T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/3137
Karar No : 2025/4026
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) :... Makineleri A.Ş.
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı şirket tarafından, 2021/Ocak dönemine ilişkin olarak indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklı katma değer vergisi iade tutarı hesaplanırken %8 katma değer vergisi oranıyla alınıp %8 katma değer vergisi oranıyla satılan mallara ait katma değer vergisi tutarlarının hesaplara dahil edilmemesi gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen katma değer vergisi beyannamesine istinaden ihtirazi kaydı yerinde görülmeyerek eksik hesaplandığı ileri sürülen 4.646.814,47 TL iade tutarının nakden veya mahsuben iade alınabileceği dönemden itibaren işleyecek yasal faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirketin indirimli orana tabi işlemlerinin imal ederek sattığı işlemler ile %8 KDV oranı ile alarak %1 KDV oranı ile sattığı işlemler olması, bu işlemler nedeniyle iadesi talep edilen tutarın bu işlemler için hesaplanan KDV tutarını ve devir KDV tutarını aşmaması, 3095 sayılı Kanun ve Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde de teslimde uygulanan KDV oranının alışta uygulanan KDV oranından düşük olması halinde indirimli orana tabi işlemden bahsedilmesi nedeniyle %8 KDV oranında alınarak aynı oranda satılan malların indirimli orana tabi olduğunun kabulünün mümkün olmaması karşısında %8 KDV oranında alınarak aynı oranda satılan mallara ilişkin KDV tutarları dikkate alınarak iade edilecek KDV tutarının hesaplanmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne, dava konusu işleminin iptaline, dava konusu tutarın katma değer vergisinin iadeye hak kazandığı tarihten itibaren 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında işleyecek faiziyle birlikte davacıya ret ve iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İndirimli oranda KDV iadesinin konusunu, mükelleflerin yüksek oranda KDV ile aldıkları emtiaları düşük oranda KDV ile satmalarından dolayı ortaya çıkan farkın hesaplanan indirim yoluyla gideremedikleri tutarların iadesi olarak ortaya çıkmakta olduğu, devreden hesabı ile indirilecek KDV hesabı toplamından hesaplanan KDV hesabı düşüldükten sonra kalan tutarın iadeye konu olabileceği, %8 oranında hesaplanan KDV'de oranın aynı olmasına rağmen tutarın aynı olmaması nedeniyle iade hesabına dahil edilmemesi durumunda davacı kurum aynı anda hem iade alacak hem de ödemesi gereken verginin ödenmemesi sonucu doğacağından yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket tarafından, 2021/Ocak dönemine ilişkin olarak indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklı katma değer vergisi iade tutarı hesaplanırken %8 katma değer vergisi oranıyla alınıp %8 katma değer vergisi oranıyla satılan mallara ait katma değer vergisi tutarlarının hesaplara dahil edilmemesi gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen katma değer vergisi beyannamesine istinaden ihtirazi kaydı yerinde görülmeyerek eksik hesaplandığı ileri sürülen 4.646.814,47 TL iade tutarının nakden veya mahsuben iade alınabileceği dönemden itibaren işleyecek yasal faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi İndirimi" başlıklı 29. maddesinde; "1. Mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler:
a) Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,
b) İthal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi,
c) Götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,
2. Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28. madde uyarınca Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Ancak mahsuben iade edilemeyen vergi, Maliye Bakanlığınca belirlenen sektörler, mal ve hizmet grupları ve dönemler itibarıyla yılı içinde nakden iade edilebilir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilir. Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir." hükümlerine yer verilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin verdiği yetki uyarınca çıkarılan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin III.B-3 İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Uygulaması, 3.1 İade Tutarlarının Hesaplanması, 3.1.1. Yılı İçinde Talep Edilen Mahsuben İade Tutarlarının Hesaplanması başlıklı bölümünde; indirimli orana tabi işlemleri bulunan mükelleflerin, bu işlemleri nedeniyle yüklendikleri ve indirim yoluyla telafi edemedikleri için yılı içinde mahsuben iadesini talep edecekleri KDV tutarını aylar itibarıyla ve kümülatif olarak hesaplayacağı, iade talebinin, ilgili vergilendirme dönemleri itibarıyla indirimli orana tabi tüm işlemleri kapsaması gerektiği, işlemlerin ayrıştırılıp sadece bir kısmına yönelik hesaplama yapılması ve bu şekilde iade talep edilmesinin mümkün olmadığı belirtilerek hesaplamaların nasıl yapılacağına yer verildikten sonra indirimli orana tabi işlemlerde iade tutarının, indirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak yüklenilen vergi ile söz konusu işlemler üzerinden hesaplanan vergi arasındaki farkın sonraki döneme devreden KDV ile karşılaştırılması sonucu belirlendiği ve bu hesaplama yapılırken, indirimli orana tabi işlemler üzerinden hesaplanan verginin bu işlemler nedeniyle yüklenilen vergiden yüksek olduğu dönemlerdeki tutarlar arasındaki farkın, cari dönem sonu iade edilebilir KDV tutarından düşüleceği, diğer taraftan indirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak yüklenilen vergi ile söz konusu işlemler üzerinden hesaplanan vergi arasındaki farkın, (% 1) oranına tabi işlemler için işlem bedelinin (% 17)’sini, (% 8)’e