T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2024/728
Karar No : 2025/3296
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Bakanlığı adına
... Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Kurumu-... İşletmesi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: ...isimli kişi adına düzenlenen 32772 sayılı yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi kapsamında, gümrük vergileri ödenmeden, geçici olarak yurda getirilen aracın, süresi dolduğu halde yurt dışı edilmediğinden bahisle, gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerinin tahsili amacıyla kefil kuruluş olan davacı kurum adına tesis edilen işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, 31/03/2004 tarihli 5108 sayılı Kanun'la onaylanması uygun bulunan ve 21/10/2004 tarih ve 25620 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2004/7905 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla onaylanan Geçici İthalat Sözleşmesi (İstanbul Sözleşmesi)'nin "Taşıma Araçlarıyla İlgili Ek"inin (EK-C) 11.maddesinde, bu Ek'in yürürlüğe girmesiyle, 4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan Özel Yol Taşıtlarının Geçici İthaliyle İlgili Gümrük Sözleşmesini, bu Eki kabul eden ve iş bu Sözleşmeye taraf olan Akit Taraflar arasındaki ilişkilerde sona erdireceği ve onun yerine geçeceğinin düzenlendiği ve "Taşıma Araçlarıyla İlgili Ek" (EK-C), 2005 yılı itibarıyla yürürlüğe girdiğinden, uyuşmazlık tarihinde, 4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan Özel Yol Taşıtlarının Geçici İthaliyle İlgili Gümrük Sözleşmesi'nin yürürlükte bulunmadığı, İstanbul Sözleşmesi'nin 1. maddesinin (a) bendinde ''geçici ithalat''; (d) bendinde ''geçici ithalat belgeleri'' deyimlerinin ifade ettiği anlamlar ile anılan Sözleşme'nin ''Geçici Kabul Belgelerine İlişkin Ek (Ata Karneleri ve CPD Karneleri)'' (EK-A), bölümünün 1. maddesinin (c) bendinde ''CPD Karnesi''; (f) bendindeki ''Kefil Kuruluş'' deyiminin ifade ettiği anlamların açıklandığı, EK-A'nın 4 ve 7. maddesine; 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 128, 130 ve 131. maddelerine; 4458 sayılı Kanun'un 131. maddesine dayanılarak çıkarılan ve 07/10/2009 tarih ve 27369 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2009/15481 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın 16 ve 19. maddelerine; 22/04/2011 tarih ve 27913 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri no'lu Geçici İthal Edilen Kara Taşıtlarına İlişkin Gümrük Genel Tebliği'nin 4. maddesinin 1-(o) bendine, 12. maddesine, 20. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendine yer verildikten sonra, olayda, 04/06/1954 tarihinde imzalanan Özel Karayolu Araçlarının Geçici Olarak İthaline Dair Newyork Gümrük Sözleşmesinin 27. maddesinde, kefil kuruluşlara getirilen sorumluluğun, geçici ithal belgelerinin ibra edilmemesi hali ile sınırlı tutulduğu; gerek 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nda, gerek anılan Sözleşme'de, gerekse Bakanlar Kurulunca 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 131. maddesiyle verilen yetkiye dayanılarak yürürlüğe konulan 07/10/2009 tarih ve 2009/15481 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nda; Türkiye'ye özel kullanım amacıyla gümrük vergilerinden tam muafiyet suretiyle geçici otomobil ithal eden yurt dışında yerleşik yabancı uyruklu kişinin aracının başka bir kişi tarafından amaç dışı kullanılması ya da süresi içerisinde yurt dışı edilmemesi nedeniyle geçici ithalat şartlarının ihlal edilmesi halinde araca ait gümrük vergilerinden kefil kuruluşun sorumlu tutulacağına ilişkin herhangi bir düzenlemenin bulunmadığı, 1 seri no'lu Gümrük Genel Tebliği'nde, aracın başka bir kişi tarafından amaç dışı kullanılması ya da süresi içerisinde yurt dışı edilmemesi hallerinde kefil kuruluşun vergilerden sorumlu tutulacağına dair hükme yer verilmesine karşın, vergi sorumluluğuna ilişkin düzenlemeler Anayasa'nın belirlediği sınırlar dahilinde, ancak, yasalarla yapılabileceğinden, böyle bir sorumluluğun Tebliğ ile getirilemeyeceği, dolayısıyla kefil kuruluş söz konusu vergilerden sorumlu tutulamayacağından, davacı kurum adına kefil kuruluş sıfatıyla düzenlenen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı kurum tarafından düzenlenen yabancı taşıtlar geçici giriş karnesine kayıtlı olarak gümrük vergileri ödenmeden, geçici olarak yurda getirilen aracın yurtta kalma süresi dolduğu halde yurt dışı edilmediğinin tespit edilmesi üzerine 1 seri no'lu Geçici İthal Edilen Kara Taşıtlarına İlişkin Gümrük Genel Tebliği'nin 20. maddesi uyarınca, gümrük vergilerinin kefil kuruluş olan davacıdan tahsili amacıyla dava konusu işlemin tesis edildiği, 4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan Özel Yol Taşıtlarının Geçici İthaliyle İlgili Gümrük Sözleşmesi'nin yürürlükte bulunmadığı, İstanbul Sözleşmesi'nin özel kullanıma mahsus kara taşıtlarına ilişkin olarak kefil kuruluş yönünden süre ve ibra edilme halinin CPD Karneleri için