyeceğinden, damga vergisi açısından vergiyi doğuran olayın meydana geldiğinin kabulüne olanak bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının kısmen onanması, kısmen bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Karayolları Konya 3. Bölge Müdürlüğünce ihale edilerek davacı uhdesinde kalan "Aksaray-ortaköy 6.bl. Hd. Km:0+000-46+320 Arası Toprak İşleri, Sanat Yapıları Ve Üst Yapı İkmal İşleri" kapsamında ödenen 1.088.647,29-TL sözleşme damga vergisi ile 63.662,00-TL noter harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ile tecil faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 19. maddesinin 1. fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 2. fıkrasında, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği; aynı Kanun'un 3. maddesinin birinci fıkrasında ise, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu kurallarına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na ekli 1 sayılı tablonun “II. Kararlar ve mazbatalar” başlıklı listesinin 2'nci fıkrasına 09/08/2016 tarihli ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 28. maddesi ile “04/01/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunur. Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez.” ifadesi eklenmiştir.
Anayasa'nın 153. maddesinde, Anayasa Mahkemesi kararlarının kesin olduğu, iptal kararlarının gerekçesi yazılmadan açıklanamayacağı, Anayasa Mahkemesinin, bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin tamamını veya bir hükmünü iptal ederken, kanun koyucu gibi hareketle, yeni bir uygulamaya yol açacak biçimde hüküm tesis edemeyeceği, kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı, gereken hallerde, Anayasa Mahkemesinin, iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabileceği, bu tarihin, kararın Resmî Gazete'de yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemeyeceği, iptal kararının yürürlüğe girişinin ertelendiği durumlarda, Türkiye Büyük Millet Meclisinin, iptal kararının ortaya çıkardığı hukuki boşluğu dolduracak kanun teklifini, öncelikle görüşüp karara bağlayacağı, iptal kararlarının geriye yürümeyeceği, Anayasa Mahkemesi kararlarının Resmî Gazete'de hemen yayımlanacağı ve yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzelkişileri bağlayacağı düzenlenmiştir.
Dairemizce, E:2019/7327 sayılı dosyada; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hükümde yer alan "Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez." ibaresinin Anayasa'nın 2., 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı olduğu itirazıyla 14/04/2022 tarihinde Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiş, Anayasa Mahkemesi tarafından 28/02/2023 tarih ve 32118 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan 13/12/2022 tarih ve E:2022/125, K:2022/162 sayılı kararla; ihale sonucu imzalanan sözleşmenin ihalenin iptali veya ihale üzerine bırakılan isteklinin değişmesi nedeniyle uygulanamaz hâle gelmesi durumunda sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlere yönelik damga vergisinin ret ve iade edilmemesinin kişilere aşırı külfet yüklediği ve kuralın orantılı olmadığı sonucuna ulaşıldığı ve kuralın Anayasa’nın 13. ve 35. maddelerine aykırı olduğu gerekçesiyle "Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez." cümlesi iptal edilmiş olup Anayasa Mahkemesince iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarih ayrıca kararlaştırılmamış, erteleme süresi öngörülmemiştir.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hüküm "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararları (Ek hüküm: 15/07/2016-6728/28 md.) (4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunur. (İptal cümle: Anayasa Mahkemesi’nin 13/12/2022 tarihli ve E:2022/125, K:2022/162 sayılı kararı ile)" şeklinde yer almıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulu Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair işlemin noter harcına yönelik ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair işlemin sözleşme damga vergisine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Dosyanın incelenmesinden, Karayolları Konya 3. Bölge Müdürlüğü tarafından yapılan ve davacı uhdesinde kalan 2020/599045 ihale kayıt numaralı “Aksaray-Ortaköy 6.bl. Hd. Km:0+000-46+320 Arası Toprak İşleri, Sanat Yapıları Ve Üst Yapı İkmal İşleri” ihalesinin 17/12/2020 tarihinde yapıldığı ve teklifi değerlendirme dışı bırakılan dava dışı firma tarafından Kamu