T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2025/700
Karar No : 2025/3898
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Bakanlığı adına
... Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Hediyelik Eşya ve Oyuncak Sanayi Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı cevaplı rapor uyarınca, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinde yer alan ve 5503.20.00.00.00 pozisyonunda beyan edilen ''dolgu malzemesi/elyaf'' ticari tanımlı eşyanın, 9503.00.41.00.00 pozisyonunda, gözetim belgesine tabi olduğu halde anılan belgelerin ibraz edilmemesi sebebiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ile tareks uygunluk belgesi ibraz edilmediğinden bahisle gümrüklenmiş değer üzerinden hesaplanarak 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 235. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; olayda, eşyanın belirlenen yeni pozisyonunun gözetim uygulamasına tabi olması sebebiyle İstanbul Tekstil ve Konfeksiyon İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğinden bu pozisyon için gözetim belgesi düzenlenip düzenlenmediğinin sorulması üzerine, Birlik tarafından verilen cevapta geçmişe dönük belge düzenlenemediği bildirildiğinden, ek tahakkukun, eşyanın beyan edilen pozisyondan başka bir pozisyonda değerlendirilmesi neticesinde doğrudan vergi oranının değişmesi veya ek mali yükümlülük doğması sebebiyle değil, satış bedeli yerine gözetim kıymetinin esas alınması sebebiyle karara bağlandığı anlaşıldığından, gözetim belgesi için esas alınan kıymetin işlevinin, belge ibrazının gerekli olup olmadığının tespiti ile sınırlı olduğu ve satış bedeli yönteminin terk edilmesinin somut bir gerekçeye dayanmadığı dikkate alındığında, tahakkuk kararının hukuka uygun olmadığı, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 235. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca para cezası kararı alınabilmesi için cezayı gerektiren fiilin, eşyanın ithalinin sayılan belge veya bilgiye tabi değilmiş ya da belge veya bilgi alınmış gibi beyanda bulunulması şeklinde idareyi aldatıcı nitelikte olması gerektiğinden, davacının beyan ettiği pozisyonun Tareks belgesine tabi olmadığı, idarenin eşyanın ithali sırasında değil sonradan kontrol neticesinde pozisyonunu değiştirdiği ancak, Tareks belgesi alınma imkanının da kalmadığı, taraflar arasında eşyanın pozisyonuna ilişkin uyuşmazlığın ise devam ettiği görüldüğünden, davacının idareyi yanıltıcı nitelikte, ithal edilen eşya kanunda sayılan belge veya bilgiye tabi değilmiş ya da belge veya bilgi alınmış gibi beyanda bulunduğundan söz edilemeyeceğinden, alınan tahakkuk ve para cezası kararlarında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davaya konu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davaya konu beyanname muhteviyatı eşyanın beyandan farklı gümrük tarife istatistik pozisyonunda sınıflandırılmasının gerektiği, eşyaların ithalat anında aksam olarak beyan edildiği, her bir beyanname kapsamı eşyanın muayene işleminin farklı memurlar tarafından yapıldığı dikkate alındığında eşyayı oluşturan diğer aksam ve parçaların ithale konu edilip edilmediğinin bilinemeyeceği, bilinse dahi gümrük idarelerindeki rutin iş akışı ve uygulama süreci dikkate alınarak gerçek keyfiyetin ithalat anında değil, geniş bir soruşturma kapsamında ortaya konulabildiği, "et bebek" cinsi eşyanın her bir aksamının farklı beyannamelerle ithal edilerek vergisel avantaj sağlanmaya çalışıldığı, söz konusu eşyanın gözetim ve Tareks belgesine tabi olduğu, anılan belgeler ibraz edilmeden gerçekleştirilen ithalatlar nedeniyle alınan tahakkuk ve ceza kararında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı cevaplı rapor uyarınca, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinde yer alan ve 5503.20.00.00.00 pozisyonunda beyan edilen ''dolgu malzemesi/elyaf'' ticari tanımlı eşyanın, 9503.00.41.00.00 pozisyonunda, gözetim belgesine tabi olduğu halde anılan belgelerin ibraz edilmemesi sebebiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ile tareks uygunluk belgesi ibraz edilmediğinden bahisle gümrüklenmiş değer üzerinden hesaplanarak 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 235. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 181. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, ithalatta gümrük yükümlülüğünün ithalat vergisine tabi eşyanın serbest dolaşıma girmesiyle beyannamenin tescil tarihinde başlayacağı; 197. maddesinin 2. fıkrasında, yapılan denetimler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen veya 1. fıkrada belirtilen şekilde tebliğ edilmeyen gümrük vergilerine ilişkin tebligatın, gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıl içinde yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Türk Mevzuatında, 29/01/1995 tarih ve 22186 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan, 26/01/1995 tarih ve 4067 sayılı Kanun'la onaylanması uygun bulunan ve 25/02/1995 tarih ve 22213 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 03/02/1995 tarih ve 1995/6525 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla onaylanan Dünya Ticaret Örgütü Kuruluş Anlaşmasının ekinde yer alan ve bu anlaşmanın ayrılmaz parçasını teşkil eden Korunma Tedbirleri Anlaşması ile yerini almıştır.