düzenlendiği, yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi yönünden bu hükmün geçerli olmadığı, ayrıca yabancı taşıtlar geçici giriş karnesinde kayıtlı taşıtın süresi içinde yurt dışı edilmemesi halinde ödenmeyen vergileri kefil kuruluş olan davacının ödeyeceğini taahhüt ettiği, bu nedenle dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Düzenlediği yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi nedeniyle kefil kuruluş sıfatıyla davacı Kurum'un sorumluluğunun bulunduğundan bahisle temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, 22/04/2011 tarih ve 27913 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri no'lu Geçici İthal Edilen Kara Taşıtlarına İlişkin Gümrük Genel Tebliği'nin 20. maddesi uyarınca tahakkuk ettirilecek gümrük vergilerinin yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi kapsamı taşıtlar için kefil kuruluş nezdinde takibat işlemlerine başlanacağının düzenlenmesi nedeniyle idari itiraza konu olmaması gereken işlemde başvurulacak mercii ve başvuru süresinin gösterilmesi nedeniyle idari itiraz prosedürü işletilerek açılan dava süresinde kabul edilerek, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
... isimli kişi adına düzenlenen 32772 sayılı yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi kapsamında, gümrük vergileri ödenmeden, geçici olarak yurda getirilen aracın, süresi dolduğu halde yurt dışı edilmediğinden bahisle, gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerinin tahsili amacıyla kefil kuruluş olan davacı kurum adına tesis edilen işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın 73. maddesinin 3. fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı hükme bağlanmak suretiyle verginin kanuniliği ilkesi benimsenmiş, 90. maddesinin 5. fıkrasında ise, usulüne uygun olarak yürürlüğe konulmuş milletlerarası andlaşmaların kanun hükmünde olduğu hükümlerine yer verilmiştir.
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun ''Geçici İthalat Rejimi'' başlıklı 128. maddesinde, geçici ithalat rejiminin, serbest dolaşıma girmemiş eşyanın ithalat vergilerinden tamamen ya da kısmen muaf olarak ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmaksızın, Türkiye Gümrük Bölgesi içinde kullanılması ve bu kullanım sırasındaki olağan yıpranma dışında, herhangi bir değişikliğe uğramaksızın yeniden ihracına olanak sağlayan hükümlerin uygulandığı rejim olduğu; 131. maddesinde, ithal vergilerinden tam muafiyet suretiyle geçici ithalat rejiminin uygulanabileceği durumların ve özel şartların Cumhurbaşkanınca tespit edileceği hükmü yer almıştır.
Aynı Kanun'un 238. maddesinde; 108. ilâ 122. maddelerde düzenlenen dahilde işleme rejimi ile 128. ilâ 134. maddelerde düzenlenen geçici ithalat rejimine ilişkin hükümlerin ihlali halinde, eşyaya ilişkin gümrük vergilerinin tahsil edileceği kuralı getirilmiştir.
4458 sayılı Kanun'un 131. maddesinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlar Kurulunca hazırlanarak 07/10/2009 tarih ve 27369 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2009/15481 sayılı "4458 Sayılı Gümrük Kanununun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hakkında Bakanlar Kurulu Kararı"nın 16. maddesinde, taşıtlara geçici ithalat izni verilebilmesi için; a) Bu taşıtların, Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik bir kişi adına ve bu bölge dışında tescil edilmiş olması ya da Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik bir kişiye ait olduğunun belgelendirilmesi, b) Bu taşıtların, 17, 18 ve 19. madde hükümleri saklı kalmak kaydıyla Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik kişiler tarafından kullanılmasının gerektiği; 19. maddesinin 2. fıkrasında, belirli bir süre ile görevini yerine getirmek üzere gelen kişilerin Türkiye Gümrük Bölgesi dışındaki yerleşim yerinde, adlarına kayıtlı olmak şartı ile geçici bir süreyle Türkiye Gümrük Bölgesinde trafiğe tescil edileceği, 16. maddenin birinci fıkrasının (a) bendindeki koşulu taşıyan kişisel kullanıma mahsus kara taşıtına geçici ithalat izninin verileceği; 20. maddesinin 2. fıkrasında ise, belirli bir süre ile görevini yerine getirmek amacıyla gelen kişilerin, kişisel kullanıma mahsus kara taşıtına, görev süresi boyunca geçici ithalat izninin verileceği düzenlenmiştir.
Gümrük Yönetmeliği'nin 3. maddesinde, gümrüklerden geçiş karnesi (CPD), ticari ve özel kullanıma mahsus kara taşıtları için ulusal ve uluslar arası kefil kuruluşlarca verilen teminat hükmünde olan belgeyi; 376. maddesinde, geçici ithalat rejiminin uygulanmasında, ''yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi''nin, Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik kişilerden Türkiye’ye belirli bir süre görev yapmak veya öğrenimde bulunmak için gelenler ile Türkiye’de geçici olarak oturma iznine haiz olan yabancıların ikamet yerlerinde adlarına kayıtlı özel kullanımlarına mahsus kara taşıtları için ulusal kefil kuruluş tarafından verilen ve yalnız Türkiye için geçerli olan teminat hükmünde belgeyi ifade ettiği açıklanmıştır.
