T.C.
D A N I Ş T A Y
SEKİZİNCİ DAİRE
Esas No : 2024/251
Karar No : 2025/3145
DAVACI : ...
VEKİLİ : Av. ...
DAVALILAR : 1- ... Bakanlığı
VEKİLİ : Av. ...
2- ... Birliği
VEKİLLERİ : Av. ..., Av. ...
DAVANIN KONUSU :
Serbest muhasebeci mali müşavir olarak görev yapan davacı tarafından,
1- 12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına ilişkin TÜRMOB Disiplin Kurulunun ... tarih ve ... sayılı kararı ile;
2- Bu kararın onaylanmasına ilişkin Hazine ve Maliye Bakanlığının 09.11.2022 tarihli işleminin ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliğinin 7/c maddesinin iptaline karar verilmesi istenilmiştir.
DAVACININ İDDİALARI :
Dava konusu Yönetmeliğin 7/c maddesinde geçen “işbirliği” halinin ne olduğunun anlaşılamadığı, objektif kriterlere bağlanmadığı, sübjektif yoruma açık olduğu, bu hali ile hukuki güvenilirlik ve kanunilik ilkesine aykırı düzenleme içerdiği, cezai yaptırım gerektiren eylemlerin unsurlarının ve verilecek cezaların kanunla düzenlenmesi gerektiği, 3568 sayılı Kanunun 48. maddesinde, disiplin cezaları ile bu cezaların uygulanacağı hallerin yasada gösterildiği, aynı Kanunun 50/k bendinde ise disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususların yönetmeliğe bırakılarak esasen disiplin yargılamasına ilişkin idari süreç hakkında Yönetmelik düzenlenmesine cevaz verildiği, böylelikle Kanunla verilen yetki aşılarak disiplin suçlarına ilişkin suç unsurlarının Yönetmelik ile düzenlendiği, suçta ve cezada kanunilik şartının ihlal edildiği, 7/c maddesinin normlar hiyerarşisine aykırı olduğu, birel işlem yönünden ise; verdiği vekaletnamenin sadece davacının SGK işyeri bildirgesi formunun verilmesinde kullanıldığı, sonrasında hiçbir işlemde kullanılmadığı, davacının her zaman işinin başında olduğu, tüm müşterilerinin işleri ile bizzat ilgilendiği, mesleki faaliyetini bağımsız ve tarafsız olarak yürüttüğü, haksız menfaat temin etmediği, mükelleflerin resmi kurumlar nezdindeki tüm iş ve işlemlerinin davacı tarafından bizzat yapıldığı, sadece şikayetçinin beyanlarına itibar edilerek ceza verildiği, meslek mensubunun hukuka aykırı işbirliğinin kanıtı için iş temini için menfaat sağlama olgusunun kanıtlanması gerektiği, disiplin soruşturma dosyasında, “şifre kullandırma”, “beyannameleri verme” konusunda hiçbir araştırma yapılmadığı, SM ...’dan devralınan müşterilerden davacı ile çalıştıkları süre zarfında kiminle muhatap olunduğunun, işlemlerin kim tarafından yürütüldüğünün sorulmadığı, objektif savunma delillerinin toplanmadığı, öte yandan üst sınırdan ceza verilmesinin “suçun konusunun önem ve değeri” gibi soyut bir gerekçe ile geçiştirilmesinin hukuka aykırı olduğu, objektif ve denetlenebilir bir gerekçe gösterilmediği belirtilerek dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmesi gerektiği ileri sürülmüştür.
DAVALILARIN SAVUNMASI :
Hazine ve Maliye Bakanlığının Savunması: Usule ilişkin olarak davanın yetkili Ankara İdare Mahkemesinde açılması gerektiği; esasa ilişkin olarak, meslek mensubu ...'ın daha önce Bodrum Vergi Dairesinde çalışan, kendine bağlı bir müşteri portföyü oluşturan ve mesleği yapma yetkisi bulunmayan ... ile işbirliği yaparak, onun yönetimi altında olan onlarca müşterinin beyannamelerinin elektronik ortamda kendi şifresiyle gönderilmesine imkan sağladığının dosyada bulunan ifadelerle sabit olduğu, bu haliyle meslek mensubunun 3568 sayılı Kanunun 45. ve 48. maddeleri ile Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmeliğin 6., 9. ve 42. maddelerinde belirtilen hükümlerine aykırı hareket ettiği, ruhsat sahibi meslek mensubunun mesleki faaliyetleri ile ilgili işlemleri bizzat yerine getirmesi mesleğin temel kuralı olup bu tür faaliyetlerin meslek mensubu olmayan şahıs tarafından yerine getirilmesine izin verilmesinin mümkün olmadığı, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı; öte yandan dava konusu Yönetmeliğin 7/c maddesi yönünden, 3568 sayılı Kanunun 29/1-e maddesinde, bu Kanuna göre çıkarılacak yönetmelikleri hazırlama görevinin Birliğe ait olduğu, aynı Kanunun 50/1-k maddesinde, disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususların düzenlenmesi için yönetmelik çıkarılmasının öngörüldüğü, bu kapsamda dava konusu Yönetmeliğin 31/10/2000 tarih ve 24216 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girdiği, Yönetmeliğin 7/c maddesinin iptalini gerektirir üst hukuk normuna aykırı herhangi bir hukuki sebebin bulunmadığı belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur.
