T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/4206
Karar No : 2024/7418
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı-...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Hizmet Organizasyonları Ticaret ve Sanayi Limited Şirketinin vergi borçları nedeniyle kanuni temsilci sıfatıyla adına düzenlenen ... tarih ve ... ila ... sayılı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dava konusu ... sayılı ödeme emrinin 6 ila 14. ve 18 ila 26. sıralarında yer alan borçların 6736 sayılı Kanun kapsamında 07/09/2016 tarihinde verilen kurumlar vergisi matrah artırımı bildirimi ile katma değer vergisi artırım bildirimi üzerine tahakkuk edip 18 taksite bağlanan borçların, ödenmeyen 10. ve sonraki taksitlerine ilişkin olduğu, davacının 10. taksitin vadesi olan 30/09/2018 tarihinden önce 16/02/2018 tarihinde kanuni temsilcilikten ayrıldığı dikkate alındığında, anılan borçlardan kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulamayacağı, ... sayılı ödeme emrinin diğer sıralarında yer alan borçlar ile dava konusu diğer ödeme emirleri içeriği borçların ise asıl borçlu şirket tarafından 7256 sayılı Kanun kapsamında 08/12/2020 tarihinde yapılandırıldığı, ödeme planına uyulmadığı için yapılandırma iptal edilmiş ise de, yapılandırma üzerine borcun döneminin, tutarının, vadesinin ve ödenmemesi halinde sorumlu tutulacak kişinin değiştiği, başka anlatımla, yeni bir hukuki durumun ortaya çıktığı, borcun nitelik değiştirdiği, eski borcun sona erdiği ve yeni bir borcun doğduğu anlaşıldığından, yapılandırma tarihinden önce kanuni temsilcilikten ayrılan davacının söz konusu borçlardan da sorumlu tutulamayacağı gerekçesiyle davanın kabulüne, ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İdarelerince yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen reddi, kısmen kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu ... sayılı ödeme emrinin 6 ila 14. ve 18 ila 26. sıraları dışındaki sıralarında yer alan borçlar ile dava konusu diğer ödeme emirleri içeriği borçlara ilişkin kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, ... Hizmet Organizasyonları Ticaret ve Sanayi Limited Şirketinin vergi borçları nedeniyle kanuni temsilci sıfatıyla adına düzenlenen ... tarih ve ... ila ... sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükellef veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı belirtilmiştir.
18/05/2018 tarih ve 30425 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un 2. maddesinde, (1) Maliye Bakanlığına, il özel idarelerine ve belediyelere bağlı tahsil daireleri tarafından takip edilen alacaklardan bu Kanunun yayımı tarihi itibarıyla (bu tarih dâhil); a) Vadesi geldiği hâlde ödenmemiş ya da ödeme süresi henüz geçmemiş bulunan vergilerin ödenmemiş kısmının tamamı ile bunlara bağlı gecikme faizi ve gecikme zammı gibi fer’i amme alacakları yerine bu Kanunun yayımı tarihine kadar Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın; ödenmemiş alacağın sadece fer’i alacaktan ibaret olması hâlinde fer’i alacak yerine Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın, bu Kanunda belirtilen süre ve şekilde tamamen ödenmesi şartıyla vergilere bağlı gecikme faizi ve gecikme zammı gibi fer’i amme alacakları ile aslı bu Kanunun yayımı tarihinden önce ödenmiş olanlar dâhil olmak üzere asla bağlı olarak kesilen vergi cezaları ve bu cezalara bağlı gecikme zamlarının tamamının, b) Vadesi geldiği hâlde ödenmemiş ya da ödeme süresi henüz geçmemiş bulunan ve bir vergi aslına bağlı olmaksızın kesilmiş vergi cezaları ile iştirak nedeniyle kesilmiş vergi cezalarının %50’si ve bu tutara gecikme zammı yerine, bu Kanunun yayımı tarihine kadar Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın; ödenmemiş alacağın sadece gecikme zammından ibaret olması hâlinde gecikme zammı yerine Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın, bu Kanunda belirtilen süre ve şekilde tamamen ödenmesi şartıyla cezaların kalan %50’sinin ve bu cezalara bağlı gecikme zamlarının tamamının tahsilinden vazgeçileceği düzenlenmiştir.
