T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/3898
Karar No : 2025/1057
TEMYİZ EDENLER :1-(DAVACI) ... Madeni Yağ. Geri Dön. İth. İhr. İnş. Gıda San. ve Tic. A.Ş
VEKİLİ : Av. ...
2- (DAVALI) ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, önceki dönemden devreden katma değer vergisinin bulunmadığı, düzenlediği faturaların bir kısmının muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu, bir kısmının ise komisyon karşılığı düzenlenen sahte belgeler olduğu, eksik beyan ettiği özel tüketim vergisi üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği, belgesiz satışının olduğu ve bir kısım alışlarının sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Mart ila Temmuz, Ekim ve Aralık dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın sahte belge düzenleme nedeniyle elde edilen komisyon geliri ile sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek ve belgesiz satışlar yapmak suretiyle elde edilen hasılatın matraha ilavesinden kaynaklanan kısmında aynı gerekçeyle yapılan 2017 yılı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davada Mahkemelerinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddine karar verildiğinden hukuka aykırılık bulunmadığı, cezalı tarhiyatın özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmı yönünden; davacı tarafından 2017/Mart,Nisan,Mayıs ve Ekim, Kasım,Aralık dönemlerine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisine karşı açılan davanın Mahkemelerinin ... tarih ve E:...K:... sayılı kararıyla reddine karar verildiğinden, bu kısımda da hukuka aykırılık olmadığı, önceki dönemden devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmında, davacı tarafından 2016/Mayıs, Haziran, Temmuz ve Ekim dönemlerine ilişkin olarak salınan cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davanın Mahkemelerinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı ile kısmen kabulüne kısmen reddine karar verildiğinden anılan karar uyarınca kısmen hukuka uyarlık, kısmen hukuka aykırılık bulunmadığı, cezalı tarhiyatın sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmı yönünden ise; ... Kim.Mad.Pet.Ür.İml. Otom.Nakl.İth.İhr. San. ve Tic. Ltd.Şti.... Paz.İnş.San. ve Tic.Ltd. Şti., ... Otom. Petrol San.Tic.Ltd.Şti., ... Mad.Yağ.Akar.Pet. Tar.Kim.Ürn.Paz. Nak.San.Ve Tic.Ltd.Şti., ... Petrokimya Lojistik San. Ve Tic.Ltd.Şti., ... Madeni Yağ. Boya ve Hırd.San. ve Tic. Ltd. Şti., ... Paz.İnş. Petrokimya Dağ.San. ve Tic. Ltd.Şti., ... Pet. Kim. Tar. Hay. Ür. Mad. Nak. ve Mad. Yağ. Ür. Paz. İth. İhr.Tur.San. Ve Tic.Ltd.Şti.'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısımda hukuka aykırılık, ... Madeni Yağ Pet. Ür.Kim.San. ve Tic. A.Ş., ... Madeni Yağ Kim. Mad. İm. Ot. Üm. Nak. İnş. jth. San. ve Tic. Lld.Şti., ... Petrokimya A. Ş.'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısımda hukuka uyarlık olmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, cezalı tarhiyatın ... Madeni Yağ Pet. Ür.Kim.San. ve Tic. A.Ş., ... Madeni Yağ Kim. Mad. İm. Ot. Üm. Nak. İnş. jth. San. ve Tic. Lld.Şti., ... Petrokimya A. Ş.'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile önceki dönemden devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmının 2016 yılına ilişkin olarak salınan cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davada verilen kabul kararına isabet eden kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:Dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın belgesiz satışlar yapmak suretiyle elde edilen hasılatın matraha ilavesinden kaynaklanan kısmı için kesilen ve bir katı aşan vergi ziyaı cezası yönünden; belgesiz satış yapmak fiilinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanununu 359.maddesinde sayılan fiillerden olmadığı ve 359.maddede sayılan fiiller tespit edilmeden kayıt dışı hasılat nedeniyle re'sen yapılan tarhiyatlarda vergi ziyaı cezasının 3 kat uygulanacağına dair bir düzenleme bulunmadığı gerekçesiyle hukuka uyarlık bulunmadığından kararın bu kısmında hukuka uyarlık, diğer kısımlarında hukuka aykırılık olmadığından bahisle davacının istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine, davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine, Mahkeme kararının üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın belgesiz satışlar yapmak suretiyle elde edilen hasılatın matraha ilavesinden kaynaklanan kısmı için kesilen ve bir katı aşan vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın kabulüne, anılan kısmın kaldırılmasına karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI:2016, 2017 ve 2018 yıllarında işyerinde herhangi bir tespitin yapılmadığı, bu nedenle 2019 yılında yapılan inceleme ile geçmiş yılların emsal alınması ve sahteci kabul edilmesinin gerçeği yansıtmadığı, 2018 yılı sonuna kadar vergi dairesine borcunun olmadığı, incelemenin yapıldığı 2019 yılında vergi dairesine ihtirazi kayıtla tahakkuk eden ve davası devam eden bu tahakkuklar üzerinden kesilen cezalardan dolayı borcunun olduğu ve vergi müfettişinin de henüz davası sonuçlanmayan bu tahakkuktan ve kesilen cezadan dolayı oluşan borçları ödenmemiş borç olarak rapor ettiği ve borcun varlığının sebebi olarak kendisini sahteci kabul ettiği, yurtiçi ve yurtdışı alımları yok sayılarak sahte fatura kullanıcısı ya da düzenleyicisi olduğunun iddia edilmesinin tamamen kanaat ve varsayıma dayalı olduğu,banka hareketlerinin fiktif olduğunun belirtildiği ancak bu kanaate nasıl varıldığının açıklanmadığı, çeklerin ödeme aracı olarak