TÜRMOB'un Savunması: 3568 sayılı Kanunun 13. maddesinde, meslek mensuplarının kişisel veya ortak bürolarında mesleği yapmaları yasaklananları çalıştıramayacakları gibi bunlarla her ne şekilde olursa olsun meslekleri ile ilgili işbirliği yapmalarının yasaklandığı, yine aynı Kanunun 48. maddesinde, görevini bağımsızlık, tarafsızlık ve dürüstlükle yapmayan veya kusurlu olarak yapan veyahutta bu kanunda yer alan mesleğin genel prensiplerine aykırı harekette bulunan meslek mensupları için geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının uygulanacağının belirtildiği, öte yandan Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Mesleklerine İlişkin Haksız Rekabet ve Reklam Yasağı Yönetmeliğinin 6. maddesi gereğince meslek mensuplarının kendi aralarında ve iş sahipleriyle olan ilişkilerinde haksız rekabete neden olacak eylem ve davranışlarda bulunamayacaklarının ifade edildiği, mesleği yapmaları yasaklananları çalıştırmak veya bu kişilerle her ne şekilde olursa olsun doğrudan veya dolaylı olarak mesleki işbirliği yapmanın özellikle haksız rekabet teşkil eden haller arasında sayıldığı, buna göre mesleği yapması mümkün olmayan kişilere ruhsat nedeniyle haiz olunan yetkilerin açık veya örtülü bir biçimde devredilmesinin yasal açıdan mümkün olmadığı, somut olaya bakıldığında, şikayetçi ...'nın Vergi Dairesinde çalışırken oluşturduğu müşteri portföyünü dilediği meslek mensubu ile çalışmaya yönlendirme imkanı bulunan ve bu müşterilere farklı meslek mensuplarının ruhsatlarını kullanarak muhasebe hizmeti veren bir şahıs olduğu, davacının SMMM ruhsatını almadan 1 ay önce Bodrum'da bulunan şikayetçiyi Vergi Daireleri, SGK, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası nezdinde işlemler gerçekleştirmek üzere yetkili kıldığı, ayrıca kendi adına Hazine ve Maliye Bakanlığı ve bağlı birimlerine verilmesi gereken beyanname ve bildirimleri elektronik ortamda verebilmek için şifre almaya, alınan şifre ile beyanname ve bildirimleri vermeye, tahakkukları almaya ve pek çok işlemi yapmaya vekil tayin ettiği, şikayetçinin aldığı bu vekaletnameye istinaden davacıya vergi dairesi nezdinde mükellefiyet açtırdığı, ardından Oda kayıt işlemlerini yaptığı, sonrasında SM ...'ın ruhsatıyla hizmet verdiği müşterilerini davacıya devrettiği, kendisini de davacı yanında sigortalı gösterdiği, davacının büro adresi olarak görünen adreste yer alan bürodaki mesleki faaliyetin ... tarafından yürütüldüğü, öte yandan büroya ait telefon, internet, elektrik, su faturalarının, davacının SGK ve vergi gibi giderlerinin tamamının ... tarafından ödendiği hususlarının da şikayet dilekçesine ekli faturalardan anlaşıldığı, davacının yanında çalıştırdığını iddia ettiği personeli tarafından büronun bütün giderlerinin karşılanmasının hayatın olağan akışına uygun olmadığı, ayrıca şikayetçinin zaman zaman davacıya borç para verdiği, şikayet dilekçesi ekinde yer alan 13.500,00-TL tutarındaki borcu davacının kabul ettiği, öte yandan davacı 2018 yılında ayrı bir ofis açmak istediğinde, ...'nın talimatı ile 47 müşteri ile büroda staj yapan ve kağıt üzerinde davacının stajyeri görünen ... isimli şahsı SMMM ...'ya devrettiği, ... isimli kişinin sadece kağıt üzerinde davacının stajyeri göründüğü, aslında ...'nın personeli olduğu, bu sebeple ilgilinin stajının iptal edildiği, bu işleme karşı açılan davanın reddedildiği, yine ...'nın davacıdan sonra anlaştığı SMMM ...'ya büro müşterilerinin devrine yönelik hazırlanan müşteri devir protokolünün bulunduğu, davacının işyerinde çalışan olarak görünen şikayetçinin davacı ile arasındaki ilişkinin işçi-işveren ilişkisinin sınırlarını aştığı, işçinin kendine ait bürosu, müşteri portföyü bulunması, büro, büro çalışanı ve müşteri portföyü sabit kalırken değişenin sadece müşteri portföyüne hizmet verdiği görünen meslek mensupları olması, meslek mensubunun işinin sadece hizmet verilen portföye ilişkin evraklara imza atmaktan ibaret hale gelmesi gibi durumların varlığı halinde meslek mensubu ile işçi arasında bir işbirliğinin olduğunun kabulü gerektiği, meslek mensubunun işbirliği eyleminin önemi ve ağırlığı da dikkate alınarak üst sınırdan ceza tayinine gidildiği, dava konusu Yönetmelik maddesinin iptali istemi yönünden ise, 3568 sayılı Kanunun 48. maddesinde disiplin cezaları tahdidi olarak sayılmasına karşın bu cezaları gerektiren davranışların Kanunda detaylı olarak yer almadığı, aynı Kanunun 50. maddesi ile disiplinle ilgili hususların Yönetmelik ile düzenlenmesi hususunda idareye görev ve sorumluluk verildiği, hangi davranışın hangi yaptırımı gerektirdiği hususunda hizmetin özellikleri de dikkate alınarak disiplin fiillerinin Yönetmelik ile düzenlendiği, disiplin cezaları bakımından keyfi yorum ve uygulamalara karşı hukuki güvenlik sağlandığı takdirde disiplin cezalarında, suç ve cezada kanunilik ilkesinin daha esnek uygulanmasının mümkün olduğu, ruhsatla kazanılan yetkilerin ruhsatsız bir şahsa devrinin hiçbir akademik meslekte kabul görmeyeceği, mesleğin en temel ilkesi olan mesleki faaliyetin bizzat icra edilmesine aykırılık teşkil eden işbirliği eyleminin kabul edilebilir hiçbir mazeretinin bulunmadığı, bu hususta İdarenin Kanundan aldığı yetki ile Yönetmelikte düzenleme yapmasının hukuka aykırılığından bahsedilemeyeceği belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Davanın reddi gerektiği düşünülmektedir.
DANIŞTAY SAVCISI : ...
DÜŞÜNCESİ : Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olarak görev yapan davacı tarafından; 12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına ilişkin Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği Disiplin Kurulunun ... tarih ve ... sayılı kararı ile bu kararın onaylanmasına ilişkin Hazine ve Maliye Bakanlığının 09.11.2022 tarihli işleminin ve; Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliğinin 7/c maddesinin iptaline karar verilmesi istenilmektedir.
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun "Yönetmelikler" başlıklı 50.maddesinde "Bu Kanunla ilgili olarak aşağıda belirtilen hususlar çıkarılacak yönetmeliklerle düzenlenir.
a) Serbest muhasebeci mali müşavirlik ve yeminli mali müşavirliğe ait çalışma usul ve esasları.
b) 7 nci maddeye göre sınav için teşekkül ettirilecek komisyonun çalışma usulleri, sınav esasları, sınavın konuları, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir yanında çalışma şekli, süresi (staj) ile ilgili diğer hususlar.
c) Yeminli mali müşavirlerin tasdik işlerine dair işlemler.
d) Müracaat usulleri.
e) Ruhsat verilmesi ve unvanın kullanılması.
f) Üye kayıt defteri, meslek kütüğü ve meslek sicil numarası.
g) Üye aidatları.
h) Taşınmaz mallara sahip olma.
i) Müşavirlik ve muhasebecilik ücretinin esasları.
j) Meslek mensuplarınca tutulacak defter ve kayıtlar ile bunların bildirim mecburiyeti.
k) Disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususlar.
l) Oda ve birlik personelinin istihdamı ve özlük hakları ile ilgili hususlar.
m) Kanunun uygulaması ile ilgili diğer hususlar.
n) Değerlendirme ve sınav komisyonlarının çalışma usul ve esasları, bunların kimlerden oluşacağı, nerelerde ve ne zaman çalışmaya başlayaçakları ve diğer hususlar.
a, b, c, j, k, l, m bentlerinde belirtilen yönetmelikler Odalar Birliğince birliğin kurulmasından itibaren bir yıl içinde hazırlanır. Maliye Bakanlığının uygun görüşü alındıktan sonra Resmi Gazete'de yayımlanır.