Öte yandan, Birleşmiş Milletler Avrupa Ekonomik Komisyonu bünyesinde uluslar arası dolaşımı kolaylaştırmak amacıyla hazırlanarak 4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan ''Özel Karayolu Taşıtlarının Geçici İthaline Dair Gümrük Sözleşmesi'' ne ülkemizin katılımı 03/07/1973 tarih ve 14583 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 25/06/1973 tarihli ve 1771 sayılı Kanun ile uygun bulunmuş ve 09/02/1978 tarihli ve 7/14975 sayılı ile Kararname ile onaylanmıştır. Anılan Sözleşmeyle getirilen değişiklikler, 17/02/2004 tarih ve 25376 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 12/02/2004 tarihli ve 5098 sayılı Kanun ile onaylanması uygun bulunmuştur.
4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan ve değiştirilen haliyle ''Özel Karayolu Araçlarının Geçici İthalatı Gümrük Anlaşması'nın 1. maddesinde; (a) “İthalat harçları ve ithalat vergileri” teriminin, sunulan hizmetlerin yaklaşık maliyetleri için yapılan ödemeler ve ücretler hariç, bu anlaşmada adı geçen malların ithalatında ya da ithalatıyla ilişkili olarak alınan, gümrük harçları ve diğer harçlar, vergiler, ödemeler ve diğer ücretler, (b) "Araçlar" teriminin, bağlam aksini gerektirmedikçe, tüm motorlu karayolu araçlarını (motosikletler dahil), (c) "Özel kullanım" teriminin, insanların, ücret, ödül ya da diğer bedeller karşılığında taşınması ya da malların, belli bir ücret karşılığı olsun ya da olmasın, endüstriyel veya ticari nakliyesini içermeyeceği. (d) "Geçici İthalat Evrakları" teriminin, ithalat harçlarının ve ithalat vergilerinin teminatını ya da depozitosunu gösteren Gümrük belgelerini, (e) "Şahıslar" teriminin, gerçek ve tüzel kişilikleri, (f) "Karne Çıkaran Kuruluş" teriminin, geçici ithalat evraklarını çıkarmaya yetkili bir kurum, (g) "Kefil kuruluş" teriminin, Anlaşma Tarafının gümrük mercileri tarafından onaylanan geçici ithalat evraklarını kullanan şahsın kefili konumunda olan kuruluş anlamına geleceği açıklanmış, 7. maddesinde, Anlaşma taraflarının tümünün ya da bazılarının bölgelerinde geçerli olan geçici ithalat evraklarının, "carnets de passages en douane(CPD)'' olarak bilineceği, 18. maddesinde, bir ülkenin gümrük mercilerinin, nihai ve koşulsuz olarak geçici ithalat evraklarını ibra ettikleri zaman, bu işlemin belgesi, uygunsuz ve hileli bir şekilde elde edilmedikçe, kefil kuruluştan ithalat harçları ve ithalat vergilerinin ödenmesi talebinde bulunamayacağı, 26. maddesinde, gümrük mercilerinin, geçici ithalat evraklarının ibra edilmediği bildirimini, bu evrakların geçerlilik sürelerinin sona ermesinin ardından bir yıl içinde, kefil kuruluşa yapmaması halinde, kefil kuruluştan geçici olarak ithal edilen araçların ya da parçaların üzerinden, ithalat harçları ya da ithalat vergilerinin ödenmesini istemeye hakkının olmayacağı, gümrük mercilerinin, geçici ithalat evraklarının ibra edilmediğine dair yapılan bildirimden itibaren bir yıl içinde, gümrük harçlarının ve gümrük vergilerinin tutarlarının ayrıntılarını, kefil kuruluşa bildirecekleri, kefil kuruluşun bu tutarlar için yükümlülüğünün, böyle bir bildirimin bu bir yıllık süre içinde yapılmaması halinde sona ereceği, 27. maddesinin 1.bendinde, kefil kuruluşların, geçici ithalat evraklarının ibra edilmeme bildiriminden itibaren, bu Anlaşma'da belirlenen şartlar altında, söz konusu araçların ya da parçaların yeniden ihraç edildiğine kanıt sunmak için, bir yıllık bir süresinin olacağı, bununla birlikte, bu sürenin, yalnızca geçici ithalat evraklarının süresinin sona erdiği tarihten itibaren yürürlüğe girebileceği, eğer gümrük mercileri, sağlanan kanıtın geçerliliğine itiraz ederlerse, kefilin, bir yıl içinde, bu yönde bilgilendirmeleri gerektiği hükümlerine yer verilmiştir.
Ayrıca, 4 Haziran 1954 tarihinde New York’da imzalanan Özel Yol Araçları Geçici İthalatı Gümrük Anlaşması hükümlerini göz önünde bulundurarak, benzer hükümleri mümkün olduğunca ticari yol araçlarının geçici ithalatında ve özellikle özel yol araçları için emredilen gümrük belgelerinin, bu araçlar için de kullanılmasını arzu eden, ''Ticari Yol Araçlarının Geçici İthalatı Gümrük Anlaşması'', 18 Mayıs 1956’da Cenevre’de imzalanmıştır.