4458 sayılı Kanun'un 28/03/2013 tarih ve 6455 sayılı Kanun'la değişik 235. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde yer alan, eşyanın ithali, lisansa, şarta, izne, kısıntıya veya belli kuruluşların vereceği uygunluk veya yeterlilik belgesine tabi olduğu halde uygunluk ve yeterlilik belgesine tabi değilmiş veya belge alınmış gibi beyan edildiğinin tespit edilmesi halinde, eşyanın gümrük vergilerinin yanı sıra, eşyanın gümrüklenmiş değerinin iki katı idari para cezası verileceğine ilişkin hüküm, 24/10/2019 tarih ve 7190 sayılı Kanun'un 12. maddesiyle, eşyanın ithali, belli kuruluşların vereceği ve gümrük idaresine ibrazı veya beyanı zorunlu olan lisans, izin, uygunluk belgesi veya bu belgeler yerine geçen bilgiye bağlı olmasına rağmen, eşya belge veya bilgiye tabi değilmiş ya da belge veya bilgi alınmış gibi beyanda bulunulduğunun tespit edilmesi hâlinde, varsa eşyanın fark gümrük vergilerinin alınmasının yanı sıra, gümrüklenmiş değerinin iki katı idari para cezası verileceği şeklinde değiştirilmiştir.
31/12/2020 tarih ve 31351 sayılı Mükerrer Resmi Gazete'de yayımlanan "CE" İşareti Taşıması Gereken Bazı Ürünlerin İthalat Denetimi Tebliği'nin (Ürün Güvenliği ve Denetimi 2021/10) 1.maddesinde; bu Tebliğle, Ek-1’de belirtilen ürünlerin, ithalatta 4/10/2016 tarihli ve 29847 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Oyuncak Güvenliği Yönetmeliğine uygunluğunun denetimine ilişkin usul ve esasları düzenlenmesinin amaçlandığı, 3. maddesinde; dış ticarette risk esaslı kontrol sisteminin, (TAREKS) ürün güvenliği ve teknik düzenlemeler mevzuatı uyarınca yürütülen denetim, uygunluk ve izin işlemlerinin elektronik ortamda ve risk esaslı olarak yapılması amacıyla kurulan internet tabanlı uygulama olduğu, fiili denetimin, belge kontrolü, işaret kontrolü, fiziki muayene ve laboratuvar testinden biri veya birkaçını kapsadığı, 11. maddesinde; ürünün ithal edilebileceğine dair yirmi üç haneli TAREKS referans numarasının gümrük beyannamesinin 44 no'lu hanesine firma tarafından kaydedilmesinin zorunlu olduğu, 13. maddesinde ise; bu Tebliğ'e aykırı hareket edenler ile yanlış veya yanıltıcı beyanda bulunanlar, sahte belge kullanan veya ibraz edenler veya belgede tahrifat yapanlar hakkında; 4703 sayılı Kanun ve anılan Kanun ile 2013/4284 sayılı Teknik Düzenlemeler Rejimi Kararı'nın ilgili hükümleri ve ilgili diğer mevzuatın uygulanacağı düzenlemelerine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan bölge idare mahkemesi kararının, davaya konusu işlemin ek katma değer vergisi tahakkukunun iptaline ilişkin hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır.
Temyize konu kararın Tareks belgesi ibraz edilmediğinden bahisle karara bağlanan para cezasına ilişkin kısmına gelince;
Uyuşmazlıkta, ithale konu eşyanın beyan edilenden farklı pozisyonda olduğu ve bu pozisyonun Tareks belgesi ibrazını zorunlu kıldığı halde anılan belgenin ibraz edilmediğinden bahisle ceza kararları alınmış ise de; 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 235. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinin yukarıda hükmüne yer verilen iki farklı şekline göre de ceza kararı alınabilmesi için, eşyanın ithalinin, lisansa, şarta, izne, kısıntıya veya belli kuruluşların vereceği uygunluk veya yeterlilik belgesine tabi olmasına rağmen bunlar olmadan gerçekleştirilmiş olması ya da belge varmış gibi beyan edilmiş olması halinin gerçekleşmesi gerekmektedir. Dolayısıyla ceza kararının dayanağını, anılan maddede aranılan belgelerin sunulmaması ya da sunulmuş gibi beyan edilmesi oluşturduğundan, öncelikle, Tareks belgesinin anılan maddede sayılan belgelerden olup olmadığının açıklığa kavuşturulmasına ihtiyaç bulunmaktadır.