(n) bendinde belirtilen yönetmelik en geç altı ay içinde Maliye Bakanlığınca, diğer yönetmelikler Birlikçe, Birliğin kurulmasından itibaren altı ay içinde çıkarılır." kuralına yer verilmiştir.
Anılan Kanun'un "Disiplin cezaları" başlıklı 48.maddesinde ise; "Mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve hareketlerde bulunanlarla, görevlerini yapmayan veya kusurlu olarak yapan yahut da görevinin gerektirdiği güveni sarsıcı hareketlerde bulunan meslek mensupları hakkında, muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesi maksadı ile durumun niteliğine ve ağırlık derecesine göre aşağıdaki disiplin cezaları verilir.
Disiplin cezaları şunlardır:
a) Uyarma; meslek mensubuna mesleğinin icrasında daha dikkatli davranması gerektiğinin yazı ile bildirilmesidir.
b) Kınama; meslek mensubuna görevinde ve davranışında kusurlu sayıldığının yazı ile bildirilmesidir.
c) Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma; mesleki sıfatı saklı kalmak şartıyla altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere mesleki faaliyetten alıkoymadır.
d) Yeminli sıfatını kaldırma; yeminli mali müşavirin yeminli sıfatının kaldırılmasıdır.
e) Meslekten çıkarma; meslek mensubunun ruhsatnamesinin geri alınarak bir daha bu mesleği icra etmesine izin verilmemesidir.
Mesleki kurallara, mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve harekette bulunanlarla, görevin gerektirdiği güveni sarsıcı harekette bulunan meslek mensupları hakkında, ilk defasında uyarma, tekrarında ise kınama cezası uygulanır.
Görevini bağımsızlık, tarafsızlık ve dürüstlükle yapmayan veya kusurlu olarak yapan veyahutta bu Kanunda yer alan mesleğin genel prensiplerine aykırı harekette bulunan meslek mensupları için geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanır.
Tasdik yetkisini gerçeğe aykırı olarak kullandığı Maliye Bakanlığınca ilk defa tespit edilen ve rapora bağlanan yeminli mali müşavirler hakkında geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma, bu husus tekerrür edip bunun mahkeme kararıyla kesinleşmesi halinde de yeminli sıfatını kaldırma cezası verilir.
Mükellefle birlikte kasden vergi ziyaına sebebiyet verdikleri mahkeme kararı ile kesinleşen meslek mensuplarına, meslekten çıkarma cezası verilir.
Üç yıllık bir dönem içinde iki veya daha fazla disiplin cezasını gerektiren davranışta bulunan meslek mensubuna, her yeni suçu için bir öncekinden daha ağır ceza uygulanabilir.
Beş yıllık dönem içinde iki defa mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasından sonra bu cezayı gerektiren fiili yeniden işleyen meslek mensupları hakkında meslekten çıkarma cezası uygulanır.
Disiplin kurulları bir derece ağır veya bir derece hafif disiplin cezasının uygulanmasına karar verebilirler. Takibat ve hüküm tesisi disiplin soruşturması yapılmasına ve disiplin cezası uygulanmasına engel değildir. Meslek mensubu hakkında savunması alınmadan disiplin cezası verilemez. Yetkili disiplin kurulunun 10 günden az olmamak üzere verdiği süre içinde savunma yapmayanlar, savunma hakkından vazgeçmiş sayılırlar. Disiplin cezaları kesinleşme tarihinden itibaren uygulanır." kuralı düzenlenmiştir.
1982 Anayasasının 38. maddesinin üçüncü fıkrasında, "Ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur." hükmüne yer verilmiştir.
Ayrıca, Anayasa'nın 124. maddesinde, Cumhurbaşkanı, bakanlıklar ve kamu tüzelkişileri, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla, yönetmelikler çıkarabilecekleri kuralı yer almıştır. Anayasanın aktarılan hükmü ve normlar hiyerarşisi bağlamında, bir yasa hükmüne dayalı olarak hazırlanan yönetmelikler ile yasa hükümlerine açıklık getirilmesi ve yasa hükümlerinin uygulamaya geçirilmesi amaçlanmıştır.
Yasa koyucunun genel prensiplerini belirlediği konularda, idarelerin düzenleyici işlem yapma yetkisi, yasama organının çizdiği sınırlar içerinde, Anayasa, Kanun gibi üst hukuk normlarına aykırı olmamak kaydıyla düzenleme yapabileceği açıktır.
3568 sayılı Kanun'un 3. maddesinde, kanunen kullanmaya yetkisi olmayanlar tarafından serbest muhasebeci mali müşavir, yeminli mali müşavir unvanlarının veya bu unvan veya kavramlara karışacak veya onlara benzer her türlü unvan ibare veya remizlerin kullanılmasının yasak olduğu, odaların yukarıdaki fıkraya aykırı davranışları öğrendiklerinde Cumhuriyet Savcılığına bildirmek mecburiyetinde oldukları hükme bağlanmış, Kanun'un 45. maddesinde de meslek mensuplarının şirket şeklinde çalışmaları halinde dahi yapılacak işlerden doğan cezai sorumluluğun işi yapan meslek sahibine ait olduğu belirtilmiştir.
Bu hale göre, ruhsat sahibi meslek mensubunun mesleki faaliyetleri ile ilgili işleri bizzat yerine getirmesinin zorunlu olduğu, bu faaliyetlerin meslek mensubu olmayan bir şahıs tarafından yerine getirilmesinin yasal açıdan dahi olanaklı olmadığından, Yönetmelik maddesinde öngörülen disiplin suç ve cezası, 3568 sayılı Kanun'nda belirlenen genel çerçeve içerisinde kalmakta olup, üst hukuk normlarına ve hukuka aykırılığından söz edilemeyecektir.
31.10.2000 tarihli ve 24216 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliği'nin "Geçici Olarak Mesleki Faaliyetten Alıkoyma Cezası" başlıklı 7. maddesinde; geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının, her bir eylem için altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere uygulanacağı, aynı maddenin (c) bendinde ise; "meslek mensuplarınca; meslek mensubu olmayan veya mesleği yapmaları yasaklanmış kişilerle Kanun ve yönetmelik hükümlerine aykırı olarak işbirliği yapılması"nın, geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasını gerektirdiği kurala bağlanmıştır.
Davacının eski çalışanı ...'nın iddia ve ithamları üzerine meslek ruhsatını kiraladığı ve bu suretle meslek mensubu olmayanların muhasebe hizmeti vermesine vesile olduğu gerekçesiyle bağlı olduğu Bodrum Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Odasınca başlatılan disiplin soruşturması neticesinde Oda disiplin kurulu tarafından Serbest Muhasebeci ve Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliği 7/d ve 9/d maddeleri uyarınca taktiren verilen "12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" cezasına yapılan itiraz üzerine Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği Disiplin Kurulu'nun ... tarih ve ... sayılı kararı ile davacının eylemlerinin Disiplin Yönetmeliğinin 7/c maddesine aykırılık teşkil ettiğinden bahisle itiraz edilen Oda disiplin kurulu kararının düzeltilmesine ve davacıya bu madde uyarınca "12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" cezası verilmesine karar verildiği ve kararın Hazine ve Maliye Bakanlığınca onaylandığı anlaşılmaktadır.
