T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/630
Karar No : 2023/1090
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi
VEKİLLERİ : Av. ... , Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Bakanlığı adına ... Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına tanzimli ... tarih ve ... sayılı dahilde işleme izin belgesi kapsamında ithal edilen eşyalardan tax free faturaları ile işlem gören ancak fatura üzerinde belge sayısı ve belge sayısını içeren satır kodunun yer almaması ve faturaların dahilde işleme izin belgesinin özel şartlar bölümünde ismi yer almayan şirketler tarafından kaşelenmesi nedeniyle ihracat taahhüt hesabına sayılmayarak fiili ihracatının gerçekleştirilmediği saptanan eşyaya ait kaynak kullanımını destekleme fonu payı, katma değer vergisi ile gecikme zammının ve hariçte işleme rejimi hükümlerine göre geçici olarak ihraç edilen eşyadan daha fazla miktarda ithalat yapıldığı tespit edilen eşyaya ait kaynak kullanımını destekleme fonu, gümrük vergisi, ek vergi, katma değer vergisi ve bunlara ilişkin gecikme zamlarının tahsili amacıyla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 37. maddesi uyarınca tesis edilen işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
2006/12 sayılı Dahilde İşleme Rejimi Tebliği'nin 45/1-(a) maddesine istinaden işlemin ... sayılı Dahilde İşleme İzin Belgesi kapsamında ithal edilen eşyaların ihracat taahhüt hesabına sayılmadığından bahisle fiili ihracatı gerçekleştirilmeyen eşyalar yönünden işlemin müeyyideli kapatmaya konu beyannamelere isabet eden katma değer vergisi, kaynak kullanımını destekleme fonu ve bunlara isabet eden gecikme zammı yönünden yapılan inceleme:
... Deri Sanayicileri Dış Ticaret Anonim Şirketine ait tax free faturalara davacı şirket kaşesi basılarak satış faturalandırılmıştır. Dahilde işleme izin belgesinde kayıtlı olmayan ... Deri Sanayicileri Dış Ticaret Anonim Şirketine ait faturalar Ekonomi Bakanlığına sunulmuştur. Tax free faturalarda, davacının kaşesi bulunmakta ise de, imalatçı sıfatının bulunmaması ve davacının faturanın düzenleyicisi olarak da kabulünün mümkün olmaması nedeniyle anılan ihracatın taahhütlerine sayılamayacağı sonucuna varılmıştır.
Öte yandan, davacı şirketin Ekonomi Bakanlığına sunduğu tax free faturaların gerçekliği ve içeriğinin doğruluğu hakkında yapılan incelemede, Gümrük Müdürlüklerinde işlem gören fatura örneklerinde, dahilde işleme için belge sayısının veya belge sayısını içeren satır kodunun, imalatçı bilgisinin ve G.T.İ.P'in yer almadığı tespit edilmiştir. Bununla birlikte davacı tarafından Ekonomi Bakanlığı Marmara Bölge Müdürlüğüne sunulan faturalarda dahilde işleme izin belgesi sayısı, imalatçı ve G.T.İ.P. bilgilerinin yer aldığı anlaşılmaktadır. Dahilde İşleme Rejimi Hakkında Genelge (2008/1)'nin 36. maddesinde bir özel faturanın belge ihracat taahhüdüne sayılabilmesi için bu fatura üzerinde belge sayısının ve/veya belge sayısını içeren satır kodunun yer almasının zorunlu olduğu belirlenmiştir. Davacı şirketin kendisinde kalan nüshalarda düzeltme yaparak eksikliği gidermeye çalıştığı ancak, konu ile ilgili Gelir İdaresi Başkanlığının Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğünü muhatap alan ... tarih ve ... sayılı yazısında, özel faturalara yazılması unutulan yan sanayici bilgisi ile dahilde işleme izin belgesi sahibi/dahilde işleme izin sahibi bilgilerinin, özel faturanın aslı ve her bir sureti için ayrı ayrı olmak üzere kaşe ve yetkili imza ile "Düzeltmeler tarafımızdan yapılmıştır” ibaresi yazılmak suretiyle eklenmesinin mümkün olduğu, somut olayda ise, Ekonomi Bakanlığı Marmara Bölge Müdürlüğüne sunulan faturaların firma nüshalarında "Düzeltmeler tarafımızdan yapılmıştır" ibaresinin eklenmemiş olması ve gümrük nüshalarındaki eksikliğin giderilmemesi karşısında faturalarda davacı tarafından yapılan düzeltmelerin usulüne uygun yapılmadığı sonucuna varılmıştır.
