T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2022/1007
Karar No : 2024/4724
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Petrolcülük Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av....
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği ve inceleme raporları ile akaryakıt ürünlerine ilişkin olarak belgesiz alış satış yapıldığının tespit edildiğinden bahisle 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 4. maddesinin 3. fıkrası uyarınca 2014 yılının Mayıs ilâ Aralık dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; olayda, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı olan ...tarih ve ...sayılı vergi inceleme raporunda; davacı şirketin akaryakıt perakende ticareti faaliyetinde bulunduğu, şirketin kanuni temsilcisinin 08/11/2013 ilâ 03/07/2014 tarihleri arasında ...; 03/07/2014 ilâ 11/11/2014 tarihleri arasında ...; 11/11/2014 tarihinden sonra ise tekrar ... olduğu, şirket yetkilisi ...'ın davacı şirket dışında faaliyet konusu petrol ürünleri ve akaryakıt alış ve satışı olan farklı şirketlerin de ortak ve yöneticisi olduğu, ... Akaryakıt Dağıtım Depolama İnşaat Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ile davacı şirket, şirket temsilcisi ve ... Petrol Nakliyat Kimya Tekstil Tarım Turizm İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile davacı şirket arasında para transferlerinin bulunduğu, davacı şirketin yetkilisi ...'ın ifadesinde, ... Petrol ünvanlı şirketin sahibinin babası ... ve ... Akaryakıt ünvanlı firmanın yetkilisinin ise arkadaşı olduğunu, bu para transferlerinin ihtiyaç anında, baba-oğul veya arkadaş arasında. herhangi bir faiz ödemesi ya da tahsilat yapılmadan gerçekleştirildiğini, genel olarak borç ilişkisinden kaynaklandığını beyan ettiği yolunda tespitlere yer verildiği, ... Akaryakıt Dağıtım Depolama İnşaat Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ile ... Petrol Nakliyat Kimya Tekstil Tarım Turizm İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen (sırayla... tarih ve... sayılı; ... tarih ve ... sayılı) raporlarda belgesiz olarak alınıp satılan ürünün motorin olarak kabul edilmesi nedeniyle davacı tarafından da belgesiz şekilde alınan akaryakıtın motorin olarak kabul edilerek şirketin kayıt ve beyan dışı hasılatının olduğu dönemlerdeki motorine ilişkin satış tutarları ile satış miktarlarının oranlanması suretiyle söz konusu dönemlerdeki birim litre bazında satış tutarlarının hesaplandığı, söz konusu satış tutarlarının, bu dönemlerdeki litre satış tutarına bölünmesi suretiyle kayıt ve beyan dışı bırakılan motorine ilişkin satış ve alış miktarının litre bazında bulunarak, bu tutar üzerinden vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerinin tarh edildiğinin görüldüğü, söz konusu tespitlerin değerlendirilmesinden, para transferlerinin bir kısmı şahsi işlemler ile ya da şirket yetkilisinin yöneticisi veya ortağı olduğu diğer şirketlerle ile ilgili bulunabileceğinden, hangi işlemlerin belgesiz alım satıma ait olduğunun ve bunlara ait tutarların tam olarak saptanmasının mümkün olmadığı, uyuşmazlık konusu dönemlerin bir kısmında (03/07/2014 ilâ 11/11/2014 tarihleri arasında) davacı şirketin yetkilisinin ... olmasına rağmen, bu dönemlerdeki para transferlerinin de kayıt dışı akaryakıt alım ve satımına dahil edildiği, belgesiz alış ve satışlara konu ürünün herhangi bir inceleme yapılmaksızın motorin olarak kabul edilerek ve motorinin alım satım bedeli üzerinden hesaplamada bulunarak cezalı tarhiyatın önerildiği anlaşılmış olup, söz konusu para transferlerinin tek başına davacı şirketin belgesiz olarak akaryakıt alım satımında bulunduğuna delil teşkil etmeyeceği, ilgili raporda her türlü şüpheden uzak somut tespitlere yer verilmediği sonucuna varıldığından, davacı şirket adına salınan vergiler ile kesilen cezalarda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu vergiler ve cezaların iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği ve inceleme raporlarında para transferi yapılan şirketler adına çok sayıda banka hesap hareketi olmasına rağmen, bunlara ilişkin kayıtlara defter ve belgelerde yer verilmediği, dolayısıyla bu transferlerin belgesiz akaryakıt alım satımına ilişkin olduğu, şirket çalışanları tarafından gerçekleştirilen para transferlerinin şirket adına yapıldığının çalışanların ifadeleriyle sabit olduğu, tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin reddine,
2.... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 19/11/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Uyuşmazlık, perakende akaryakıt ticareti faaliyetinde bulunan davacı şirket temsilcisi nezdinde tutulan inceleme raporu eki tutanaktaki "motorin" emtiasıyla ilgili veriler esas alınarak, kaydi envanter sonuçlarına göre hesaplanan, belgesiz motorin alım miktarına karşılık gelen tutarlı matrah üzerinden, VİR'nun sonuç bölümünde belirtildiği üzere, 4760 sayılı ÖTV Kanunu'nun 4/3. ve 213 sayılı VUK'nun 30/4.maddeleri uyarınca, davacı şirket adına yapılan vergi ziyaı cezalı ÖTV tarhiyatına karşı açılan davanın kabulüne dair Vergi Mahkemesi kararına yönelik itirazın reddi yolundaki, İzmir Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi kararının, davalı idarece, temyizen bozulması istemine ilişkindir.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 3/B maddesinde ise vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delil ile ispatlanabileceği,141. maddesinde de, inceleme esnasında lüzum görülen hallerde vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumlarının ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik olunabileceği, ilgilinin itiraz ve mülahazalarının (açıklamalarının) varsa bunlarında tutanağa geçirileceği, bu suretle düzenlenen tutanakların bir nüshasının mükellefe veya nezdinde inceleme yapılan kimseye bırakılmasının mecburi olduğu hükme bağlanmıştır.
Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 134. maddesi uyarınca ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak amacıyla yapılan vergi incelemesi sırasında, lüzumlu görülen hallerde, yukarıda değinilen VUK'nun 141. maddesi uyarınca vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumları tutanağa bağlanarak belgelendirilmektedir.
Sözü edilen madde düzenlemesinden anlaşılacağı üzere, Vergi Usul Kanunun 141. maddesi uyarınca tanzim olunan inceleme raporu eki tutanağın, gerçek veya gerçeğe en yakın gelirin vergilendirilmesinde delil vasfının haiz olduğu, zira, iş bu tutanak; inceleme esnasında gerek görülen maddi olayların ve hesap durumlarının belgelendirildiği, ilgilinin varsa itiraz ve açıklamalarınında tutanağa geçtiği, bu anlamda, vergi incelemeleri sonucu düzenlenen vergi inceleme raporlarının gerekçesini oluşturan belgeler olarak da tanımlanması mümkün vergi inceleme raporu eki tutanakların en önemli özeliklerinden birisinin de bu tutanakta, sadece inceleme elamanının saptamalarının değil, bunlar ile ilgili (inceleme elemanlarının tespitleriyle) mükellef itiraz ve açıklamalarını da içermektedir.
Diğer yandan, ÖTV Kanunu'nun 4. maddesinin 1. fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde Kanun'a ekli listeler itibarı ile mükellefiyet konusu açıklanmış ve kanuna ekli listede yer alan malları, imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenlerin, verginin mükellefi oldukları belirtilmiş, mezkur Kanunu'nun 4/3. maddesinde, fiilî veya kaydî envanter sırasında bu Kanuna ekli listelerdeki malların belgesiz olarak bulundurulduğunun tespiti halinde, belgesiz mal bulunduran mükelleflere, bu malların alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen malın tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan özel tüketim vergisinin, alışını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edileceği,... düzenlenmiş olup buna göre, belgesiz mal bulundurulması nedeniyle ÖTV sorumluluğunun söz konusu olabilmesi için, belgesiz mal bulundurulduğunun tespit edilmesi ve bu tespitin fiili (fiili ölçme, tartma ve sayımla) ya da kaydi (işletmenin belge ve kayıtları esas alınarak) envanter yöntemiyle yapılması, gerekmektedir.
Olayda, her ne kadar 4760 sayılı kanunun 4/1. maddesi anlamında ÖTV mükellefi olmasa da, işletmesinde fiili ve kaydi envanter yapılabilen kurumlar vergisi mükellefi olan Akaryakıt İstasyonu İşletmeciliği (Petrol Ürünleri) faaliyetinde bulunan davacı şirket tarafından, banka hesapları üzerinden çoğu kez çalışanlarınca gerçekleştirilen ve çalışanların ifade ve beyanlarıyla da davacı şirket adına yapıldığı anlaşılan para havalelerinin makul gerekçelerini açıklanamaması ve söz konusu para transferleri karşılığı alış belgelerini de temin edebileceği konusunda bir açıklamasının da bulunmaması dolayısıyla, bir taraftan elde edilen hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakıldığının ve bir taraftan da, ihtilaflı yılda gerçekleştirilen belgesiz motorin alışlarının defter kayıtlarının yapılmadığının tespit edildiğinden bahisle, bizzat şirket temsilcisi nezdinde tutulan dava konusu cezalı ÖTV tarhiyatının mesnedi inceleme raporu eki tutanakta; şirketin ihtilaflı dönemlerde başka tür akaryakıt ürünü alış ve satışının da bulunmaması ve kurum yetkilisinince ifadesi tutanağa alınırken ihtirazi kayıt konulmadan imzalanmış olması nedeniyle defter kayıtları ihticaca salih bulunmayan kurum adına, temsilcisinin anlatımını içeren tutanak ve çalışanları nezdindeki ifade ve beyanları havi tespitler "delil" kabul edilerek, Vergi İnceleme Raporunda saptanan matrah farkı hesaplanmasında yasaya aykırılık bulunmadığından yazılı gerekçeyle verilen temyize konu İstinaf Vergi Dairesi kararında yasal isabet bulunmadığından belirtilen gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.