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olarak görev yapan davacı hakkında tesis edilen; 12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına ilişkin Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği Disiplin Kurulunun ... tarih ve ... sayılı kararı ile bu kararın onaylanmasına ilişkin Hazine ve Maliye Bakanlığının 09.11.2022 tarihli işleminde, davacıya isnat edilen eylem soruşturma raporunda alınan ifadeler ve davacının ikamet adresinden v.b delillerle sübutta erdiğinden dava konusu disiplin cezasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, davanın reddi gerektiği, düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Sekizinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ SÜREÇ :
Dava konusu Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliği, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 50. maddesine dayanılarak hazırlanmıştır.
İNCELEME VE GEREKÇE:
USUL YÖNÜNDEN:
Davalı Hazine ve Maliye Bakanlığının usule ilişkin itirazı kabul edilmeyerek işin esasına geçildi.
ESAS YÖNÜNDEN:
İlgili Mevzuat:
Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının "Suç ve cezalara ilişkin esaslar" başlıklı 38. maddesinin üçüncü fıkrasında, "Ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur."; "Yönetmelikler" başlıklı 124. maddesinde, "Cumhurbaşkanı, bakanlıklar ve kamu tüzelkişileri, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla, yönetmelikler çıkarabilirler. Hangi yönetmeliklerin Resmi Gazetede yayımlanacağı kanunda belirtilir."; "Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları" başlıklı 135/1. maddesinde, "Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları ve üst kuruluşları; belli bir mesleğe mensup olanların müşterek ihtiyaçlarını karşılamak, mesleki faaliyetlerini kolaylaştırmak, mesleğin genel menfaatlere uygun olarak gelişmesini sağlamak, meslek mensuplarının birbirleri ile ve halk ile olan ilişkilerinde dürüstlüğü ve güveni hakim kılmak üzere meslek disiplini ve ahlakını korumak maksadı ile kanunla kurulan ve organları kendi üyeleri tarafından kanunda gösterilen usullere göre yargı gözetimi altında, gizli oyla seçilen kamu tüzelkişilikleridir." hükmü yer almaktadır.
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun "Mesleğin konusu" başlıklı 2. maddesinde, "A) Muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusu: Gerçek ve tüzelkişilere ait teşebbüs ve işletmelerin; a) Genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kar-zarar tablosu ve beyannameleri ile diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işleri yapmak. b) Muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik, muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak. c) Yukarıdaki bentte yazılı konularda, belgelerine dayanılarak, inceleme, tahlil, denetim yapmak, mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek, rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik ve benzeri işleri yapmak. Yukarıda sayılan işleri; bir işyerine bağlı olmaksızın yapanlara serbest muhasebeci mali müşavir denir."; "Meslekle ilgili konularda çalıştırılmayacak olanlar" başlıklı 13. maddesinde, "Meslek mensupları, kişisel veya ortak bürolarında mesleği yapmaları yasaklananları çalıştıramayacakları gibi, bunlarla her ne şekilde olursa olsun meslekleri ile ilgili işbirliği yapamazlar."; "Disiplin cezaları" başlıklı 48. maddesinde, "Mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve hareketlerde bulunanlarla, görevlerini yapmayan veya kusurlu olarak yapan yahut da görevinin gerektirdiği güveni sarsıcı hareketlerde bulunan meslek mensupları hakkında, muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesi maksadı ile durumun niteliğine ve ağırlık derecesine göre aşağıdaki disiplin cezaları verilir. Disiplin cezaları şunlardır: (...) c) Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma; mesleki sıfatı saklı kalmak şartıyla altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere mesleki faaliyetten alıkoymadır. (...) Görevini bağımsızlık, tarafsızlık ve dürüstlükle yapmayan veya kusurlu olarak yapan veyahutta bu Kanunda yer alan mesleğin genel prensiplerine aykırı harekette bulunan meslek mensupları için geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanır."; "Yönetmelikler" başlıklı 50. maddesinde ise, " Bu Kanunla ilgili olarak aşağıda belirtilen hususlar çıkarılacak yönetmeliklerle düzenlenir. (...) k) Disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususlar. (...) a, b, c, j, k, l, m bentlerinde belirtilen yönetmelikler Odalar Birliğince birliğin kurulmasından itibaren bir yıl içinde hazırlanır. Maliye Bakanlığının uygun görüşü alındıktan sonra Resmi Gazete’de yayımlanır. (n) bendinde belirtilen yönetmelik en geç altı ay içinde Maliye Bakanlığınca, diğer yönetmelikler Birlikçe, Birliğin kurulmasından itibaren altı ay içinde çıkarılır." hükmüne yer verilmiştir.
31/10/2000 tarih ve 24216 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliği'nin "Amaç ve Kapsam" başlıklı 1. maddesinde, "Bu Yönetmeliğin amacı, meslek mensupları ve aday meslek mensupları hakkında, disiplin soruşturması ve kovuşturması yapılmasına karar verecek yetkili organları, disiplin cezalarını vermeye yetkili organları, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazların usul ve esasları ve disiplinle ilgili diğer hususları düzenlemektir."; "Geçici Olarak Mesleki Faaliyetten Alıkoyma Cezası" başlıklı 7. maddesinde, "Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası, her bir eylem için altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere aşağıdaki hallerde uygulanır. (...) c) Meslek mensuplarınca; meslek mensubu olmayan veya mesleği yapmaları yasaklanmış kişilerle Kanun ve yönetmelik hükümlerine aykırı olarak işbirliği yapılması."; "Oda Disiplin Kurulu Kararlarına İtiraz" başlıklı 28/3. maddesinde, "Birlik Disiplin Kurulu; inceleme konusu kararın onanmasına veya kararın bozularak kovuşturmanın derinleştirilmesi için ilgili odaya dosyanın geri gönderilmesine karar verebilir. Yeniden inceleme gerektirmeyen hallerde Birlik Disiplin Kurulu; uygun görmediği kararı kaldırarak işin esası hakkında karar verebilir veya verilmiş olan kararı düzelterek onaylayabilir." hükmü yer almıştır.
Serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerin kendi aralarında ve müşterileri ile olan ilişkilerinde haksız rekabetin önlenmesi, bu suretle dürüst ve bozulmamış rekabetin sağlanması ve meslek mensuplarının iş elde etmek için reklam sayılabilecek eylem ve işlemlerinin kapsam, sınır ve esaslarının belirlenmesi amacıyla hazırlanan 21/11/2007 tarih ve 26707 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Mesleklerine İlişkin Haksız Rekabet ve Reklam Yasağı Yönetmeliği'nin "Meslek mensupları arasında ve iş sahipleriyle ilişkilerde haksız rekabet" başlıklı 6. maddesinde, "(1) Meslek mensupları, mesleki dayanışma sorumluluğunun bilincinde olarak, kendi aralarında ve iş sahipleriyle olan ilişkilerinde haksız rekabete neden olacak eylem ve davranışlarda bulunamazlar. Aşağıda sayılı haller özellikle haksız rekabet teşkil eder: (...) e) Mesleği yapmaları yasaklananları çalıştırmak veya bu kişilerle her ne şekilde olursa olsun doğrudan veya dolaylı olarak mesleki işbirliği yapmak." hükmüne yer verilmiştir.