Diğer yandan sarfiyat hesabının yapılmasında zorunlu şart olarak belgede yer alan satır kodu mal tanımının da mevzuata uygun olmadığı görülmüştür. Belgedeki ihraç eşyasının tanımının "koyun ve kuzu derisinden kaban" "koyun ve kuzu derisinden mont" olmasına karşılık tax free faturalarda "D. Mont" "D. Kaban" olması nedeniyle "D." kısaltmasının deri olduğunun anlaşıldığı, ancak bu kısaltmanın deri kaban ve mont ihracatlarında kullanılan koyun, kuzu, sığır, kanguru vb. farklı cins ve kıymette deriden eşyayı kapsayacağı, bu itibarla tax free tutar kapsamında herhangi bir deri mont/kaban ihraç edildiği teyit edilse bile hariçte işlenerek Türkiye'ye ithal edilen eşyanın ihraç edilip edilmediğinin tespit edilemediği belirlenmiştir.
Dahilde işleme rejiminde aslolanın herhangi bir eşyanın ihracı değil, dahilde işleme izin belgesinde taahhüt altına alınan eşyanın ihracı olduğu, hariçte işlenerek Türkiye'ye ithalatı yapılan "koyun kuzu derisinden mont/kaban" eşyasının ihraç edilip edilmediğinin tespit edilemediği göz önüne alındığında işlemin bu kısmında hukuka aykırılık bulunmamıştır.
2007/5 sayılı Hariçte İşleme Rejimi Tebliği'nin 20/1-(a) maddesine istinaden hariçte işleme rejimi hükümlerinin ihlal edildiğinden bahisle tahsili istenen gümrük vergisi, ek vergi, katma değer vergisi ile kaynak kullanımını destekleme fonu ile bunlara isabet eden gecikme zammı yönünden yapılan inceleme:
Dahilde işleme izin belgesinde 1500 adet koyun ve kuzu derisinden mamul kaban (hariçte işlemeye tabi eşya), 1500 adet koyun ve kuzu derisinden mamul mont (hariçte işlemeye tabi eşya) ve 15.049,8 metre kare koyun ve kuzudan elbiselik hazır deri ithalatının kayıtlı olduğu ve hariçte işleme izin belgesinde belirtilen değer ve miktarın aşılmadığının anlaşıldığı, beyan edilen birim sarfiyat hesabı dışında somut bir araştırma olmaksızın hariçte işleme rejiminin ihlal edildiği kabul edilerek davalı idarece işlem tesis edilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Karar sonucu:
Dava konusu işlemin hariçte işleme kapsamında geçici ihraç edilen eşyadan daha fazla miktarda ithalat yapıldığından bahisle 2007/5 sayılı tebliğin 20/1(a) maddesi hükümlerine göre müeyyideli kapatmaya konu beyannamelere isabet eden gümrük vergisi, ek vergi, katma değer vergisi, kaynak kullanımı destekleme fonu ve bunlara ilişkin gecikme zamlarının tahsiline yönelik kısmının iptaline; işlemin, ... sayılı Dahilde İşleme İzin Belgesi kapsamında ithal edilen eşyaların Ekonomi Bakanlığı tarafından ihracat taahhüt hesabına sayılmadığından bahisle fiili ihracatının gerçekleştirilmediği kabul edilen malların 2006/12 sayılı tebliğin 45/1(a) maddesi hükümlerine göre müeyyideli kapatmaya konu beyannamelere isabet eden katma değer vergisi, kaynak kullanımı destekleme fonu ve bunlara ilişkin gecikme zammının tahsiline yönelik kısmı yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.
