T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/6301
Karar No : 2024/1436
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, … Demir Çelik İnş. Malz. Hır. Mad. Or. Ür. Hurda San. Ve Tic. Ltd. Şti'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2017 yılı kurumlar vergisi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı adına sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle davaya konu vergi ziyaı cezaları kesilmiş ise de, davacının, hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile vergi tekniği raporu düzenlenen … Demir Çelik İnş. Malz. Hır. Mad. Or. Ür. Hurda San. Ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiği hususunda, adına düzenlenen vekaletname dışında şirketin sevk ve idaresinin icrasına dair yapılmış herhangi bir eyleminin tespit edilmediği, söz konusu vekaletnameye istinaden ne gibi işlemlerin yapıldığının somut olarak tespit edilmediği, sahte olduğu belirtilen faturaları düzenlediği yönünde açık tanık beyanlarına yer verilmediği, sahte belge düzenleme eylemi ile belirli yetkisi arasında somut bir illiyet bağı kurulmadığı, bu haliyle söz konusu firmanın sahte fatura düzenleme fiiline ne şekilde iştirak ettiğine ilişkin hukuken kanaat oluşturmaya yeterli bir tespitin yapılmadığı, diğer bir deyişle davacı adına kesilmiş olan vergi ziyaı cezalarının dayanaklarının şüpheye yer bırakmayacak şekilde ortaya konulamadığı, bu durumda, davalı idarece davacının sahte belge düzenleme fiiline ne suretle iştirak ettiğinin ve hangi belgelerin düzenlenmesinde iştirak söz konusu olduğunun somut olarak ortaya konulamadığı anlaşıldığından, sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının iştirak ettiği ileri sürülen sahte belge düzenleme fiilini işlediği iddia edilen … Demir Çelik İnşaat Malzemeleri Hırdavat Profil Plastik Madencilik Orman Ürünleri Hurda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına, sahte belge düzenleme faaliyetinden elde ettiği kabul edilen gelir üzerinden 2017 yılı için re'sen salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin adı geçen şirkete, iştirak nedeniyle davacı adına kesilen cezanın tebliğ edildiği 14/10/2019 tarihinden sonra 27/11/2019 tarihinde ilanen tebliğ edildiği, bu duruma göre, … Demir Çelik İnşaat Malzemeleri Hırdavat Profil Plastik Madencilik Orman Ürünleri Hurda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin sahte belge düzenlediği ve bu şekilde elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bırakarak vergi kaybına yol açtığı hususu sübuta ermeden, sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İdarece yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, savunma ve istinaf dilekçesinde belirtilen nedenlerle kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, … Demir Çelik İnş. Malz. Hır. Mad. Or. Ür. Hurda San. Ve Tic. Ltd. Şti'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2017 yılı kurumlar vergisi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaı sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, 2. fıkrasında vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı kuralına yer verildiği, 359. maddesinde ise; vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananların, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılacağının ifade edildiği, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgenin sahte belge olduğu, kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanmasının 344. maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği, "Cezalarda İndirim" başlıklı 360. maddesinde ise; 359. maddede yazılı suçların işlenişine iştirak eden suç ortaklarının bu suçların işlenmesinde menfaatini bulunmaması halinde Türk Ceza Kanunu'nun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısının indirileceği bu itibarla, vergi kanunlarında düzenlenen vergi suç ve cezaları ile ilgili hususlarda uygulanacak olan Türk Ceza Kanunu'nun 37. maddesi gereğince, bir kişi tarafından işlenebilen bir suçun birden fazla kişi tarafından işlenmesi durumunda her bir failin sorumlu olduğunu, aynı Kanunun 40. maddesinin 1. fıkrasında ise; kasten ve hukuka aykırı olarak işlenen fiilin varlığının iştirakin oluşabilmesi için gerekli olduğu, diğer bir failin cezalandırılmasını engelleyen kişisel nedenlerin göz önünde bulundurulmaksızın her bir failin kendi kusurlu fiilinden dolayı cezalandırılacağı hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden; … Demir Çelik İnş. Malz. Hır. Mad. Or. Ür. Hurda San. Ve Tic. Ltd. Şti'nin hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile anılan şirketin düzenlediği faturaların sahte olduğunun ve davacının da bu sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinin tespit edildiği, şirket adına ilgili döneme ilişkin düzenlenen vergi ziyaı cezalı tarhiyatı içeren ihbarnamenin 27/11/2019 tarihinde tebliğ edildiği, iştirak nedeniyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasının ise davacıya 14/10/2019 tarihinde tebliğ edilmesi üzerine, davacı tarafından, söz konusu vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda ilgili hükümlerine yer verilen Vergi Usul Kanunu'nda vergi suçlarına ilişkin düzenlemeler yer almakla birlikte ceza sorumluluğunun unsuru olan suça iştirak halinin tanımı bulunmamaktadır. Ceza hukukunda ceza sorumluluğunun esaslarını düzenleyen genel hukuk hükümlerinin düzenlendiği Türk Ceza Kanunu'nun suça iştirak halini düzenleyen bölümünde ise; suçun kanuni tanımında yer alan fiili birlikte gerçekleştiren kişilerden her birinin fail olarak sorumlu olacağı; suça iştirak için kasten ve hukuka aykırı işlenmiş bir fiilin varlığının yeterli olduğu; suçun işlenişine iştirak eden her bir kişinin, diğerinin cezalandırılmasını önleyen kişisel nedenler göz önünde bulundurulmaksızın kendi kusurlu fiiline göre cezalandırılacağı hususu düzenlenmiş olup, iştirak fiilinde esas olanın fiil olduğu dikkate alındığında, davacı tarafından sahte belge düzenleme fiiline iştirak edilip edilmediğinin asıl borçlu şirket veya mükelleften bağımsız olarak değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Olayda; her ne kadar, Bölge İdare Mahkemesi tarafından; şirket adına sahte belge düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde edildiğinden bahisle yapılan tarhiyata ilişkin ihbarnamenin şirkete tebliğ tarihinin, iştirak nedeniyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamenin davacıya tebliğ tarihinden sonraki tarihli olduğu, … Demir Çelik İnş. Malz. Hır. Mad. Or. Ür. Hurda San. Ve Tic. Ltd. Şti'nin sahte belge düzenlediği ve bu şekilde elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bırakarak vergi kaybına yol açtığı hususu sübuta ermeden, sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle Vergi Mahkemesinin davanın kabulü yolundaki kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusu gerekçeli reddedilmişse de, yukarıda da belirtildiği üzere davacı tarafından sahte belge düzenleme fiiline iştirak edilip edilmediğinin asıl borçlu mükelleften bağımsız olarak değerlendirilmesi gerektiğinden Bölge İdare Mahkemesince öncelikle davacının iştirak halinde bulunduğu şirketin sahte fatura ticareti faaliyetinde bulunup bulunmadığı (iştirak edilen fiil nedeniyle yapılan tarhiyatlara karşı açılmış dava varsa dikkate alınarak), bulunmuş ise davacının bu fiile iştirak edip etmediği hususu hakkında değerlendirme yapılmak suretiyle bir karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 25/03/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.