17/11/2020 tarih ve 31307 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 3. maddesinin, 6. fıkrasında, bu Kanuna göre ödenmesi gereken taksitlerin ilk ikisinin süresinde ve tam ödenmesi koşuluyla, kalan taksitlerden; bir takvim yılında iki veya daha az taksitin, süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde, ödenmeyen veya eksik ödenen taksit tutarlarının son taksiti (peşin ödeme seçeneğinin tercih edilmesi hâlinde ilk taksiti) izleyen ayın sonuna kadar, gecikilen her ay ve kesri için 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesine göre belirlenen gecikme zammı oranında hesaplanacak geç ödeme zammı ile birlikte ödenmesi şartıyla bu Kanun hükümlerinden yararlanılacağı, ilk iki taksitin süresinde tam ödenmemesi ya da süresinde ödenmeyen veya eksik ödenen diğer taksitlerin belirtilen şekilde de ödenmemesi veya bir takvim yılında ikiden fazla taksitin süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde bu Kanun hükümlerinden yararlanma hakkının kaybedileceği, 8. fıkrasında, bu Kanun kapsamına giren alacakların altıncı fıkrada belirtilen şekilde tamamen ödenmemiş olması hâlinde borçluların, ödedikleri tutarlar kadar bu Kanun hükümlerinden yararlanacakları, Kanun kapsamında yapılandırıldığı hâlde bu Kanunda öngörülen süre ve şekilde ödenmeyen alacakların yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak takip işlemlerinin ilgili mevzuat kapsamında yapılacağı ve bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlamış olan takip işlemlerinin geçerliliğini koruyarak kaldığı yerden devam edeceği hükme bağlanmıştır.
Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7256 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nin (Seri No:1) “II- Alacakların Yapılandırılmasına İlişkin Açıklamalar” başlıklı kısmının "D- Taksitlerin Süresinde Ödenmemesi Halinde Yapılacak İşlemler” başlıklı bölümünün “4- İhlal Hâlinde Alacakların Takibi” başlıklı alt bölümünde, "7256 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin sekizinci fıkrasında “(8) Bu Kanun kapsamına giren alacakların altıncı fıkrada belirtilen şekilde tamamen ödenmemiş olması hâlinde borçlular, ödedikleri tutarlar kadar bu Kanun hükümlerinden yararlanırlar. Kanım kapsamında yapılandırıldığı hâlde bu Kanunda öngörülen süre ve şekilde ödenmeyen alacakların yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak takip işlemleri ilgili mevzuat kapsamında yapılır ve bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlamış olan takip işlemleri geçerliliğini koruyarak kaldığı yerden devam eder.” hükmü yer almaktadır. Bu hükme göre, Kanun kapsamında yapılandırıldığı halde Kanunda öngörülen süre ve şekilde ödenmeyen alacakların, yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak takip işlemleri ilgili mevzuat kapsamında yapılacak ve bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlamış olan takip işlemleri geçerliliğini koruyarak kaldığı yerden devam edecektir. Dolayısıyla, alacakların Kanun hükümlerinden yararlanmak suretiyle yapılandırılması bu alacakların niteliğini değiştirmediğinden, Kanunda öngörülen süre ve şekilde ödenmeyen alacakların yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak, daha önce yapılan takip işlemleri yenilenmeksizin, bu işlemlere kaldığı yerden devam edilecektir. Diğer taraftan, alacağın ödenmesinden sorumlu olan diğer kişiler (213 ve 6183 sayılı Kanunlar ile diğer kanunlarda yer alan sorumluluk düzenlemeleri nedeniyle mirasçılar, kefiller, şirket ortakları ve kanuni temsilciler gibi amme borçlusu sayılan kişiler) hakkında yapılan takip işlemlerine de Kanunun 3 üncü maddesinin sekizinci fıkrasına göre kaldığı yerden devam edilmesi gerekmektedir." hükümlerine yer verilmiştir.
09/06/2021 tarih ve 31506 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nde (Seri No:1) de benzer düzenlemeler bulunmaktadır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ... sayılı ödeme emrinin 6 ila 14. ve 18 ila 26. sıralarında yer alan borçlara ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olup, ileri sürülen temyiz nedenleri, kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu ... sayılı ödeme emrinin 6 ila 14. ve 18 ila 26. sıraları dışındaki sıralarında yer alan borçlar ile dava konusu diğer ödeme emirleri içeriği borçlara ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince:
Önceki yapılandırma kanunlarından, bu arada 7143 sayılı Kanun'dan farklı olarak 7256 sayılı Kanun ve sonrasında yayımlanan 7326, 7440 sayılı Kanunlarla, kanun kapsamında yapılandırıldığı hâlde bu kanunda öngörülen süre ve şekilde ödenmeyen alacakların yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak takip işlemlerinin ilgili mevzuat kapsamında yapılacağı ve kanunun yayımı tarihinden önce başlamış olan takip işlemlerinin geçerliliğini koruyarak kaldığı yerden devam edeceği yönünde hüküm getirildiği, bu hüküm dikkate alındığında 7256, 7326 ve 7340 sayılı Yasalar uyarınca yapılandırılıp koşulları ihlal edilen kamu alacaklarının yeniden takibi sırasında yapılandırma öncesi yapılan işlemlerin geçerliliğini koruduğu ve takibin, hangi aşamada kaldıysa o aşamadan devam edeceği hususunun açıkça belirtildiği görülmüştür.