İhale Kuruluna yapılan itirazen şikayet başvurusunun Kamu İhale Kurulu'nun 31/03/2021 tarih ve 2015/UY.II.703 sayılı kararıyla reddedildiği, 02/06/2021 tarihinde davacı ile sözleşmenin imzalandığı ancak, itirazen şikayet başvurusunun reddine ilişkin işleme karşı açılan dava sonucu ... İdare Mahkemesi'nin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararla Kamu İhale Kurulu kararının iptaline karar verilmesi üzerine ihale komisyonunun 03/07/2021 tarihli kararı ile ihalenin dava dışı şirket uhdesinde kalmasına karar verildiği, 11/10/2021 tarihli tasfiye kabul tutanağı ile ilgili sözleşmenin tasfiye edildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen Anayasa'nın 153. maddesinde düzenlenen, iptal kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural, iptal edilen hükümlere göre kazanılmış hakların ortadan kaldırılmasına veya toplum huzurunun bozulmasına yol açacak sonuçları önlemek amacıyla kabul edilmiş olup bu kuralın mutlak anlamda anlaşılıp uygulanamayacağı; özellikle bir davaya bakmakta olan mahkeme tarafından itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine götürülen konularda uygulanmasının mümkün olmadığı, aksi hâlde Anayasa'nın 152. maddesinde düzenlenmiş olan "Anayasa'ya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi" (itiraz) yolunun hukuk ve uygulama yönünden sonuçsuz kalacağı yargısal içtihatlarla kabul edilmiş bulunmaktadır. Nitekim Anayasa'nın, itiraz yoluna başvurulan kanun hakkındaki Anayasa Mahkemesi kararının beş ay içinde gelmemesi hâlinde mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağına işaret edilen 152. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan "Ancak, Anayasa Mahkemesi'nin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkeme buna uymak zorundadır." yolundaki kural da Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiğini açıkça ortaya koymaktadır.
Bu hukuksal durumun doğal sonucu olarak, bir kanunun uygulanması nedeniyle dava açmak durumunda kalan ve Anayasa'nın 153. maddesi uyarınca itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasını isteme hakkına sahip olan kişilerin de hak veya menfaatlerini ihlâl eden kuralın, daha önce yapılan başvuru sonucunda (iptal davası veya itiraz yoluyla) Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş olması hâlinde, iptal hükmünün hukukî sonuçlarından yararlanmaları gerekeceği açıktır. Aksi hâlde, Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararının uygulama tarihinin yukarıda belirtilen amaçla ayrıca belirlenmesi hâlinde, iptal edilen yasa başvuracakların iptal kararının hukukî sonuçlarından yararlanamayacaklarının kabulü; bir yandan dava yoluna başvuran herkes için Anayasa ile tanınmış olan itiraz hakkının bunlar için fiilen işlemez hâle getirilerek ortadan kalkması ve iptal kararının uygulanamaması, öte yandan Anayasa'ya aykırılığı hükmen saptanmış olan bir yasa kuralının uygulanmasının hukuken korunması gibi bir sonuca neden olur ki bu durumun Anayasa'nın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkesine açıkça aykırılık teşkil edecektir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hükümde yer alan "Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez." ibaresinin Anayasa Mahkemesi tarafından düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair işleme karşı açılan davada Dairemizce itiraz yoluyla yapılan başvuru sonrasında Anayasa Mahkemesince; ihale kararı damga vergisi ile sözleşme damga vergisi arasındaki, çelişkili uygulamaya değinilmek suretiyle sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlerine ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilmemesinde orantılılık ilkesine aykırılık bulunduğu suretiyle iptal kararı verildiğinden incelenen bu dosyada anılan iptal kararının dikkate alınması gerektiği sonucuna varılmış olup, davayı sözleşme damga vergisine ilişkin kısım bakımından reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının anılan iptal kararı da yeniden yapılacak incelemede dikkate alınmak suretiyle sözleşme damga vergisine ilişkin kısmı yönünden bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... ; K:... sayılı kararının noter harcına ilişkin kısmının ONANMASINA, sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan ... -TL maktu harç alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında, yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 07/12/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.