Geçici ithalata ilişkin gümrük rejimlerinin basitleştirilmesi ve uyumlaştırılması ile konuyla ilgili uluslararası sözleşmeleri birleştirmek amacıyla 26 Haziran 1990 tarihinde İstanbul'da imzalanan Geçici İthalat Sözleşmesi (İstanbul Sözleşmesi) 21/10/2004 tarih ve 25620 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 23/09/2004 tarihli ve 7905 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile, 31/03/2004 tarihli ve 5108 sayılı Kanun'la onaylanması uygun bulunan ekli “Geçici İthalat Sözleşmesi”nin ilişik çekincelerle birlikte onaylanması kararlaştırılmıştır.
Geçici İthalat Sözleşmesi’nin (İstanbul Sözleşmesi'nin) 1. maddesinde tanımlara yer verilerek: (a) Geçici ithalat, (b) gümrük vergileri ve ithalatta alınan diğer vergiler, (c) Teminat, (d) Geçici ithalat belgeleri, (f) Kişi deyimleri açıklanmış, ''Sözleşmenin Kapsamı'' başlıklı 2. maddesinin 1. bendinde, her Akit Taraf'ın, bu Sözleşme'nin eklerinde belirtilen eşyaya (taşıma araçları dahil) bu Sözleşme'nin hükümlerine göre geçici ithalat işlemi uygulamayı taahhüt edeceği, ''Eklerin Yapısı'' başlıklı 3.maddesinde, bu Sözleşme'nin her Ek'inin, ilke olarak (a) Ek'te kullanılan başlıca gümrük terimlerinin tanımları; (b) Ek'in konusunu teşkil eden eşyaya (taşıma araçları dahil) uygulanacak özel hükümler şeklinde
kısımlardan meydana geldiği belirtilmiş, ''Özel Hükümler-Belge ve Teminat'' başlıklı 4. maddesinde, Sözleşme'nin herhangi bir Ek'inde aksine hüküm bulunmadıkça, her Akit Taraf'ın eşyanın (taşıma araçları dahil) geçici kabulünü bir gümrük belgesi ibrazı ve teminat gösterilmesine bağlı olarak yapma hakkına sahip olduğu düzenlemiş, ''Kaldırılan Hükümler'' başlıklı 27. maddesinde, bu Sözleşme'nin bazı sözleşmeleri yürürlükten kaldırmaya ilişkin hükümler ihtiva eden bir Ek'i yürürlüğe girince; bu Ek'in; bu Ek'i kabul eden Akit Taraflar ile bu Ek'in yürürlükten kaldırdığı Sözleşmelerin Akit Tarafları arasındaki ilişkilerde, bu Sözleşmeleri veya bu Sözleşmelerin hükümlerini yürürlükten kaldıracağı ve onların yerine geçeceği, ''Sözleşme ve Ekler'' başlıklı 28. maddesinde, bu Sözleşme'nin uygulanmasında, bir Akit Taraf için yürürlükte olan Ek veya Eklerin Sözleşme'nin ayrılmaz parçasını teşkil edeceği ve o Akit Tarafla ilgili olarak Sözleşme'ye yapılan herhangi bir atfın bu Ekleri de kapsayacağı kuralı getirilmiştir.
Geçici İthalat Sözleşmesi’nin (İstanbul Sözleşmesi'nin) Ek'i EK-A; ''Geçici Kabul Belgelerine İlişkin Ek (ATA Karneleri ve CPD Karneleri)'' başlıklı olup, bu başlık altında yer alan 1. maddede, bu Ek'te geçen: a) "Geçici İthalat Belgeleri" deyiminin; eşyanın (taşıma araçları dahil) ayniyetinin tespitine yarayan ve ithal vergi ve resimlerinin uluslararası geçerliliği olan bir teminat altına alındığını belirten, gümrük beyannamesi olarak kabul edilen, uluslararası gümrük belgesini; c) "CPD Karnesi" deyiminin; taşıma araçlarının geçici ithali için kullanılan geçici ithalat belgesini; f) "Kefil Kuruluş" deyiminin; bir Akit Taraf ülkesinde bu Ek'in 8. maddesinde öngörülen miktarı garanti etmeye o Akit Taraf Gümrük Makamlarınca yetkili kılınan ve teminat zincirine bağlı olan kuruluşunu; g) "Belge Veren Kuruluş" deyiminin; gümrük makamlarınca geçici ithalat belgelerini vermeye yetkili olduğu kabul edilen ve doğrudan ya da dolaylı olarak bir teminat zincirine bağlı olan kuruluşu anlamına geldiği, ''Teminat'' hükümlerini düzenleyen 8. maddenin 1. bendinde, her kefil kuruluşun, kurulduğu ülkenin gümrük makamlarına, mütekabil belge veren kuruluş tarafından çıkarılan geçici ithalat belgeleri ile o ülkeye ithal edilen eşya (taşıma araçları dahil) konusunda geçici ithalat veya gümrük transiti için tespit edilmiş şartlara uyulmamış olması halinde, Sözleşme'nin 4. maddesinin 4. paragrafında sözü edilenler hariç olmak üzere, ithal vergi ve resimleri ile ödenmesi gereken sair meblağı ödemeyi taahhüt edeceği, bu kuruluşun yukarıda sözü edilen meblağın ödenmesi konusunda, bu meblağları ödeyecek olan kişilerle müşterek ve müteselsil olarak sorumlu olduğu; 2. bendinde, CPD Karnesinde: kefil