03/01/1990 tarih ve 20391 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmeliğin "Haksız Rekabet" başlıklı 10. maddesinde, "Meslek mensupları, mesleki dayanışma sorumluluğunun bilincinde olarak haksız rekabete neden olacak durum ve davranışlardan kaçınırlar."; "İşyerlerinde Çalıştırılabilecek Kişiler" başlıklı 22. maddesinde, "Meslek mensupları; yalnız mesleki faaliyetlerini yapabilmek için gerekli olan yardımcı elemanları çalıştırabilirler. Yetkili mercilerce bu mesleği yapmaları yasaklananları, yanlarında çalıştıramazlar. (Ek 3. cümle: 21/11/2007 - 26707 S. R.G. Yön./8. md.) Çalıştırılacak kişilerde öncelik, ruhsatlı meslek mensubu veya stajyer meslek mensubunundur."; "Meslek Mensuplarının Yapabileceği İşler ve Unvanların Kullanılması" başlıklı 29. maddesinde, "Kanunun 2 nci maddesindeki mesleğin konusuna giren işleri, serbest meslek faaliyeti olarak yalnız mesleki faaliyette bulunan meslek mensupları yapabilirler. Kanun ve ilgili yönetmelik hükümlerine göre yetkili olmayanlar, meslek mensuplarının çalışma konularına giren işleri yapamazlar. Kanunen kullanmaya yetkisi olmayanlar tarafından meslek unvanlarının veya bu unvan veya kavramlara karışacak veya onlara benzer her türlü unvan, ibare veya remizlerin kullanılması yasaktır." hükmü yer almıştır.
Dava Konusu Yönetmeliğin 7/c maddesinin incelenmesi:
Kanuni düzenleme ilkesi, düzenlenen alanda temel ilkelerin kanunla konulmasını ve çerçevenin kanunla çizilmesini ifade etmektedir. Bu niteliği taşıyan bir yasal düzenleme ile uzmanlık ve teknik konulara ilişkin ayrıntıların belirlenmesi konusunda yürütme organına yetki verilmesi, kanuni düzenleme ilkesine aykırılık oluşturmaz.
Disiplin cezaları, kamu hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesini sağlamak amacıyla öngörülmüş, yapma veya yapmama biçiminde beliren davranış kurallarının ihlali hâlinde uygulanan, yasal olarak düzenlenmiş idari yaptırımlardır. Kamu hizmetlerini yürütenlerin görev, yetki ve sorumlulukları kamu hizmeti ve hizmet gerekleri ile sınırlandırılmış, bu sınırlar dışına çıkanların ise disiplin cezaları ile cezalandırılmaları ilgili kanunlarda öngörülmüştür.
Anayasa Mahkemesi kararları incelendiğinde, Anayasanın 2. maddesi yönünden yapılan denetimde, kanunda disiplin cezalarının sayılması yeterli görülmemekte; bunun yanında meslek adap ve haysiyetine aykırı olan fiil ve hareketlerde bulunulması durumunda kişinin eylemine karşılık hangi disiplin cezasının uygulanacağına ilişkin belirsizlik yaşamaması için muhatap açısından yeterli hukuki güvencenin de kanunda sağlanması gerektiği ifade edilmektedir. Bununla birlikte disiplin yaptırımını uygulayacak merciye hangi fiile hangi cezayı uygulayacağı noktasında da herhangi bir koşula bağlı olmaksızın geniş serbesti tanınmaması gerektiği sıklıkla vurgulanan hususlar arasında yer almaktadır. Bu kapsamda, Anayasa Mahkemesinin 21/10/2021 tarih ve 31635 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 22/09/2021 tarih ve E:2021/16 K:2021/62 sayılı kararında, 6643 sayılı Kanunun 30. maddesi yönünden yapılan incelemede, eczacılar hakkında disiplin cezası uygulanabilecek hâller sayılmakla ve disiplin cezaları da gösterilmekle birlikte madde metninde sayılan disiplin suç ve cezaları arasında yeterli bağlantının kurulmadığı ve disiplin cezasını gerektiren eylemin gerçekleşmesi durumunda fiil ve hareketin mahiyetine göre disiplin cezalarının verilebileceği öngörülmekle birlikte bu ölçütün disiplin cezasının muhatapları açısından yeterli bir hukuki güvence sağlamadığı noktasından hareketle kuralı Anayasanın 2. maddesine aykırı bulduğu görülmektedir.
Bu kapsamda 3568 sayılı Kanun hükümlerine bakıldığında ise; Kanunun 48. maddesinde, mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve hareketlerde bulunanlarla, görevlerini yapmayan veya kusurlu olarak yapan yahut da görevinin gerektirdiği güveni sarsıcı hareketlerde bulunan meslek mensupları hakkında, muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesi maksadı ile durumun niteliğine ve ağırlık derecesine göre uyarma, kınama, geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma, yeminli sıfatını kaldırma ve meslekten çıkarma disiplin cezalarının uygulanabileceğinin belirtildiği, hangi hal ve şartlarda bu disiplin cezalarının uygulanacağı hususunda düzenlemeler yapıldığı, bu açıdan, görevini bağımsızlık, tarafsızlık ve dürüstlükle yapmayan veya kusurlu olarak yapan veyahutta bu Kanunda yer alan mesleğin genel prensiplerine aykırı harekette bulunan meslek mensupları için geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının uygulanacağının kurala bağlandığı görülmektedir. Öte yandan Kanunun 50. maddesinin (k) bendi ile disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususların idarece hazırlanacak Yönetmeliğe bırakılacağının hükme bağlandığı anlaşılmaktadır.
Buna göre; 3568 sayılı Kanunun 48. maddesi, Anayasa Mahkemesi kararındaki ilkeler doğrultusunda ele alındığında, Kanunda yer alan disipline ilişkin düzenlemelerin meslek mensuplarının hangi hukuka aykırı davranışının hangi yaptırımı gerektirdiği hususunda hukuki belirlilik açısından yeterli güvenceyi sağladığı ve kanunilik ilkesine aykırı bir yönünün de bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.
