T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/986
Karar No : 2024/231
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İnşaat Ticaret Ve Sanayi A.Ş.
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Karayolları Genel Müdürlüğü 4. Bölge Müdürlüğü'nce (KGM) ihalesi gerçekleştirilen … ihale kayıt numaralı "Gümüşova-Gerede Otoyolu ile D100 Üzeri Kervan Kavşağı arası (4+270-8+500) Otoyol Bağlantı Yolu Yapım İşi" uhdesinde kalan davacı şirket tarafından; sözleşme damga vergisi, noter harcı, değerli kağıt bedeli, sair tahsilat ve katma değer vergisi olarak ödenen toplam 526.357,51-TL'nin iadesi için yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve E… sayılı işlemin iptali ile söz konusu tutarın, tahsil tarihinden itibaren hesaplanan faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih veE:…, K:… sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından Karayolları Genel Müdürlüğü 4. Bölge Müdürlüğü ile … ihale kayıt numaralı "Gümüşova Gerede Otoyolu ile D100 Üzeri Kervan Kavşağı Arası (4+270-8+500) Otoyol Bağlantı Yolu Yapım İşi" kapsamında imzalan sözleşme için ödenen damga vergisi, noter harcı, değerli kağıt bedeli, noter ücreti ve katma değer vergisi içerikli toplam 526.357,51-TL tutarın iadesi istemiyle yapılan düzeltme/şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve … sayılı işlemin iptali ve söz konusu tutarın ödendiği tarihten itibaren işletilecek yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle bakılan davanın açıldığının anlaşıldığı uyuşmazlıkta, davacı tarafından, ihalenin o yılki cari yıl yatırım programında yer alması ve yabancı isteklilere açık olması nedeniyle sözleşmenin damga vergisi istisnası kapsamında olduğu iddia edilmekte ise de dava konusu sözleşmenin imzalandığı tarihte "Vergi, Resim ve Harç İstisnası Belgesi" olması şartının sağlanmadığı anlaşıldığından damga vergisi ve noter harcı tahsilinde vergi hatası bulunmadığı, diğer taraftan, 210 sayılı Değerli Kağıtlar Kanununun 1. ve 5. maddeleri uyarınca noterlerce tahsil edilen değerli kağıtlar bedeli yönünden herhangi bir istisna öngörülmemesi nedeniyle bu bedellerin vergi hatası kapsamında iadesinin mümkün olmadığı, tahsil edilen katma değer vergisi de noterin yaptığı işlem nedeniyle tahsil ettiği ücret üzerinden hesaplandığından ve noterde işlem yaptırılmadığı yönünde bir iddiada bulunmadığından katma değer vergisinde de vergi hatası olmadığı sonucuna varıldığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dosyanın incelenmesinden, davacı şirkete Karayolları Genel Müdürlüğü 4. Bölge Müdürlüğü tarafından ihale edilen"Gümüşova Gerede Otoyolu ile D100 Üzeri Kervan Kavşağı Arası (4+270-8+500) Otoyol Bağlantı Yolu Yapım İşi"ne ilişkin 526.357,51-TL tutarındaki sözleşme damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve … sayılı işlemin iptali ile söz konusu tutarın yasal faizi ile birlikte iadesine karar verilmesi istemiyle görülmekte olan davanın açıldığının anlaşıldığı, davacı tarafından üstlenilen işin kamu yatırımı olduğu, idari şartnamede yatırım proje numarasının …, … olduğu ve ayrıca 8/1. Maddesinde de, ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğunun belirtildiği, dolayısıyla anılan işin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesi uyarınca döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında bulunduğunun görüldüğü, bu hususta taraflar arasında da uyuşmazlık bulunmadığı, vergi resim ve harç istisna belgesinin düzenlenebilmesi için yasanın aradığı iki koşulun mevcut olduğu ve yabancı firmalarca teklif verilme koşulunun Anayasaya aykırılığının Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarihli ve E.2020/15, K.2020/78 kararıyla tespit edildiği, bu haliyle de, daha önce istisna belgesi almak için başvuruda bulunup bu başvurusu reddedilmiş firmalarla, Anayasa Mahkemesinin iptal kararı öncesinde, 488 sayılı Kanun'un ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…" ibaresi nedeniyle bu koşulun mevcut olayda sağlanamadığını düşünerek istisna belgesi almak için herhangi bir başvuruda bulunmayan firmalar arasında yapılacak ayrımın, objektif ve makul bir gerekçeye dayanamayacağının açık olduğu, bu halde mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağı ihlal edilmiş sayılacağından, davacı tarafından üstlenilen işin istisna kapsamında olduğu, ve istisnadan yararlandırılması gerektiği sonucuna varıldığı, dolaysıyla Karayolları Genel Müdürlüğü 4. Bölge Müdürlüğü tarafından ihale edilen "Gümüşova Gerede Otoyolu ile D100 Üzeri Kervan Kavşağı Arası (4+270-8+500) Otoyol Bağlantı Yolu Yapım İşi"ne ilişkin 526.357,51-TL tutarındaki sözleşme damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemde hukuka uygunluk görülmediği, 15/06/2012 tarihinde yürürlüğe giren 6322 sayılı Kanun ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112/4. maddesinde, mükelleflerden 15/06/2012 tarihinden sonra fazla ve yersiz olarak tahsil edilen tutarların 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faiziyle iade edileceğinin hükme bağlandığı, Danıştayın yerleşik içtihatlarıyla da "yasal faiz" deyiminden bu madde uyarınca hesaplanacak tecil faizinin anlaşılması gerektiğinin kabul edildiği dikkate alındığında, tecil faizi oranında faize hükmedileceği gerekçesiyle, davacının istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, dava konusu işlemin iptaline, davacıdan tahsil edilen 526.357,51-TL'nin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte davacıya iadesine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu tutarın bir kısmının noterler tarafından alınan ücretlere ilişkin olduğu, olayda herhangi bir