kuruluştan ithal vergi ve resimleri ile varsa uygulanacak faiz toplamından daha fazla bir ödeme yapılmasının talep edilemeyeceği; 3. bendinde, geçici ithalat ülkesinin gümrük makamlarınca bazı eşya (taşıma araçları dahil) hususunda geçici ithalat belgelerinin kayıtsız ve şartsız olarak mükellefiyetinden ibra edilmiş olması halinde, bu eşya (taşıma araçları dahil) için, bu maddenin l paragrafında yer alan meblağın ödenmesi hususunda, mezkur makamların kefil kuruluştan artık talepte bulunamayacağı, bununla beraber, belgenin gayri nizamî veya hileli olarak mükellefiyetten ibra olduğu ya da geçici ithalat veya transit şartlarının ihlal edilmiş bulunduğu sonradan anlaşılırsa, kefil kuruluştan yine bir talepte bulunabileceği; 4.bendinde, CPD Karnesinde : Karnenin geçerlik süresinin dolmasından itibaren 1 yıl içinde CPD karnesinin ibra edilme bildirimi kefil kuruluşa verilmemişse, gümrük makamlarınca, kefil kuruluştan bu maddenin 1. paragrafında belirtilen ödemeleri yapmasının hiçbir şekilde istenemeyeceği, ayrıca gümrük makamlarının kefil kuruluşa ithal vergi ve resimlerin ayrıntılı olarak hesaplanışını, ibra edilmemenin bildirilmesinden itibaren 1 yıl içinde bildirecekleri, bu bir yıllık süre içinde, kefil kuruluşun borcu bildirilmezse, kuruluşun bu tutarlara ilişkin mükellefiyetinin kalkacağı hükümleri yer almakta; ''Geçici ithalat belgesinin tanzimi'' başlıklı 9. maddesinin 2. bendinde, CPD Karnesi: a) Kefil Kuruluşun, CPD karnesinin ibra edilmediğinin bildirilmesinden itibaren bu Ek'de öngörülen şartlara göre tekrar ihracın gerçekleştiğini veya CPD karnesinin diğer bir surette mükellefiyetten ibra edildiğini ispat için öngörülen bir yıllık bir süreye sahip olduğu, ancak bu sürenin, CPD Karnesinin geçerlik süresinin dolmasından itibaren işleyeceği, gümrük makamları, sunulan delillere itiraz ederse, kefil kuruluşu bir yılı geçmeyen bir süre içinde haberdar etmek zorunda oldukları, b) Verilen süre içinde deliller sağlanmazsa, kefil kuruluşun, ödenecek ithal vergi ve resimlerini en fazla üç ay içinde depozito olarak yatıracağı veya geçici olmak kaydıyla ödeyeceği, bu depozito veya ödeme yapıldığı tarihten itibaren bir yıl içinde nihai ödeme halini alacağı, bu sonuncu süre zarfında, kefil kuruluş, depozito olarak yatırılan veya geçici olmak kaydıyla ödenen meblağın geri alınması maksadıyla, yukarıdaki (a) alt paragrafında öngörülen delilleri ibraz edebileceği, c) İthal vergi ve resimlerinin depozito olarak veya geçici olmak kaydıyla ödenmesi kanun ve sair mevzuatlarında öngörülmeyen Akit Taraflar için, yukarıda (b) alt paragrafı hükümlerine uygun olarak yapılan ödemelern nihai ödeme addedileceği, ancak bu maddenin (a) alt paragrafında belirtilen delillerin, ödeme tarihinden itibaren bir yıl içinde ibraz edilmesi halinde, ödenen meblağın iade olunacağı açıklanmaktadır.
Bu Sözleşme'nin ''Taşıma Araçlarıyla İlgili Eki-“Ek-C” ise, taşıma araçlarının geçici ithalatını düzenlemiş, EK-C'nin 1. maddesinde, Bu Ek'te geçen: a) "Taşıma araçları" deyiminin; motorlu kara taşıtlarını (motosiklet, römorklar, yarı- römorklar ve taşıt kombinasyonları dahil) da içerdiği, b) ve c) bendinde "Ticari kullanım" ve "Özel kullanım" deyimi'' açıklandıktan sonra, 11. maddesi ile de, motorlu kara taşıtlarının geçici ithaliyle ilgili olarak, bu Sözleşme’nin yürürlüğe girmesiyle birlikte, 4 Haziran 1954 tarihinde New York’ta imzalanan Özel Yol Taşıtlarının Geçici İthaliyle İlgili Gümrük Sözleşmesi ve 18 Mayıs 1956 tarihinde Cenevre’de imzalanan Ticari Yol Taşıtları Geçici İthaliyle İlgili Gümrük Sözleşmesi Ek-C’yi kabul eden ve bu Sözleşmelere taraf Âkit Taraflar arasında yürürlükten kaldırılmış ve İstanbul'da imzalanan Geçici İthalat Sözleşmesi bu Sözleşmelerin yerine geçtiği öngörülmüştür.
Geçici İthalat Sözleşmesi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hakkındaki 2009/15481 sayılı Karara istinaden hazırlanan Geçici İthal Edilen Kara Taşıtlarına İlişkin Gümrük Genel Tebliği (Seri No: 1), 22/04/2011 tarih ve 27913 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.
