T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/5337
Karar No : 2025/3747
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Lojistik İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av....
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
VEKİLİ : Av....
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2019/Mayıs, Haziran, Temmuz dönemlerinde gerçekleştirilen ihracat teslimlerine dair katma değer vergisi iadesinin nakden alınması amacıyla sunulan teminat mektuplarının geri verilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair... tarih ve E... sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:2... K:... sayılı kararıyla; katma değer vergi iadesi tasdik raporlarına istinaden ihracat teslimlerinden kaynaklanan katma değer vergisine dair nakden iade taleplerinin, gerçekleştirilmeyen kısmının, incelemeye sevk edilerek yerine getirilmemesi suretiyle reddine dair işlemin iptali ve iadesi gerçekleştirilemeyen kısımlarının yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davanın ''davacının yüklenim listelerinde yer alan faturaları düzenleyen ...Plastik ve San ve Tic. A.Ş. ve diğer mükellefler hakkında sahte belge düzenlediklerine dair bir rapor bulunmadığı, davacı adına fatura düzenleyen ...Plastik ve San ve Tic. A.Ş.'nin mal ve hizmet alımında bulunduğu mükelleflerin incelemeye sevk edilmiş olmalarının, muhasebe işlemlerinin davacı şirketin ortağı olan şahsın kardeşi tarafından yerine getirilmesinin, davacı şirket ile ...Plastik ve San ve Tic. A.Ş.'nin ortağının aynı şahıs olmasının, davacının iade istemlerinin yüksek tutarlara ilişkin olmasının ve katma değer vergisi iadesi tasdik raporlarının riskli olarak değerlendirilen mükelleflere iade raporu düzenleyen yeminli mali müşavir tarafından düzenlenmiş olmasının, davacının yüklenim listesinde yer alan faturaların sahte belge olduğunun kabul edilebilmesi için yeterli olmadığı, bu hususlar dışında, ispat yükü üzerinde bulunan davalı idarenin, davacının yüklenim listesinde yer alan faturaların gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmadığını ortaya koyan ya da davacının incelemeye sevk edilmesi gerektiren başka bir tespitinin veya iddiasının bulunmadığı'' gerekçesiyle kabul edildiği, teminat mektubu verilmesini gerektirecek bir durumun bulunmadığının ortaya konulmasıyla birlikte davacı şirketin, aradan geçen zaman zarfında hakkında iade taleplerinin yerine getirmesine engel olabilecek olumsuz bir tespitin varlığına ilişkin olarak somut bir veri ortaya konulmaksızın, henüz yapılmış bir inceleme bulunmadan veya incelemenin ne zaman tamamlanacağına yönelik bir açıklamada yapılmayarak, hakkında inceleme yapılması için sevk edildiğinden bahisle teminat mektuplarının iade taleplerinin reddine dair dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline ve teminat mektuplarının davacıya iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Katma değer vergi iadesi tasdik raporlarına istinaden ihracat teslimlerinden kaynaklanan katma değer vergisine dair nakden iade taleplerinin, gerçekleştirilmeyen kısmının, incelemeye sevk edilerek yerine getirilmemesi suretiyle reddine dair işlemin iptali ve iadesi gerçekleştirilemeyen kısımlarının yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının kaldırılıp davanın kesin olarak reddedildiği, bu haliyle, davacının, dava konusu dönemlere ait nakden iade taleplerinin yerine getirilmesinin mümkün olmadığı ve incelemeye sevkinin yerinde olduğundan, incelemeye sevk edilmesi nedeniyle teminat mektuplarının iade taleplerinin reddine dair dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İncelemelerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda öngörülen süre içinde sonuçlandırılmadığı, iadeye engel olabilecek olumsuzlukları destekler nitelikte somut bilgi ve belgenin sunulmadığı, YMM Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporunun ibraz edilmesine karşın teminatların geri verilmediği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı tarafından, 2019/Mayıs, Haziran, Temmuz dönemlerinde gerçekleştirilen ihracat teslimlerine dair katma değer vergisi iadesinin nakden alınması amacıyla sunulan teminat mektuplarının geri verilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair ... tarih ve E... sayılı işlemin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi indirimi" başlıklı 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak; kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini, ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisini, götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini, vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilerek ödenen katma değer vergisini indirebileceği, Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamının, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği, Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan verginin, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödeneceği, ancak mahsuben iade edilmeyen verginin, Maliye Bakanlığınca belirlenen sektörler, mal ve hizmet grupları ve dönemler itibarıyla yılı içinde nakden iade edilebileceği, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edileceği, Cumhurbaşkanının, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya; Maliye Bakanlığının, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu, "İstisna edilmiş işlemlere indirim" başlıklı 32. maddesinde, Bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17 nci maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisinin, işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar talep edilmesi şartıyla Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı ifade edilmiştir.
Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği'nin "II. İSTİSNALAR/1. Mal İhracı/1.1. Gümrük Beyannameli Mal İhracı/1.1.4. İade/1.1.4.1.2. Nakden İade" kısmında, "Mükelleflerin mal ihracından kaynaklanan ve 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde, aşan kısmın iadesi vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür." "IV. KDV İADESİNDE ORTAK HUSUSLAR/A. İADE TUTARININ HESABI VE İADEYE DAYANAK İŞLEM VE BELGELER/ 5. Teminat Karşılığı İade" kısmında ise, 5.1. Genel Açıklama Mükelleflerin, Tebliğin (IV/A-3) bölümünde belirlenen sınırı aşan ve işlem türü itibarıyla YMM raporu veya vergi inceleme raporuna bağlanan iadelerde, henüz YMM raporu ibraz edilmeden veya inceleme sonucu iade öngörülmüşse, inceleme yapılmadan aşağıda belirtildiği şekilde teminat gösterilmesi halinde iade yapılır. Teminat, iadeye konu işlem türüne göre vergi inceleme raporu veya YMM raporuna dayanılarak çözülür. a) Adi ortaklık ve iş ortaklıkları adına yapılacak iadelerde teminat mektubunun ortaklardan biri adına düzenlenmesi yeterlidir. b) Mükellef tarafından teminat çözümünün YMM raporuyla yapılacağı belirtilmediğinden incelemeye sevk edilmesi, sonradan YMM raporuyla teminatın çözümünü engellemez. Bu durumda teminatın YMM raporuyla çözüldüğü inceleme elemanına bildirilir. c) Bu kapsamdaki nakden iade talepleri, nakit iade talebine ilişkin dilekçe ve teminatın yanı sıra ibrazı gerekli diğer belgelerin tamamlanıp KDVİRA sistemi tarafından “KDV İadesi Kontrol Raporu”nun üretilmesinden ve varsa yapılması gereken teyitlerin (örneğin, mal ihracatında gümrük beyannameleri ve usulüne uygun olarak gösterilmiş teminat mektupları ile varsa onaylı özel faturaların teyidi) yapılmasından sonra 10 gün içinde yerine getirilir. 5.2. Teminat Türleri Teminat olarak 6183 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinde sayılan iktisadi kıymetlerden bir veya bir kaçı gösterilebilir. Şu kadar ki; banka teminat mektuplarının paraya çevrilmeleri konusunda hiç bir sınırlayıcı şart taşımayacak biçimde, Tebliğ ekinde yer alan kesin ve süresiz teminat mektubu örneğine (EK:18) uygun olarak ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu hükümlerine göre faaliyette bulunan bankalar tarafından düzenlenmiş olması gerekir. 5.3. Teminat Miktarları Talep edilen iade miktarının Tebliğin (IV/A-3) bölümünde belirlenen sınırı aşan kısmının tamamı için teminat verilir. 5.4. Teminat Mektuplarının İadesi Teminat mektupları, iade hakkı doğuran işlem bazında kabul edilen vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre iade edilir. İlgili vergi dairesince teminat mektuplarının iadesi sırasında teminat mektubunun, uygun bir yerine;"KDV iadesi dolayısıyla alınan bu teminat mektubunun vergi dairemizde olan işlemi sona ermiştir" şerhi düşülerek, tarih yazılmak ve mühür tatbik edilmek suretiyle imzalanır. Bu şerhi gören bankaların, vergi dairesinden ayrıca bir teyit almaksızın gerekli işlemi yapmaları mümkün bulunmaktadır. 5.5. Teminat Mektuplarının Teyidi Banka teminat mektubu karşılığında yapılan iade taleplerinde, teminat mektuplarının teyidi yapılmadan iade talebi sonuçlandırılmaz. Bu çerçevede, mükellefler tarafından KDV iade alacakları için verilen ve Tebliğde öngörülen niteliği haiz banka teminat mektuplarının teyidi işlemi öncelikle, Bankalar tarafından Maliye Bakanlığı veri ambarına gönderilen, müşterilerine düzenlenen teminat mektuplarına ait bilgilerle elektronik ortamda yapılır. Banka teminat mektubu bilgilerine elektronik ortamda ulaşılamaması halinde teminat mektubunu veren banka şubesinden doğrudan teyit alınır. 