Günümüzde gerek dış ticaret hacminin genişlemesi gerekse ticari argümanların çeşitlenmesi sebebiyle, klasik denetleme anlayışının dezavantajları terkedilerek riske dayalı kontrol sistemine geçilmiş, eşyanın fiziki olarak denetlenmesi anlayışı değişmiş, riskli ürünler, dijital ortamda belirlenerek, denetimlerin bu ürünlere yoğunlaşması, risksiz veya az riskli görülen ürünlerin daha az sıklıkla denetime tabi tutulması yönünde adımlar atılarak; insan sağlığı, can ve mal güvenliği, hayvan ve bitki sağlığı, çevre ve tüketicinin korunması açısından sahip olması gereken asgari güvenlik koşullarını karşılayıp karşılamadığının tespiti için Tareks uygulamasına geçilmiştir.
Böylelikle, dış ticarete konu her partinin fiziki olarak denetlenmesi anlayışı değişmiş, ilgili kamu kurumlarınca belirlenen kıstaslara göre, ürünlerden riskli olanları elektronik ortamda Tareks tarafından belirlenerek, fiziki incelemelerin söz konusu eşya üzerine yoğunlaşarak daha hızlı ve güvenli bir denetimin yapılması hedeflenmiştir. Nitekim, Tareks uygulaması; ithalatta standartlara uygunluk denetimi yapılan ürünleri, "TSE", "CE" işareti taşıması gereken bazı ürünleri, İthalat Denetimi Tebliği kapsamı ürünleri; kişisel koruyucu donanımları, oyuncaklar, yapı malzemeleri, tıbbi cihazlar, telsiz ve telekomünikasyon terminal ekipmanları, pil ve akümülatör gibi sanayi ürünlerini; ihracatta ve ithalatta kalite denetimine tabi tutulan tarım ürünlerini kapsamakta olup, Tareks referans numarası alınması, ithalata konu eşya için uygunluk ya da yeterlilik belgesi arandığını ortaya koymaktadır.
Bu nedenledir ki, 4458 sayılı Kanun'un 235. maddesine 24/10/2019 tarih ve 7190 sayılı Kanun'un 12. maddesiyle eklenen (e) bendindeki, idarece verilecek sürede eşyanın ithalinin uygun bulunduğuna ilişkin ilgili kurum veya kuruluş tarafından gerçekleştirilen denetim sonucuna göre anılan madde uyarınca ceza uygulanıp uygulanamayacağına ilişkin kuralın, Gümrük Yönetmeliğinin 181. maddesinin 10. bendine 15/05/2013 tarihinde yapılan değişiklikle, yönlendirme veya bilgilendirme neticesinde ilgili kurumca gerçekleştirilen denetimin olumsuz sonuçlandığının bildirilmesi veya eşyanın ithali için gereken belgelerin alınmadan alınmış gibi gösterilmesi halinde 4458 sayılı Kanun'un 235. maddesi hükümlerinin anılan tarihten itibaren uygulandığı anlaşılmaktadır. Davaya konu beyanname tarihinde yürürlükte olan Gümrük Yönetmeliğinin 181. maddesinin 10. bendine göre bilgilendirme ve yönlendirme yükümlülüğü yerine getirilmeden ve ilgili kurumca gerçekleştirilecek denetim neticesi beklenilmeden 4458 sayılı Kanun'un 235. maddesi hükümlerinin uygulanamayacağı açıktır.
Olayda, davacı adına tescilli beyanname kapsamında ithal edilen eşya nedeniyle ibrazı zorunlu olan Tareks belgesi için Gümrük Yönetmeliğinde yer verilen yükümlülükler yerine getirilmeden işlem tesis edildiğinin tespit edilmiş olması karşısında, davaya konu edilen işlemin belirtilen kısmı hukuka uygun olmadığından, temyize konu kararın anılan hüküm fıkrasında da sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen de kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, işlemin ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın işlemin tareks belgesi ibraz edilmemesi nedeniyle alınan para cezasına ilişkin hüküm fıkrasının belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 25/11/2025 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY:
Temyiz başvurusu, davacı adına tescilli ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 5503.20.00.00.00 pozisyonunda beyan edilen ''dolgu malzemesi/elyaf'' ticari tanımlı eşyanın, 9503.00.41.00.00 pozisyonunda ve gerek gözetim gerekse de Tareks uygunluk belgesine tabi olduğundan bahisle alınan katma değer vergisi tahakkuku ile Tareks uygunluk belgesi sunulmadığından gümrüklenmiş değer üzerinden hesaplanarak 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 235. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazın zımnen reddine dair işlemi iptal eden Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasına ilişkindir.