Bu Genel Tebliğ'in ''Amaç'' başlıklı 1. maddesinde, bu Tebliğ'in amacının, geçici ithalat rejimi kapsamında ithal edilen kişisel ve ticari kullanıma mahsus yabancı plakalı kara taşıtlarına uygulanacak işlemlere ilişkin usul ve esasları belirlemek olduğu, ''Kapsam'' başlıklı 2. maddesinde, ithalat vergilerinden tam muafiyet uygulanmak suretiyle geçici ithal edilecek kişisel kullanıma mahsus kara taşıtlarından; Çift uyruklu Türk vatandaşları hariç olmak üzere, belirli bir süre görev yapmak veya öğrenimde bulunmak amacıyla Türkiye’ye gelenler ile Türkiye’de geçici olarak oturma iznini haiz emekli yabancıların, ikamet yerlerinde üzerlerine kayıtlı bulunan ve geçici giriş belgesi, yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi veya yabancı taşıtlar geçici giriş formu düzenlenmek suretiyle Türkiye’ye girişi yapılan taşıtlara ilişkin işlemler ile teminat hükmünde ibraz edilen belgeleri düzenlemeye yetkili kefil kuruluşların belirlenmesine ilişkin usullerin bu Tebliğ hükümlerine göre yürütüleceği, ''Tanımlar'' başlıklı 4. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde, gümrüklerden geçiş karnesi (Carnet de passages en douane - CPD): Ticari ve kişisel kullanıma mahsus kara taşıtları için ulusal ve uluslararası kefil kuruluşlarca verilen teminat hükmünde olan belgeyi, (ğ) bendinde, kefil kuruluş: uluslararası sözleşmeler ve ulusal mevzuat uyarınca gümrük idarelerine teminat hükmünde ibraz edilen belgeleri düzenlemeye yetkili kılınan kuruluşları, (h) bendinde, kişisel kullanıma mahsus kara taşıtı: kişisel amaçlara yönelik ve ticari amaç dışında kullanılan her türlü motorlu kara taşıtı ile bunlarla birlikte kullanılabilecek karavan ve römorkları, (k) bendinde, teminat: geçici olarak ithal edilen taşıtların Türkiye’de kalma süreleri içinde vergi ve resimlerini garanti eden bu maddenin (d), (e), (o) bentlerinde belirtilen belgeler ile yabancı taşıtlar geçici giriş formu kapsamı taşıtlar için Gümrük Yönetmeliğinin 495 inci maddesinde sayılan teminatları, (o) bendinde, yabancı taşıtlar geçici giriş karnesinin, çift uyruklu Türk vatandaşları hariç olmak üzere, Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik kişilerden, Türkiye’ye belirli bir süre görev yapmak veya öğrenimde bulunmak için gelenlerin ikamet yerlerinde adlarına kayıtlı kişisel kullanıma mahsus kara taşıtları için kefil kuruluşlarca verilen ve yalnız Türkiye için geçerli olan teminat hükmünde olan belgeyi ifade edeceği; 12. maddesinde, yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi kapsamı taşıtlara, kişinin Türkiye’deki ikamet izin süresi ve diğer belgelerindeki süreler göz önünde bulundurularak 24 (yirmidört) ayı geçmemek üzere süre verileceği, "Giriş gümrük idarelerince, gümrük vergi ve cezaların takibine ilişkin yapılacak işlemler" başlıklı 20. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde ise, giriş gümrük idarelerince, şartların ihlali (yurtta kalma süreleri içerisinde yurtdışına çıkarılmaması veya herhangi bir gümrük idaresine teslim edilmemesi) nedeniyle tahakkuk ettirilecek gümrük vergileri ile ilgili olarak; yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi kapsamı taşıtlar ile kefil kuruluş kefaletindeki yabancı otomobil kulüplerince verilen gümrüklerden geçiş karnesi kapsamı taşıtlar için kefil kuruluş nezdinde takibat işlemlerine başlanacağı, ''Kefil kuruluşa ilişkin hükümler'' başlıklı 34. maddesinde, Bu Tebliğ'in 4 üncü maddesinin (e) ve (o) bentlerinde tanımlanan ve gümrük idarelerine teminat hükmünde ibraz edilen karneleri düzenlemeye yetkili kefil kuruluşlar, kapsam, yetki ve sorumlulukları düzenleyen bir protokol ile Müsteşarlıkça belirleneceği, ''Bu Tebliğ'de yer almayan hususlarda takip edilecek mevzuat'' başlıklı 36. maddesinde, bu Tebliğ'de yer almayan hususlarda; 21/10/2004 tarihli ve 25620 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Geçici İthalat Sözleşmesi, 4/11/1999 tarihli ve 23866 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 4458 sayılı Gümrük Kanunu ve 7/10/2009 tarihli ve 27369 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 4458 sayılı Gümrük Kanununun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hakkındaki 2009/15481 sayılı Karar hükümlerine göre işlem yapılacağı belirtilmiştir.
Ticaret Bakanlığı (Tebliğ'e göre kapatılan T.C. Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı) ile Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu arasında 21/04/2010 tarihinde yapılan Protokol ile tarafların hak ve yükümlülükleri düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda hükümlerin bir arada değerlendirilmesinden, ikâmetleri, bulundukları devletin toprakları dışında olan kişilere ait; geçici bir ziyaret ve özel maksatlar için gümrük vergi ve resimlerinden muaf olarak ve tekrar ihraç edilmek şartıyla geçici ithalat rejimi kapsamında getirilen ve ithal kısıtlamaları ile yasaklamalarına tabi tutulmayan özel veya ticari kara yolu taşıtlarına ilişkin kuralların uluslararası ve ulusal metinlerle düzenlendiği anlaşılmaktadır.