Tarafların istinaf istemlerini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin dahilde işleme rejimi hükümlerinin ihlal edildiğinden bahisle tahsili istenen katma değer vergisine ve bu tutara ait gecikme zammına ilişkin kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf istemi yönünden yapılan inceleme:
Davacının istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar mahkeme kararının dava konusu işlemin dahilde işleme rejimi hükümlerinin ihlal edildiğinden bahisle tahsili istenen katma değer vergisine ve bu tutara ait gecikme zammına ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile bu tutara ait gecikme zammına ilişkin kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf istemi yönünden yapılan inceleme:
Eşyanın Türkiye Gümrük bölgesine girişi sırasında tahakkuk ettirilerek teminata bağlanmadığı, dahilde işleme rejiminin taahhüt hesabının müeyyide uygulanarak kapatılması halinde, fon payının ve fon payına bağlı olarak hesaplanacak tutarların tebliğiyle birlikte 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 242. maddesinde öngörülen idari itiraz ve dolayısıyla dava açma hakkı tanınmasının gerektiği, doğrudan 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 37. maddesi uyarınca tahsilata yönelik olarak işlem tesis edilmesinde ve gecikme zammı hesaplanmasında ve vergi mahkemesi kararının bu alacaklar yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin, hariçte işleme rejimi hükümlerinin ihlal edildiğinden bahisle, hesaplanan kaynak kullanımını destekleme fonu payına ve bu tutara ait gecikme zammına ilişkin kısmının iptaline dair hüküm fıkrası yönünden inceleme:
Vergi mahkemesi tarafından alacakların tahakkuk ettirilerek yükümlüsüne tebliğ edilmeden Kanun'un 37. maddesi uyarınca işlem tesis edilemeyeceği göz önünde bulundurulmaksızın karar verilmiş ise de bu durum sonucu itibarıyla yerinde olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin, hariçte işleme rejimi hükümlerinin ihlal edildiğinden bahisle, hesaplanan katma değer vergisine ve bu tutara ait gecikme zammına ilişkin kısmının iptaline dair hüküm fıkrası yönünden inceleme:
Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin anılan alacaklar yönünden iptaline ilişkin hüküm fıkrası usul ve yargıya uygun olup davalı tarafından ileri sürülen iddialar bu hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.
Karar Sonucu:
Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle davacının istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine, Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin dahilde işleme rejiminin ihlalinden kaynaklı kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile fon payına isabet eden gecikme zammına yönelik kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve bu kısım yönünden işlemin iptaline; Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin dahilde işleme rejiminin ihlalinden kaynaklı katma değer vergisi ve buna ilişkin gecikme zammına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına ilişkin istinaf başvurusunun reddine; davalının istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen gerekçeli olarak reddine, Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin hariçte işleme rejiminin ihlal edildiğinden bahisle hesaplanan katma değer vergisi ve bu kısma isabet eden gecikme zammına isabet eden kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine, kaynak kullanımınını destekleme fonu payı ile fon payına isabet eden gecikme zammına ilişkin kısmına yönelik istinaf başvurusunun ise gerekçeli olarak reddine karar verilmiştir.
Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 03/11/2022 tarih ve E:2019/942, K:2022/4259 sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu işlemin hariçte işleme rejimi hükümlerinin ihlali sebebiyle, müeyyideli kapatmaya konu beyannamelere isabet eden gümrük vergisi, ek vergi, katma değer vergisi, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve bunların gecikme zamlarına ilişkin hüküm fıkrası ile işlemin, dahilde işleme rejiminin ihlali nedeniyle ödenmesi istenilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile fon payına isabet eden gecikme zammına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:
Vergi Dava Dairesi kararının anılan hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle uygun bulunmuştur. Davalı tarafın temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi kararının, Vergi mahkemesi kararının, dava konusu işlemin dahilde işleme rejiminin ihlali nedeniyle ödenmesi istenilen katma değer vergisi ve buna isabet eden gecikme zammına dair davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
Dahilde işleme rejimi kapsamında geçici olarak ithal edilen eşyanın, rejimde öngörülen şartlı muafiyet sisteminden yararlanabilmesi için, rejim koşullarına uygun olarak yurt dışı edilerek fiilen ithal ülkesine girmiş olması gerekmektedir. Eşyanın ithal ülkesine girmemiş olması, yurt dışı edilmediği anlamına geleceğinden, bu durum şartlı muafiyet sisteminin ihlali sonucunu yaratacaktır.