tabi işlemler için ise işlem bedelinin (% 10)’unu aşan kısmın, iade hesabına dahil edilmeyeceği, azami iade tutarının belirlenmesinde iade talebinde bulunulan döneme kadar yapılan toplam işlem bedelinin dikkate alınacağı, ay içi hesaplamalarda azami iade edilebilir tutarın aşılmasının bu durumu değiştirmeyeceği, ancak işlemin bünyesine doğrudan giren harcamalara ilişkin olarak yüklenilen verginin, azami iade tutarını aşması halinde mükellefin iade talebinin, aşan kısım için münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği düzenlemelerine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyasının incelenmesinden; davacı şirket tarafından, 2021/Ocak dönemine ilişkin olarak indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklı katma değer vergisi iade tutarı hesaplanırken %8 katma değer vergisi oranıyla alınıp %8 katma değer vergisi oranıyla satılan mallara ait katma değer vergisi tutarlarının hesaplara dahil edilmemesi gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen katma değer vergisi beyannamesine istinaden ihtirazi kaydı yerinde görülmeyerek eksik hesaplandığı ileri sürülen 4.646.814,47 TL iade tutarının; %8 KDV oranı ile alınan malların aynı oran ile satılmasında indirimli oranın söz konusu olmadığı, bu indirimlerin hesaba dahil edilmesi durumunda iade edilecek tutarın azaldığı, %18 KDV oranı ile alınıp aynı oran ile satılan mallar için devreden KDV olsa dahi iade mekanizmasının bulunmadığı, %8 oranla alınıp satılan mallar için de iade talep edip etmeme konusunda keyfiyet verilmesi gerektiği, aksi halde üreticilerin iadelerini eksik almalarına sebebiyet verileceği ileri sürülerek nakden veya mahsuben iade alınabileceği dönemden itibaren işleyecek yasal faiziyle iadesi istemiyle dava açıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ile mükellefler, bir vergilendirme döneminde teslim ettiği mal ve hizmetler nedeniyle hesaplanan ve tahsil edilen katma değer vergisinden sadece kendilerine yapılan mal teslimi veya hizmet ifası nedeniyle ödedikleri ya da borçlandıkları katma değer vergisini değil, faaliyetleriyle ilgili her türlü fatura ve benzeri vesikalarda yer alan katma değer vergisini indirebilmektdirler. İndirilecek katma değer vergisinin, tahsil olunan katma değer vergisinden fazla olduğu hallerde aradaki fark, bir sonraki vergilendirme dönemine devredilerek, sonraki döneme ait indirilebilecek katma değer vergisine eklenmekte ancak iade edilmemektedir. Ancak, 3065 sayılı Kanunun 28. maddesiyle verilen yetki uyarınca, Cumhurbaşkanı tarafından katma değer vergisi oranı indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin maddede belirtilen borçlarına mahsuben iade edilmesi, yıl içinde mahsuben iade edilemeyen verginin ise nakden iade edilmesi imkanı getirilmiştir.
Anayasa Mahkemesinin 14/02/2012 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 17/11/2011 tarih ve E:2010/11, K:2011/153 sayılı kararında da; katma değer vergisi,nin verginin konusunu oluşturan işlemler nedeniyle bir mal veya hizmetin el değiştirmesi sonucu, her el değiştirmede eklenen değerin vergilendirmesine dayandığından, vergiye tabi işlemlerin her aşamasında, yüklenilen katma değer vergisinin tahsil edilen katma değer vergisinden indirilmesi ve kalan tutarın beyan edilerek vergi dairesine ödenmesinin söz konusu olduğu, katma değer vergisinin özelliğinden kaynaklanan bu durumun, mahsup ya da nakit ödeme yoluyla iade kurumunun da katma değer vergisi ile bütünleşmesine neden olduğu ve yasa koyucu tarafından 3065 sayılı Kanunda yapılan düzenlemeyle, “mahsuben iade” ve mahsuben iade edilemeyen tutar için “nakden iade” kurumu getirildiği ve yükümlünün hukuk güvenliğinin kanunla sağlandığı belirtilmiştir.
Bu kapsamda, bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamının, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi, izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin maddede sayılan borçlarına mahsuben iade edilecektir. Ayrıca Katma Değer Vergisi Kanununda vergilendirme dönemi aylık veya üç aylık dönemler olarak belirlenmekle birlikte indirim yoluyla giderilemeyen verginin mükelleflerin teslim ve hizmetin yapıldığı dönemden önceki dönemlerde yapılan işlemlerle bağlantılı olarak hesaplanması gerektiğinden, sağlıklı sonuç elde edilebilmesi için iade hesabının aylar itibarıyla kümülatif toplama şeklinde yapılması gerekliliği ortaya çıkmaktadır.
Tüm bu açıklamalar dikkate alındığında, indirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak iade edilecek katma değer vergisi hesaplanırken %8 KDV oranına tâbi mal/hizmet alım-satımlarının iade hesabına dahil edilmemesi, iade edilecek katma değer vergisinin yanlış hesaplanmasına yol açacağından, bir vergilendirme dönemindeki tüm alış ve satışların dikkate alınarak indirilecek katma değer vergisi ile hesaplanan katma değer vergisi belirlenip, iadeye konu tutar tespit edilmelidir.
Bu nedenle, davacının 2021/Ocak dönemine ilişkin olarak ihtirazi kayıtla verilen katma değer vergisi beyannamesinde indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklı katma değer vergisi iade tutarı hesaplanırken %8 KDV oranıyla alınıp aynı oran ile satılan mallara ait katma değer vergisi tutarlarının hesaplara dahil edilmemesi gerektiğinden bahisle eksik hesaplandığı ileri sürülen iade tutarının nakden veya mahsuben iade alınabileceği dönemden itibaren işleyecek yasal faiziyle iadesi isteminde hukuka uygunluk bulunmadığından, davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idarenin istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/10/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.