Değinilen mevzuat uyarınca, Gümrüklerden Geçiş Karnesi (Carnet de Passages en Douane -CPD); Birleşmiş Milletler nezdinde, 4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan Özel Karayolu Araçlarının Geçici İthalatı Gümrük Anlaşması ile 18 Mayıs 1956 tarihinde Cenevre’de imzalanan Ticari Yol Araçlarının Geçici İthalatı Gümrük Anlaşması ve bu iki sözleşmeyi birleştiren 26 Haziran 1990 tarihli Geçici İthalat Sözleşmesi (İstanbul Sözleşmesi) doğrultusunda, yalnızca Uluslararası Turizm Birliği (AIT) ve Uluslararası Otomobil Federasyonu (FIA) ile bu Birlik ve Federasyonun üyeleri tarafından düzenlenen; güzergahı üzerinde ülke sınırlarını geçen özel veya ticari kara yolu taşıtlarını tanımlayan uluslararası nitelikte bir gümrüklerden geçiş belgesi olduğu gibi aynı zaman da bu taşıtların kayıtlı olduğu ülkeye geri dönmemesi durumunda gümrük vergilerinin ve harçlarının ödeneceğini teyit eden, küresel olarak sigortalı bir gümrük garanti belgesi olduğu görülmektedir.
Buna göre, Türkiye’de kayıtlı taşıtların, yabancı gümrüklerden herhangi bir teminat bırakmaksızın geçişini sağlama ve aynı zamanda Türk Gümrükleri tarafından, çıkan taşıtların dönüşünün sorunsuz takip edilebilmesi için kullanılan CPD Karnesini Türkiye’de, AIT ve FIA üyesi olan Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu tarafından düzenlenmektedir. Ayrıca, 2004 yılında onaylanması Kanun'la uygun bulunan ve Bakanlar Kurulu kararıyla onaylanması kararlaştırılan İstanbul Sözleşmesi'nin Eki (EK-C) uyarınca, 1954 ve 1956 tarihli Sözleşmeler, bu Sözleşmelere taraf olan Türkiye ile Âkit Taraflar arasında yürürlükten kaldırılmış ve İstanbul'da imzalanan Geçici İthalat Sözleşmesi, bu Sözleşmelerin yerine geçmiş olup, İstanbul Sözleşmesi'nin Eki EK-A'nın ''Teminat'' hükümlerini düzenleyen 8. maddesi uyarınca, düzenlediği CPD Karneleri nedeniyle kefil kuruluş sıfatını taşıyan Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu ithal vergi ve resimleri ile ödenmesi gereken sair meblağı ödemekten müşterek ve müteselsil olarak sorumlu tutulmuştur. Yine, İstanbul Sözleşmesi'nin 8. ve 9. maddesinde de, kefil kuruluşun müşterek ve müteselsil olarak sorumlu olduğu tutarın takibinin hangi sürelerde ve usulde yapılacağı düzenlenmiştir.
Yabancı Taşıtlar Geçici Giriş Karnesi (YTGGK) ise, çift uyruklu Türk vatandaşları hariç olmak üzere, Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik kişilerden Türkiye’ye belirli bir süre görev yapmak veya öğrenimde bulunmak için gelenlerin, yabancı plakalı kendi adlarına kayıtlı kişisel kullanıma mahsus kara taşıtları için kefil kuruluşlarca verilen ve yalnız Türkiye için geçerli olan teminat hükmünde bir belge olup, ulusal bir teminat sağlayan bu Karne, yine Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu tarafından düzenlenmektedir.
Yukarıda yer verilen dava konusu işlemin dayanağı Genel Tebliğ ile, bu Karnenin süresi (süre uzatımı yapılmışsa süre uzatımının bittiği tarih) dolduğu halde yurt dışına çıkarılmayarak veya herhangi bir gümrük idaresine teslim edilmeyerek şartların ihlali (Genel Tebliğ'in 19. maddesinde şart ihlaline sebep olan diğer durumlar da sayılmıştır.) halinde tahakkuk edecek gümrük vergileri için kefil kuruluş nezdinde takibat işlemlerine başlanacağı kuralı getirilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı kurumun ... adına düzenlediği ve 02/08/2013 tarihine kadar geçerlilik süresi bulunan 32772 sayılı yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi ile gümrük vergileri ödenmeden, geçici olarak yurda giriş işlemi yapılan aracın, süresi içerisinde yurt dışı edilmediğinden bahisle, Geçici İthal Edilen Kara Taşıtlarına İlişkin Gümrük Genel Tebliği'nin (Seri No: 1) 20. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendi uyarınca gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerinin tahsili amacıyla kefil kuruluş olan davacı kurum adına tesis edilen işlemin iptali istemiyle davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda, ilk derece mahkemesince, İstanbul Sözleşmesi'nin "Taşıma Araçlarıyla İlgili Ek" (EK-C)'nin yürürlüğe girmesiyle, 4 Haziran 1954 tarihinde New York'ta imzalanan Özel Yol Taşıtlarının Geçici İthaliyle İlgili Gümrük Sözleşmesini, bu Eki kabul eden ve iş bu Sözleşmeye taraf olan Akit Taraflar arasındaki ilişkilerde sona erdireceği ve onun yerine geçeceğinin düzenlendiği ve Türkiye için bu (EK-C)'nin 2005 yılı itibarıyla yürürlüğe girmesi nedeniyle uyuşmazlık tarihinde, Türkiye yönünden 1954 tarihli Sözleşme'nin yürürlükte bulunmadığı sonucuna ulaşılmasına; İstanbul Sözleşmesi'nin ve Ek'lerinin maddelerine yer verilmesine karşın, uyuşmazlığın çözümünde yürürlükte bulunmadığı sonucuna ulaşılan 1954 tarihli Sözleşme'nin 27. maddesinde öngörülen düzenlemeye dayanılarak verilen karara yönelik istinaf başvurusunun reddinde hukuki isabet görülmemiştir.