Diğer taraftan 3568 sayılı Kanunun serbest muhasebeci mali müşavirlik mesleğiyle ilgili genel sistematiği incelendiğinde ise; ruhsat sahibi meslek mensubunun mesleki faaliyetleri ile ilgili işleri bizzat yerine getirmesinin zorunlu olduğu, bu faaliyetlerin meslek mensubu olmayan bir şahıs tarafından yerine getirilmesinin yasal açıdan olanaklı olmadığı, keza meslek mensuplarınca meslek mensubu olmayan veya mesleği yapmaları yasaklanmış kişilerle Kanun ve yönetmelik hükümlerine aykırı olarak işbirliği yapılması halinin de salt dava konusu Yönetmeliğin 7/c maddesinde değil; aynı zamanda 3568 sayılı Kanunun 13. maddesinde de "meslekle ilgili konularda çalıştırılmayacak olanlar" başlığı altında düzenlenerek yasaklandığı, böylelikle meslek mensubunun çalışma usul ve esasları yönünden dürüstlük, güvenilirlik ve tarafsızlık ilkelerine aykırı davranması önlenerek diğer meslek mensuplarına karşı haksız rekabet yaratabilecek davranışlarının önüne geçilmesinin amaçlandığı görülmektedir.
Bu itibarla; dava konusu Yönetmeliğin 7/c maddesinde düzenlenen disiplin suçu ve karşılığında öngörülen yaptırımın, 3568 sayılı Kanun'nda belirlenen genel çerçeve içerisinde kaldığı, dayanağı 3568 sayılı Kanunun disiplin cezalarını düzenleyen 48. maddesine ve meslek mensuplarının çalışma usul ve esasları açısından uymakla yükümlü olduğu kurallara aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.
Davacının 12 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına ilişkin TÜRMOB Disiplin Kurulunun kararı ile bu kararın onaylanmasına ilişkin Hazine ve Maliye Bakanlığı işlemi yönünden yapılan inceleme:
Olayda; ... tarafından Bodrum Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odasına verilen 25/01/2019 tarihli şikayet dilekçesinde, 2005 yılının Ekim ayında SM ...'ın ruhsatını para karşılığı kiralayarak mali müşavirlik hizmeti vermeye başladığını, 2010 yılının Kasım ayında davacı SMMM ... ile görüştüklerini, yeni ruhsat alan davacının genel muhasebe konusunda bilgisinin olmadığını söylemesi üzerine hem muhasebe işlemlerini öğrenmek hem çalışmak hem de mali müşavirlik belgesini kullandırtmak üzere 2.000,00-TL'ye anlaştıklarını, bu anlaşmaya istinaden Bodrum 4. Noterliğinden ... tarih ve ... yevmiye numaralı vekaletnamesi ile aldığı yetkiye istinaden davacının vergi kayıt işlemlerini ve oda kayıt işlemlerini yaptığı, ofis malzemelerinin kendisi tarafından alındığı, ofis müşterilerinin de SM ...'dan ...'ın üzerine devredildiği, 2011 yılı Ocak ayından 2018 yılı Ocak ayına kadar davacıya aralarında kararlaştırdıkları ücrete zam yaparak düzenli bir şekilde para ödediğini, 2018 yılı Ocak ayında şahitlerin de imzaladığı bir belgede davacının kendisine 13.500,00-TL borcu olduğunu kabul ettiği, bu dönem içerisinde muhasebe bürosunun bütün yönetim, sevk ve idaresinin kendisi tarafından gerçekleştirildiğini, ofisin bütün harcamalarının kendisinin veya kardeşinin hesaplarından ya da kredi kartlarından yapıldığını, ofis çalışanlarının maaşları, davacıya ait Bağkur primlerinin, çalışanların SSK primlerinin, vergilerin, elektrik, su, telefon ve internet gibi faturaların tamamının kendisi tarafından yatırıldığını, bilahare davacının kendi ofisini açmak istediği belirterek yanından ayrıldığını, giderken kendisine ait 23 müşteriyi de zorla götürdüğünü, davacının ayrılmasıyla birlikte SMMM belgeli bir meslek mensubu aramaya başladığı, nihayetinde SMMM ... ile 3.000,00-TL+Bağkur üzerinden anlaşmaya vardıklarını, SMMM ruhsatını kiraya veren iki meslek mensubu hakkında gerekli işlemlerin yapılmasını talep ettiği görülmektedir.
Oda Yönetim Kurulu kararı ile başlatılan disiplin soruşturması kapsamında davacıdan alınan yazılı savunmada, ...'nın muhasebe iş ve işlemleri konusunda ileri düzeyde bilgi sahibi olduğu, vergi dairesinde çalıştığı dönemde ve sonraki dönemlerde mükellefiyet kaydı olan pek çok şirket ve şahısla zaman içinde kurduğu güven ilişkisi sonucu oluşturduğu müşteri portföyü üzerinde ikna kabiliyetinin bulunduğu, bu portföyü belirli bir SMMM ile çalışmaya yönlendirme imkanına sahip olduğu, bu kişinin davacının 2011 yılında Bodrum ilçesinde SMMM olarak çalışmak üzere faaliyetine başlamasına vesile olduğu, ...'nın o dönemde SM ...'ın çalışanı olduğu, SM ...'ın yaşının ilerlemesi sebebiyle müşterilerini ofisiyle birlikte devretmek istemesi üzerine davacının müşterileri ve ofisi devralarak serbest meslek faaliyetine başladığı, o dönemde ...'nın davacının işlerine ön ayak olması sebebiyle oluşan güven duygusu sonucunda davacının, Bodrum ilçesindeki bir kısım işlerine yardımcı olması için bu kişiye vekaletname verdiği, ...'nın davacının ihtiyaç duyduğu bazı zaman aralıklarında hizmet akdi ile davacıya hizmet verdiği, bu dönemlerde ilgiliye SGK kaydı yapılarak ücret ve primlerinin ödendiği, ...'nın portföyünü oluşturan müşterilerin çoğunun -muhasebe işlemlerinin tamamı davacı tarafından yapılsa da- ...'yı muhatap olarak görmeye devam ettiklerini, bu durumun zaman içinde müşterilerin ödemelerini ...'ya yapmasına kadar gittiği, bu süreçte ...'nın kardeşi ...'nın ve bu kişinin tek ortaklı limited şirketi olan ve yine ... tarafından işletildiği bilinen ... Sigorta Ltd. Şti unvanlı şirketin de serbest muhasebeci mali müşavirlik hizmetini verdiği, bu hizmet karşılığında davacıya nakdi bir ödeme yapılmadığı, bunun yerine davacının bir kısım kamusal borçları, elektrik, telefon vb. ödemelerinin ...'ya ödetilerek şikayetçinin kardeşi ve şirketine yönelik tahakkuk eden muhasebe ücreti alacaklarını bu yöntemle tahsil ettiği, şikayetçi tarafından dilekçe ekinde sunulan ve ...'ya ait banka hesabından davacının borçları için yapıldığı anlaşılan ödemelerin tamamının bu nitelikte ödemeler olduğu, öte yandan şikayetçinin sahip olduğu bu pozisyonu korumak adına ve portföy üzerindeki kontrol gücünü kaybetmemek adına kendisini mali müşavir olarak tanıtmış olabileceği, davacının bu hususta aldığı ilk duyumda kendisine hesap sorduğu, ikincisinde ise yollarını ayırdığı, öte yandan ...'nın bir kısım müşterilerden davacının adını kullanarak ve aslında SM ... adına tanzim edilmiş iken üzeri karalanarak davacının kaşesi basılmış tahsilat makbuzları ile olması gerekenden fazla tahsilatlar yaptığı ve yaptığı tahsilatları davacıdan gizleyerek davacının müşterilerine karşı zor duruma düşürüldüğü bir duruma gelmesine sebebiyet verdiği, ayrıca şikayetçinin çevresine davacının kendisinin maaşlı çalışanı olduğu yönünde asılsız söylemlerde bulunduğunun öğrenilmesi üzerine davacının müşteki ile tüm bağlantısını kopardığı, şikayetçinin portföyünü oluşturan tüm müşteriler ile yaptığı görüşme sonucu davacı ile çalışmak istemeyen tüm müşterilerin dosyalarının davacı tarafından SMMM ...'ya devredildiği, 32 müşteri ile ayrı bir ofiste faaliyetine devam etmekte olduğu, dosya incelendiğinde davacıya yönelik "ruhsat kiralama" iddiasını destekler mahiyette hiçbir bilgi ve belgenin bulunmadığı, kira ilişkisinin dayanağı olarak gösterilen banka dekontlarının sadece bir kısım elektrik, cep telefonu, internet, SSK ve kısmen vergi ödemelerine ilişkin olduğunun görüldüğü, şayet taraflar arasında kira ilişkisi bulunsaydı kira bedelinin düzenli ödemeye tabi olması, davacının muhasebe hizmeti vermemesi gerektiği, oysa ki somut olayda böyle bir durumun söz konusu olmadığı, davacının şikayetçi referansı ile gelen hiçbir müşteri için şikayetçiye ödeme yapmadığı, ruhsatını kiralamadığı, şikayetçiden bu kapsamda ödeme almadığı yönünde savunmada bulunulmuştur.