Temyize konu kararın, tahakkuka ilişkin hüküm fıkrası ile gözetim uygulamasından kaynaklanan para cezasına dair Dairemiz gerekçelerine katılmakla birlikte, işlemin Tareks uygunluk belgesinden kaynaklanan para cezası kısmına gelince,
Tareks, dış ticarette risk esaslı kontrol sistemi olan ve standartlara uygunluk, kalite ve güvenlik açısından tüketiciyi ve üreticiyi korumak amacıyla gerçekleştirilen ithalat ve ihracat denetimlerinin risk esaslı olarak yapılmasına imkan veren program olup, ürünlerin insan sağlığı, can ve mal güvenliği, hayvan ve bitki yaşam sağlığı, çevre ve tüketicinin korunması açısından sahip olması gereken asgari güvenlik koşullarını taşıyıp taşımadığının kontrol edilmesidir. Fiziki olarak her partinin denetlenmesi yerine riskli ürünlerin belirlenerek denetime alınması amaçlanmıştır.
Yapılan yönlendirme veya bilgilendirme neticesinde; ilgili kurumca gerçekleştirilen denetimin sonucunda aykırılık tespit edilmemesi ya da eşyanın kapsam dışı olduğunun saptanması halinde ürünün ithal edilebileceğine dair Tareks referans numarası verilmesi ithalata konu eşya için uygunluk ya da yeterlilik belgesi arandığını ortaya koymakla birlikte yapılan denetimin, olumsuz sonuçlandığının bildirilmesi veya ithali ve ihracı lisansa, şarta, izne, kısıntıya veya belli kuruluşların vereceği uygunluk veya yeterlilik belgesine tabi olan eşyanın denetlendiğine dair belge veya referans numarası alınmadığı halde alınmış gibi gösterilmesi halinde de anılan hükme göre para cezası kararı alınacağı tabiidir.
Ceza uygulanabilmesi için, temini yasal olarak zorunlu kılınan bir belgenin beyan sırasında gerek eşyanın ait olduğu pozisyonunun olduğundan farklı gösterilmesi gerekse o eşyaya ait olmayan bir belgenin o eşya için alınmış gibi beyan edilmesi yanında verilen süreye rağmen söz konusu belgenin ibraz edilmemesi gerekmekle birlikte, beyan sırasında, uygunluk veya yeterlilik belgesine tabi eşyayı ithal edenlerin aldatma veya yanıltma kastıyla hareket etmeleri değil, anılan uygunluk ve yeterlilik belgesi mevcut olmadan ithalat beyanında bulunmaları önem arzetmektedir.
İthalat sırasında ithale konu eşyanın tabi olduğu pozisyon için aranılan ve kamu güvenliği, kamu yararı amacı güden asgari koşulların temin edilmesi gerekmekte olup, ithalatçıların öngörülen koşulları sağlamaları, eşyayı gerçeğe uygun şekilde beyan etmeleri, ilgili belge/belgeleri sunmaları veya tescil sırasında bir şekilde sağlanamamışsa daha sonra verilen sürede vermeleri beklendiğinden, olayda, davacının ithale konu eşyayı farklı bir pozisyonda beyan etmekle birlikte, beyan etmesi gereken pozisyonun Tareks uygunluk belgesine tabi olduğu açık olduğundan, nihai ürün yerine eşyaları parça parça ithal ederek yurtiçinde montajı sonrasında satışa sunulduğu, basit bir montajla içinin doldurulması amacıyla ithal edilen elyafın, içi boş pelüş oyuncakların bünyesinde kullanıldığı, pelüş oyuncakların ilgili GTİP'da sınıflandırılması ve bu pozisyonun gerektirdiği Tareks belgesinin temini ve ibrazı zorunlu olduğu halde tek başına elyaf ithal edildiği yönünde beyan edildiği, anılan beyanın idareyi yanıltıcı nitelik taşıdığı, içi boş pelüş oyuncakla elyaf arasındaki ilişkinin gizlendiği, gizlenilen bu durum nedeniyle, davalı idareden Gümrük Yönetmeliğinin 181. maddesinin 10. bendine göre bilgilendirme ve yönlendirmede bulunmasının beklenilemeyeceğinden, anılan hükme istinaden para cezası kararı şartlarının oluştuğu anlaşıldığından, temyize konu kararın Tareks uygunluk belgesinden kaynaklanan kısmının bozulması gerektiği oyuyla, karara kısmen katılmıyoruz.