Diğer taraftan, her ne kadar ilk derece mahkemesinin, vergi sorumluluğuna ilişkin düzenlemelerin, Anayasanın belirlediği sınırlar dahilinde, ancak, yasalarla yapılabileceği, böyle bir düzenlemenin Tebliğ ile yapılmasına olanak bulunmadığı yargısı isabetli ise de, dava konusu işlemin dayanağı 1 seri no'lu Geçici İthal Edilen Kara Taşıtlarına İlişkin Gümrük Genel Tebliğ'in 3. maddesi uyarınca, bu Tebliğ'in; Geçici İthalat Sözleşmesi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hakkındaki 2009/15481 sayılı Karara istinaden hazırlanması; 27. maddesi uyarınca, Ticaret Bakanlığı ile Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu arasında düzenlenen Protokol'e göre, 3. maddede belirtilen üst normlar kapsamında düzenlenecek gümrüklerden geçiş karnesi (CPD Karnesi) ve yabancı taşıtlar geçici giriş karnesine istinaden Türkiye Gümrük Bölgesi dışında yerleşik kişiler tarafından geçici olarak getirilecek kişisel ve ticari kullanıma mahsus yabancı plakalı kara taşıtlarının yurda giriş ve yurt dışına çıkış işlemlerinin davacı Kurum'un kefaleti altında yürütülmesinin kararlaştırılması ile bu kefaletin usul ve esaslara ilişkin hususların belirlenmiş olması; 36. maddesi uyarınca da, bu Tebliğ'de yer almayan hususlarda; İstanbul Sözleşmesi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hakkındaki 2009/15481 sayılı Karar hükümlerine göre işlem yapılacağının kurala bağlanmış olması karşısında, ulusal bir teminat sağlayan yabancı taşıtlar geçici giriş karnesini düzenleyen davacı kurumun bu Karne'den ötürü sorumluluğunun salt Tebliğ hükümleriyle getirildiğinden söz edilemeyecektir.
Kaldı ki, düzenlenen yabancı taşıtlar geçici giriş karnesinde de'' Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu, işbu karnede kayıtlı taşıtın iki yıl veya uzatıldığı süre içerisinde yurt dışı edilmemesi durumunda, tahakkuk ettirilecek gümrük vergi ve cezalarını ilk talep vukuunda veya ayrıca bir hüküm oluşturmasına gerek kalmaksızın ödemeyi taahhüt eder'' ibaresine yer verilmiş olması durumu, davacı Kurum'un sorumluluğuna gidilebileceğini kefil kuruluşun kabul ettiğini göstermektedir.
Bu durumda, düzenlediği yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi nedeniyle kefil kuruluş sıfatıyla davacı Kurum'un sorumluluğunun bulunduğu açık olup, Anayasa'nın 90. maddesinin 5. fıkrasında yer alan düzenleme gereği usulüne uygun olarak yürürlüğe konulmuş ve kanun hükmünde olan Geçici İthalat Sözleşmesi’nin (İstanbul Sözleşmesi'nin) Ek'i EK-A'nın, CPD Karneleri yönünden kefil kuruluşun sorumluluğunda izlenecek usule ilişkin 8 ve 9. maddesinde düzenlenen ilgili gümrük idarelerince davacı kefil kuruluşa CPD karnelerinin ibra edilmediği yolundaki bildirim yükümlülüğünün 21/04/2010 tarihinde Ticaret Bakanlığı ile Türkiye Turing ve Otomobil Kurumu arasında imzalanan Protokol'ün 5. maddesiyle yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi için de benimsendiği görüldüğünden, olayda, davacı kurum tarafından tanzim edilen 32772 sayılı yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi kapsamında, gümrük vergileri ödenmeden, geçici olarak yurda getirilen aracın, süresi dolduğu halde yurt dışı edilmediğinin tespiti üzerine, düzenlediği yabancı taşıtlar geçici giriş karnesi nedeniyle kefil kuruluş sıfatıyla davacı Kurum'un sorumluluğunun bulunduğunun kabulü suretiyle, CPD karnelerinde uygulanan kuralın yabancı taşıtlar giriş karnesi içinde uygulanması gerektiğinden hareketle, anılan karnenin ibra edilip edilmediğinin belirlenmesi ve ibra edilmediğinin anlaşılması halinde ise, davalı idarece davacı Kurum'a öngörülen süre ve usule uyularak bu Karnenin ibra edilmediğine dair bildirimin yapılıp yapılmadığı hususlarının araştırılması suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmek üzere temyize konu kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.... Bölge İdare Mahkemesi...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 16/10/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.