Bunun üzerine 06/11/2019 tarihli soruşturma raporu ile davacının Disiplin Yönetmeliğinin 7/d maddesi uyarınca geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ve aynı Yönetmeliğin 9/d maddesi gereğince meslekten çıkarma cezası ile cezalandırılması istemiyle disiplin kovuşturması açılması gerektiği yönünde görüş bildirilmiştir.
Bilahare Bodrum Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası Yönetim Kurulunun ... tarih ve ... sayılı kararı ile disiplin kovuşturması açılması üzerine Oda Disiplin Kurulunca aynı büroda stajyer olarak çalışan ... isimli kişinin ifadesine başvurulduğu, ... isimli kişinin verdiği ifadede, ...'ın işvereni olduğu ve ...'nın ise aynı büroda SGK'lı olarak büro çalışanı sıfatıyla çalışmakta olduğu, davacı ile şikayetçi arasındaki iş ilişkisine dair bilgisinin bulunmadığını belirttiği görülmektedir.
Öte yandan Oda Disiplin Kurulunun 11/08/2020 tarihli duruşmasında davacıya sorulan, ...'ya şahitli olarak imzaladığı 13.500,00-TL borç makbuzu hakkında söyleyecekleri sorulduğunda, makbuzun bilgisi dışında olduğu, imzasının fotokopi ile kopyalandığı, borcunun bulunmadığı, evrakın nasıl üretildiğini bilmediğini beyan ettiği, ayrıca ...'nın muhasebe ücretine karşılık olarak ofis giderlerini ödetmesi hususunda, ilgilinin düzenli ödeme yapan bir müşteri olmadığı, parasını tahsil edebilmek için kredi kartı veya banka ile bazı ödemelerini yaptırdığı yönünde beyanda bulunduğu, yine SM ... ve ... ile aynı adreste (şikayetçinin kendisine ait olduğunu iddia ettiği ofiste) faaliyet göstermesi hususunda ise işyeri kiralarını bizzat ödediği, mülk sahibinin vergi ve SGK işlerini de kendisi yaptığı için bunların paralarını da kira ödemesinden düştüğünü beyan ettiği görülmektedir.
Bodrum Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası Disiplin Kurulunun 08/12/2020 tarihli kararı ile ...'nın kardeşi olan ...'nın ofise ve SMMM ...'a ait bütün telefon, elektrik, internet, SGK, vergi vb. ödemeleri kendi ... Bankası hesabından yaptığının görüldüğü, ..., ifadesinde bu ödemeleri muhasebe borçlarına karşılık yaptırdığını söylemiş ise de toplam 247 adet dekont ile yapılan bu ödemelerin dikkat çekici olduğu, öte yandan ...'nın kendisine ait olduğunu ve kendisi tarafından kiralandığını iddia ettiği ofisin önce SM ... tarafından, daha sonra SMMM ... tarafından, daha sonra yine ... tarafından aynı işyerinin kullanıldığının sabit olduğu, hatta kullanılan ofis sabit telefonlarının da aynı numaralar olduğu, diğer taraftan Bodrum Vergi Dairesi yazısında, mükelleflerin toplu halde listesi incelendiğinde SM ...'dan SMMM ...'a devir olan mükelleflerin daha sonra ...'dan SMMM ...'ya devrolunduğunun görüldüğü, öte yandan SMMM ...'ın ...'ya verdiği vekaletnamede, kendi adına vergi, SGK işlemlerini veya diğer işlemleri yapması için yetki verdiği hususları bir arada değerlendirildiğinde, SMMM ... ile ... arasında müşteri-çalışan ilişkileri dışında ticari ilişki şüphesinin oluştuğu, bunun da Disiplin Yönetmeliğinin 9/d maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği; diğer taraftan, SMMM ...'ın başkasına ait tahsilat makbuzlarının üzerindeki ismi karalayarak kendi kaşesini bastığı, 2011, 2012, 2013 yıllarında bu makbuzları kullandığı tespit edildiğinden söz konusu eyleminin ise Disiplin Yönetmeliğinin 7/d maddesi kapsamında kaldığı; sonuç olarak 7/d maddesi gereğince davacının 6 ay süre ile; 9/d maddesi gereğince meslekten çıkarma gerektirmekle birlikte bir alt ceza olan 12 ay geçici mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına karar verilmiştir.