kabul edilmemesinin nedeninin ortaya konulmadığı ve işlem tesis eden bankaların görüşünün sorulmadığı, eksik ve yetersiz incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatlarda hukuka uyarlık olmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Davacının 2016, 2017 ve 2018 dönemleri hesaplarının incelenmesi neticesinde;Mükellef kurum tarafından ithal edilen light naturel ve heavy neutral isimli emtiaların başkaca emtiaların üretiminde kullanılmadığı, iç piyasadan temin edilerek imalatta kullanıldığı iddia edilen katkı maddesi alışlarının gerçek olmadığı, ilişki içerisinde olunan paravan firmalar üzerinden gerçeği yansıtmayan belgelerle imalat yapılması için gerekli olan katkı maddesinin alınmış gibi gösterildiği, ithal edilen emtiaların doğrudan veya basit bir karışımla yoğunluğu değiştirilmiş baz yağ olarak piyasaya satıldığı veya paravan şirketler aracılığı bu paravan şirketlere satılmış gibi gösterildiği, mükellefiyet konusu karayolu ile şehirler arası veya şehir içi eşya, yük ve insan taşıma yönünden mükellefiyeti olanlara veya bu tür mükelleflere satış yaptığı tespit edilen mükelleflere düzenlenen faturaların, gerçek bir mal teslimini gösterdiği ancak bu faturalarda yer alan madeni yağ teslimlerinin değil bunun yerine piyasada 10 numara yağ diye tabir edilen doğrudan veya basit bir karışımla yoğunluğu değiştirilmiş baz yağ satışlarının gerçekleştirildiği, bu nedenle yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı adına, önceki dönemden devreden katma değer vergisinin bulunmadığı, düzenlediği faturaların bir kısmının muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu, bir kısmının ise komisyon karşılığı düzenlenen sahte belgeler olduğu, eksik beyan ettiği özel tüketim vergisi üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği, belgesiz satışının olduğu ve bir kısım alışlarının sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Mart ila Temmuz, Ekim ve Aralık dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın belgesiz satış yapmak suretiyle elde edilen hasılatın matraha ilavesinden kaynaklanan kısmı için kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı ile önceki dönemden devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmı dışındaki kısımları usul ve hukuka uygun olup, taraflarca ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın belgesiz satış yapmak suretiyle elde edilen hasılatın matraha ilavesinden kaynaklanan kısmı için kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı yönünden;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun, "Vergi ziyaı cezası" başlıklı 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği taktirde mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, 2. fıkrasında, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat uygulanacağı belirtilmiş; "Kaçakçılık suçları ve cezaları" başlıklı 359. maddesinin (b) fıkrasında, "Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir." hükümlerine yer verilmiştir.
Davacının belgesiz satış yapmak suretiyle vergi ziyaına Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yer alan fiillerle sebebiyet verildiği açık olduğundan, vergi ziyaı cezasının üç kat kesilmesinde hukuka aykırılık, Bölge İdare Mahkemesi kararının aksi yöndeki kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın önceki dönemden devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmı yönünden ise;
Davacı adına 2016/Mayıs, Haziran, Temmuz ve Ekim dönemlerine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salındığı; söz konusu cezalı tarhiyatın davacının düzenlediği faturaların bir kısmının muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu, bir kısmının ise komisyon karşılığı düzenlenen sahte belgeler olduğu, eksik beyan ettiği özel tüketim vergisi üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği, belgesiz satışının olduğu, iade hakkı bulunmadığı halde 2015 Ağustos özel tüketim vergisi iadesinden kaynaklı 33.608,12-TL nin indirilecek katma değer vergisi tutarına dahil edildiği ve bir kısım alışlarının sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporundan kaynaklandığı anlaşılmıştır. Davacı tarafından söz konusu cezalı tarhiyata karşı açılan davada ...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı; Dairemizin 26/03/2025 tarih ve E:2023/3899, K:2025/1054 sayılı kararı ile "cezalı tarhiyatın özel tüketim vergisi iadesinden oluşan 33.608,12 TL'nin 2016/Ocak dönemi indirilecek katma değer tutarları içerisinden çıkartılması gerektiğinden bahisle katma değer vergisi indirimin reddedilmesinden kaynaklanan kısmı" yönünden bozulduğu görülmüş olup, önceki dönemden devreden katma değer vergisi matrahını oluşturan diğer kalemler yönünden kararda hukuka aykırılık, devreden katma değer vergisinin atıf yapılan kararla bozulan kısma isabet eden kısmında ise hukuka uyarlık bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine
... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın belgesiz satış yapmak suretiyle elde edilen hasılatın matraha ilavesinden kaynaklanan kısmı için kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı ile önceki dönemden devreden katma değer vergisinin yukarıda belirtilen kısmının BOZULMASINA,diğer kısımların ONANMASINA,
Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı 3 sayılı Tarife uyarınca aleyhine onanan kısım üzerinden hesaplanacak nisbi harcın alınmasına,
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 26/03/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.