Yukarıda yer verilen mevzuatın birlikte değerlendirilmesinden, asıl borçlu şirket tarafından 7256, 7326 ve 7440 sayılı Kanunlar'dan yararlanılarak borçların yapılandırılması daha sonra yükümlülüklerin yerine getirilmemesi nedeniyle hakkın kaybedilmesi ve bunun sonucunda yapılandırmanın iptali durumunda borcun yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak takibe devam edileceği, daha önceden yapılan takip işlemlerinin kaldığı yerden devam edeceği, başka bir anlatımla yapılandırmanın borcun takibinde gelinen aşamayı değiştirmeyeceği, bu nedenle de asıl borçlu şirket adına 6183 sayılı Kanun kapsamındaki alacakların yapılandırılması halinde yeniden ödeme emri düzenlenmesine gerek olmadığı gibi kanuni temsilcinin veya şirket ortağının sorumluluğunun da kaldığı yerden devam edeceği açıktır. Dolayısıyla, yapılandırma şartlarının ihlali nedeniyle tecilin iptal edilmesi durumunda borcun usulüne uygun kesinleşip kesinleşmediği, şirketten tahsil imkanını bulunup bulunmadığı yine borcun zamanaşımına uğrayıp uğramadığı ve kanuni temsilci sıfatıyla yapılan takiplerde kanuni temsilcinin sorumluluğunun bulunup bulunmadığı hususlarında değerlendirme yapılması gerekmektedir. 7143 sayılı Kanun'da ise, 7256, 7326 ve 7440 sayılı Kanunların aksine yapılandırmanın ihlalinden sonra 6183 sayılı Kanun uyarınca yapılan takip işlemlerinin kaldığı yerden devam edeceğine dair hüküm bulunmadığından, yapılandırmayla ortaya çıkan yeni bir hukuki durum nedeniyle yapılandırma sırasında borçlu şirketle ilişkisi bulunmayan kanuni temsilcinin yapılandırılan borçlardan sorumlu tutulması mümkün bulunmamaktadır.
Dosyanın incelenmesinden; asıl borçlu şirketin vergi borçlarının davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı 14/02/2018 tarihinden sonra, önce 7143 sayılı Kanun kapsamında yapılandırıldığı, yapılandırılan borçlar ilişkin ödeme yapılmadığından tecil dosyasının iptal edildiği, anılan borçların daha sonra 7256 sayılı Kanun kapsamında yapılandırıldığı, yapılandırılan borçlar ilişkin ödeme yapılmadığından tecil dosyasının iptal edildiği, söz konusu borçların en son 7326 sayılı Kanun kapsamında yapılandırıldığı, yapılandırılan borçlar ilişkin ödeme yapılmadığından tecil dosyasının iptal edildiği, asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan bu borçların tahsili amacıyla şirketin 27/08/2009 - 14/02/2018 tarihleri arasında kanuni temsilcisi olan davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Vergi Mahkemesince, ödeme emirleri içeriği borçların 7256 sayılı Kanun kapsamında yapılandırıldığı esnada şirketin kanuni temsilcisi olmayan davacının anılan borçlardan sorumlu tutulması mümkün olmadığından davacı adına tanzim edilen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle verilen kabul kararına yönelik davalı idare istinaf istemi Bölge İdare Mahkemesi tarafından reddedilmişse de; yapılandırma şartlarının ihlali nedeniyle tecil dosyasının iptali üzerine, 7256 ve 7326 sayılı Kanunların yayımı öncesinde başlamış olan takip işlemleri geçerliliğini koruyarak kaldığı yerden devam edeceğinden, 7143 sayılı Kanun yönünden ise, yapılandırmayla ortaya çıkan yeni bir hukuki durum nedeniyle yapılandırma sırasında borçlu şirketle ilişkisi bulunmayan kanuni temsilcinin yapılandırılan borçlardan sorumlu tutulması mümkün bulunmadığından Bölge İdare Mahkemesince yukarıda belirtilen hususlar yönünden inceleme yapılarak karar verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, Vergi Mahkemesinin 20/10/2021, 22/11/2021 ve 04/01/2022 tarihli ara kararlarına davalı idarece verilen cevaplar ve eki belgeler ile davalının istinaf dilekçesi incelendiğinde, 7143 sayılı Kanun kapsamında asıl borçlu şirketin vergi borçlarının tümünün mü, yoksa bir kısmının mı yapılandırıldığı, bir kısmı yapılandırılmış ise hangi borçların yapılandırıldığı hususlarında belirsizlik olduğu görüldüğünden, Bölge İdare Mahkemesince yeniden verilecek kararda bu hususun da değerlendirileceği tabiidir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, dava konusu ... sayılı ödeme emrinin 6 ila 14. ve 18 ila 26. sıraları dışındaki sıralarında yer alan borçlar ile dava konusu diğer ödeme emirleri içeriği borçlara ilişkin kısmının BOZULMASINA, diğer kısmının ONANMASINA,
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 11/12/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.