Davacı şirket adına tanzimli ... tarih ve ... sayılı dahilde işleme izin belgesi kapsamında ithal edilen eşyalardan tax free faturaları ile işlem gören ancak fatura üzerinde belge sayısı ve belge sayısını içeren satır kodu yer almadığı için faturalara ilişkin şekli düzeltmeler mevzuata uygun bulunmayarak eşyanın ihracat taahhüt hesabına sayılmadığı anlaşıldığından, belge tarihinden uzun zaman sonra Ekonomi Bakanlığı Marmara Bölge Müdürlüğünün 19/04/2017 tarihli yazısı ile müeyyide uygulandığı anlaşılmaktadır. Bununla birlikte, anılan dahilde işleme izin belgesiyle ilgili olarak eşyanın yurt dışı edilmediğine dair rejim şartlarının ihlal edildiği yönünde davalı idarece yapılan somut bir tespit bulunmadığı gibi, davacının ihraç ettiği mamuller için ödediği katma değer vergisini, yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenen katma değer vergisi iade raporlarına istinaden nakden iade aldığı, davalı idarenin de aksi yönde bir itirazının bulunmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemin sözü edilen kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddinde isabet görülmemiştir.
Karar Sonucu:
Daire, Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu işlemin hariçte işleme rejimi hükümlerinin ihlali sebebiyle, müeyyideli kapatmaya konu beyannamelere isabet eden gümrük vergisi, ek vergi, katma değer vergisi, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve bunların gecikme zamlarına ilişkin hüküm fıkrası ile işlemin, dahilde işleme rejiminin ihlali nedeniyle ödenmesi istenilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile fon payına isabet eden gecikme zammına ilişkin hüküm fıkrasını onamış; dava konusu işlemin dahilde işleme rejiminin ihlalinden kaynaklı katma değer vergisi ve buna isabet eden gecikme zammına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Tax free faturaların dahilde işleme izin belgesi kapsamında sayılabilmesi için ... Birlikleri Genel Sekreterliklerince onaylanmalarının yeterli olduğu, faturaya satır kodu yazılması gerektiğine ilişkin yasal düzenlemenin bulunmadığı, zira faturanın sonradan düzeltilmesinin de mükellefin yetkisinde olduğu, dahilde işleme rejimi kapsamında Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın ihraç edildiği, bu hususun katma değer vergisi iade raporlarından da anlaşılabileceği, ... Deri Sanayicileri Dış Ticaret Anonim Şirketinin, Maliye Bakanlığından "yetki belgesi" almış aracı firma olduğu belirtilerek, ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: 2008/1 sayılı Dahilde İşleme Rejimi Hakkında Genelge'nin 36. maddesine göre, bir özel faturanın belge ihracaat taahhüdüne sayılabilmesi için bu fatura üzerinde belge sayısının ve/veya belge sayısını içeren satır kodunun yer almasının zorunlu olduğu, yasal hükme uymayan tax free faturaların belge taahhüt hesabına sayılmayacağı, diğer yandan Türkiye'de İkamet Etmeyenlere Özel Fatura ile Yapılan Satışlar Hakkında Tebliğ'in (İhracaat 2003/3) 2. maddesine göre, özel fatura muhteviyatı ihracatın, özel faturayı düzenleyen firmaya ait ihracat taahhütlerine sayılacağı gibi, özel fatura üzerinde unvanı kayıtlı olması halinde, imalatçı firmaya ait ihracat taahhütlerine de sayılacağı, olayda, tax free faturalarının incelenmesi neticesinde faturaların ... Deri Sanayicileri Dış Ticaret Anonim Şirketine ait olduğu ve davacı şirket tarafından kaşelendiği, faturalarda belirtilen ... Deri Sanayicileri Dış Ticaret Anonim Şirketine belge kapsamında temsilci/aracı/ihracatçı olarak kayıtlı olmadığının tespit edildiği, faturaların ihracat taahhüdüne sayılmadığı, fiili ihracatı gerçekleştirilmeyen eşyaya ilişkin olarak tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'NUN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Yedinci Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Yedinci Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmediğinden, yürütmenin durdurulması harcının istemi halinde davacıya iadesine,
4- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
11/10/2023 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.