Karara şikayetçi ve davacının itiraz etmesi üzerine TÜRMOB Disiplin Kurulunun ... tarih ve Toplantı No:..., Karar No: ... sayılı kararı ile meslek mensubu ...'ın ... tarih ve ... yevmiye nolu vekaletname ile şikayetçiyi kendi adına Maliye Bakanlığı ve bağlı birimlerine verilmesi gereken beyanname ve bildirimlerin elektronik ortamda verilebilmesi için şifre almaya, alınan şifre ile beyanname ve bildirimleri vermeye, tahakkukları almaya ve pek çok işlemi yapmaya vekil tayin ettiği, söz konusu tarihte kendisinin Bursa ili Yıldırım ilçesinde ikamet ettiği, şikayetçinin ise SM ...'ın ruhsat ve şifresini kullanarak hizmet verdiği mükelleflerini meslek mensubu ...'a götürdüğü, ...'dan aldığı geniş yetkiler içeren vekaletname ile işlemleri başlattığı, kağıt üzerinde onun yanında sigortalı eleman gözükmesine rağmen, müşterilerin ...'dan; ruhsat ve beyanname gönderme şifreleri ...'dan olmak üzere işbirliği yaparak çalıştıkları, dosya içerisinde bulunan ifade ve açıklamalar ile hiçbir şüpheye yer vermeyecek şekilde tespit edildiği, ayrıca ...'ın Odaya verdiği savunma dilekçesinde, şikayetçinin belirli bir müşteri portföyü olduğu, bu müşterilerin beyan ve bildirimlerinin ...'ın şifresi ile verildiği, uzunca bir süre işbirliği içinde faaliyet yürüttüklerini açıkça itiraf ettiği, öte yandan 7/d maddesi yönünden, şikayete konu eylemlerin üzerinden 5 yıldan fazla süre geçmesi nedeniyle zamanaşımına uğraması nedeniyle 6 ay geçici mesleki faaliyetten men cezasının kaldırılması gerektiği, diğer taraftan suçun konusunun önem ve değeri dikkate alındığında cezanın alt sınırdan uzaklaşılarak azami hadden tayin edilmesinde mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçeleriyle Disiplin Yönetmeliğinin 28. maddesi uyarınca, Oda Disiplin Kurulu kararının düzeltilerek Disiplin Yönetmeliğinin 7/c maddesine istinaden davacının 12 ay süre ile geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına karar verilmiş olup bu cezanın Hazine ve Maliye Bakanlığının 09/11/2022 tarihli onayı ile kesinleşmesi üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Bodrum 4. Noterliğinin ... tarih ve ... sayılı vekaletnamesi incelendiğinde, davacının Bursa ili Yıldırım ilçesinde ikamet ettiği dönemde ...'yı, Maliye Bakanlığı, Defterdarlıklar, Vergi Daireleri ve Mal Müdürlüklerine verilmesi gereken beyanname ve bildirimleri elektronik ortamdan ve internetten yararlanarak verilmesi için gerekli şifre kullanıcı kodlarını almaya, Vergi Dairelerinde yapılacak her türlü ödemelerin ve borçların izlenmesi için elektronik ortam ve internet kullanım şifrelerini almaya, elektronik ortamda beyannamelerin ve tahakkukların alınması ve ödenmesi için gerekli başvuruları yapmaya, bunlara ait şifre ve kullanıcı kodlarını almaya, bunları kullanmaya, düzeltme talebinde bulunmaya, aylık prim ve hizmet belgesinin SGK'ya internet ortamında verilebilmesi için anılan kurum ve bu kuruma başvuruda bulunmaya, e-bildirge ve e-beyanname sözleşmesini imzalamaya, kullanıcı kodu ve kullanıcı şifresi zarfını kurumdan imza karşılığında almaya, işyerinde çalışan sigortalılara ilişkin aylık prim ve hizmet belgesinin internet ortamında kuruma gönderilmesi ve bu konudaki diğer işlemlerin yerine getirilmesi hususunda kendisini temsil ve ilzama, vergi dairesinde kullanıcı kodu ve internet şifresi almaya vb. birçok konuda yetkili kıldığı görülmektedir. Buna göre; 3568 sayılı Kanunun 2. maddesi kapsamında serbest muhasebeci mali müşavirlik mesleğinin konusuna giren birçok mesleki yetkinin vekaletname kapsamında meslek mensubu olmayan ...'ya devredildiği görülmektedir. Her ne kadar davacı tarafından müştekinin söz konusu vekaletnameye istinaden sadece kendisinin Oda kaydının ve SGK işlemlerinin yapıldığı belirtilmiş ise de; anılan vekaletnamede davacı tarafından SMMM Odası nezdinde kayıt ve SGK nezdinde mükellefiyet kaydının oluşturulabilmesine yönelik sınırlı yetki vermek yerine, bu yetkilerle birlikte davacı tarafından bizzat yerine getirilmesi gereken birçok mesleki yetkinin de meslek mensubu olmayan ...'ya devredildiği anlaşıldığından davacı iddiasına itibar edilmemiştir.
Öte yandan ...'nın muhasebe meslek elemanı olarak davacının işyerinde sigortalı olarak gösterildiği görülmekte ise de; taraflar arasında normal bir işçi-işveren ilişkisinin ötesinde, mutad dışı borç ilişkisinin mevcut olduğu, yine davacının kardeşi tarafından ... Bankası hesabından 247 adet banka dekontu ile sabit olduğu üzere davacıya ait internet, SGK prim borcu vs. gibi ödemelerin yapıldığı, davacı tarafından bu ödemelerin davacının kardeşi ve onun sahibi olduğu limited şirketin muhasebe hizmetlerine karşılık yapıldığı iddia edilmekte ise de; bu hususta bu ödemelerin sadece davacı ile sınırlı kalmayıp ...'nın davacıdan sonra birlikte çalıştığı ... adına yatırılan Bağkur prim ödemeleri ile devam ettiği anlaşılmaktadır.
Diğer taraftan, dosyadaki şikayet dilekçesinde yer alan ifadeler ve davacının da savunma dilekçesinde kabul ettiği üzere ...'nın daha önceden çalıştığı vergi dairesinde oluşturduğu müşteri portföyünü önce SM ...'a daha sonra davacıya ve nihayetinde SMMM ...'ya devrettiği, bu hususta dosyada müşteri devir protokolüne ilişkin belgenin de mevcut olduğu görülmektedir.
Buna göre meslek mensubu davacının, daha önceden Bodrum Vergi Dairesinde çalışan ve kendisine bağlı bir müşteri portföyü oluşturan ve meslek yapma yetkisi bulunmayan ... ile işbirliği yapmak suretiyle daha önceden verdiği vekaletnameye istinaden müşterilerin beyannamelerinin elektronik ortamda kendi şifresiyle gönderilmesine imkan sağladığının sabit olduğu, ihlal edilen eylemin yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri gereği diğer meslek mensupları aleyhine haksız rekabet teşkil ettiği, aynı zamanda meslek mensubunun çalışma usul ve esasları bakımından dürüstlük, güvenilirlik ve tarafsızlık ilkelerine aykırılık teşkil sebebiyle Disiplin Yönetmeliğinin 7/c maddesi kapsamında azami hadden 12 ay süre ile geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasına ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. DAVANIN REDDİNE,
2. Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam ...-TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına,
3. Karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca ...-TL vekâlet ücretinin davacıdan alınarak davalı idarelere verilmesine,
4. Posta gideri avansından artan tutarın kararın kesinleşmesinden sonra istemi halinde davacıya iadesine,
5. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen 30 (otuz) gün içerisinde Danıştay Dava Daireleri Kuruluna temyiz yolu açık olmak üzere,
20/03/2025 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.