vergi hatası bulunmadığı, hukuki yorum gerektiren konu hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltme hükümlerinin uygulanamayacağı, Anayasa Mahkemesi kararlarının geçmişe yürütülemeyeceği, damga vergilerine konu kağıtların düzenlenmesi sırasında, vergi resim ve harç istisnası belgesi bulunmasının zorunlu olduğu, davacının uhdesinde kalan işin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olmadığı, yargıya intikal eden vergilendirme işlemlerinde faiz ödenebilmesinin ancak kararın idareye tebliğinden itibaren infazın gecikmesi durumunda söz konusu olabileceği iddialarıyla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Dosyanın incelenmesinden davacı tarafından iadesi istenen 526.357,51-TL'nin bir kısmının noter ücreti, sair tahsilatlar ve katma değer vergisine ilişlkin olduğu görüldüğünden ve söz konusu tutarlar için döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında herhangi bir istisna öngörülmemiş olduğu anlaşıldığından, davalının temyiz isteminin Bölge İdare Mahkemesi kararının davacı tarafından ödenen damga vergisi ve noter harcına ilişkin kısımlar yönünden reddi, diğer kısımlar yönünden kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Karayolları Genel Müdürlüğü 4. Bölge Müdürlüğü'nce (KGM) ihalesi gerçekleştirilen 2017/451063 ihale kayıt numaralı "Gümüşova-Gerede Otoyolu ile D100 Üzeri Kervan Kavşağı arası (4+270-8+500) Otoyol Bağlantı Yolu Yapım İşi" uhdesinde kalan davacı şirket tarafından; sözleşme damga vergisi, noter harcı, değerli kağıt bedeli, sair tahsilat ve katma değer vergisi olarak ödenen toplam 526.357,51-TL'nin iadesi için yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve E… sayılı işlemin iptali ile söz konusu tutarın, tahsil tarihinden itibaren hesaplanan faiziyle iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde; mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri, 124. maddesinde; vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri, 126. maddesinde de; zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği açıklanmıştır.
Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
210 sayılı Değerli Kağıtlar Kanunu'nun 1. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanuna bağlı tabloda yazılı kağıtlar ve belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan noter belgelerinin "değerli kağıt" sayılacağı tanımlamasına yer verilmiş, anılan Kanun'a ekli "Değerli Kağıtlar Tablosu"nda noter kağıtlarına yer verilmiştir.
1512 sayılı Noterlik Kanunu'nun 112. maddesinde; noterlerin yaptıkları işlemlere ait harç üzerinden hesaplanacak ücretleri ile vasiyetname ve vakıf senedi düzenlenmesinden alınacak ücretlerin, yazı, bir dilden diğer dile veya bir yazıdan diğer yazıya çevirme, karşılaştırma, tescil, emanetlerin saklanması ve kanunlarında harç, vergi ve resimlerden bağışık olduğu yazılı işlemler ile defter onaylanmasından ve kanunun ücret almayı öngördüğü sair işlemlerden alacakları ücretlerin ve noterlerle imzaya yetkili vekillerinin yol ödeneğinin miktarının, Türkiye Noterler Birliğinin mütalaası alındıktan sonra Adalet Bakanlığı tarafından düzenlenecek bir tarife ile tespit olunacağı ifade edilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Verginin Konusunu Teşkil Eden İşlemler" başlıklı 1. maddesinde, Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin davacı tarafından ödenen damga vergisi ve noter harcı yönünden iptali ile söz konusu tutarların faiziyle iadesine ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davalı idare tarafından bu kısma ilişkin ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Bölge İdare Mahkemesi kararının, değerli kağıt bedeli, sair tahsilat ve katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
Dosyanın incelenmesinden; dava dilekçesine ek Ankara 54. Noterliği'nin … tarih ve Seri:KB, Sıra No:… numaralı noterlik makbuzuna göre, davacı tarafından iadesi istenilen toplam 526.357,51-TL'nin; dökümünün 33.607,10-TL noter harcı, 469.649,52-TL damga vergisi, 4.085-TL değerli kağıt bedeli, 15.115,16-TL sair tahsilat (noter ücreti, yazı ücreti, karşılaştırma ücreti, yol ücreti, tescil ücreti) ve 2.900,73-TL katma değer vergisinden oluştuğu anlaşılmaktadır.
Olayda, davacı şirket tarafından üstlenilen işin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında damga vergisinden ve noter harcından istisna olmasına rağmen, 210 sayılı Değerli Kağıt Kanunu ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nda döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin olarak istisnaya yer verilmediği görülmektedir. Öte yandan; genel bütçeye, il özel idarelerine veya belediyelere ait vergi, resim ve harç niteliği taşımayan notere ödenen sair tahsilatların da düzeltme-şikayet yolu ile Maliye Bakanlığı'nca iadesinin mümkün bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.
Bu durumda, davacı tarafından ödenen toplam 526.357,51-TL'nin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin … tarih ve E… sayılı işlemin; değerli kağıt bedeli, sair tahsilat ve katma değer vergisine ilişkin kısmında hukuka aykırılık, dava konusu işlemin iptaline ve davacı tarafından ödenen 526.357,51-TL'nin tecil faiziyle iadesine yönelik Bölge İdare Mahkemesi kararında ise bu kısımlar yönünden hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının dava konusu işlemin değerli kağıt bedeli, sair tahsilat ve katma değer vergisine ilişkin kısmına yönelik hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısımlarının ONANMASINA,
Bozulan kısımlar yönünden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 18/01/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.