5.6. Artırımlı Teminat Uygulaması İade taleplerinin yerine getirilmesi bakımından özel esaslara tabi olanlar hariç olmak üzere, mükelleflerin Tebliğin (IV/A-3) bölümünde belirlenen sınırı aşan ve işlem türü itibarıyla YMM KDV İadesi Tasdik Raporu ile talep edilen nakden iadelerinde, iade talep dilekçesi ile Tebliğin ilgili bölümlerinde iade taleplerine ilişkin aranan belgelerin (YMM KDV İadesi Tasdik Raporu hariç) tamamlanması sonrasında, nakden iadesi talep edilen tutarın %120’si oranında (ITUS sertifikası sahibi mükellefler için %60’ı oranında) banka teminat mektubu verilmesi halinde, iade işlemi beş iş günü içinde gerçekleştirilir. İadeye ilişkin YMM raporunun iadenin yapıldığı tarihten itibaren altı ay içinde verilmemesi halinde, iade talebi sürenin sonunda ivedilikle incelemeye sevk edilir. İadeye ilişkin YMM raporunun ibraz edilmesi halinde, KDVİRA, YMM raporuna ilişkin kontroller ile vergi dairesince yapılması gereken diğer kontroller iki ay içerisinde tamamlanır. İade hakkı doğuran işlem bazında yapılan bu kontroller sonucunda herhangi bir eksiklik/olumsuzluk tespit edilmemesi halinde, YMM raporunun ibraz edildiği tarihten itibaren en geç iki ay içinde teminat mektubu mükellefe iade edilir. Ancak yapılan kontroller sonucunda eksiklik/olumsuzluk tespit edilmesi halinde, bu eksikliğin/olumsuzluğun giderilmesi için mükellefe 30 günlük süre verilir. Süresinde eksiklikleri/olumsuzlukları gidermeyen mükellefe 30 günlük ek süre verilir. Mükellefe verilen bu süreler, teminat mektuplarının iade edilmesine ilişkin iki aylık sürenin hesabında dikkate alınmaz. Bu süreler içinde eksikliklerin/olumsuzlukların giderilmemesi halinde haksız iade edilen tutar, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezasi ile birlikte mükelleften aranır." açıklamalarına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden; davacı tarafından, 2019/Mayıs, Haziran, Temmuz dönemlerinde gerçekleştirilen ihracat teslimlerine dair katma değer vergisi iadesinin nakden alınması amacıyla sunulan teminat mektuplarının geri verilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair ... tarih ve E... sayılı işlemin iptali istemiyle davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda, davacı şirketin mal aldığı ve ortağının ortak olduğu ...Plastik Sanayi Ticaret Anonim Şirketi hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme yönünden tanzim edilen olumsuz raporun ve yapılan tespitin bulunmadığı, kapasitesi ile satış bedeli arasındaki uyumsuzlukların ve alımlarına ilişkin olumsuz tespitlerin de anılan firmanın tek başına sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği anlamına gelmeyeceği, yine davacı şirketin mal aldığı ... Plastik Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin alımlarına ilişkin olumsuz tespitleri sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği hususunu ortaya koyar mahiyette olmadığı, davacı şirketin muhasebecisinin kardeşinin olması ve iadeye konu Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporunu düzenleyen Yeminli Mali Müşavirin iadesi riskli mükelleflere de hizmet verdiği hususunun da iadeye konu yüklenim listesindeki mal ve hizmetlerin gerçek olmadığını ispatlar nitelikte olmadığı, iadeye dair düzenlenen Yeminli Mali Müşavirlik Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporlarının da davalı idareye ibraz edildiği, kaldı ki, nakden katma değer vergisi iadesine dair 18/12/2019 tarihinde başlanılan incelemeye ilişkin düzenlenen bir vergi inceleme raporunun da dava dosyasına ibraz edilmediği, bu nedenlerle, özel esaslara tabi olamayacak davacı şirketin doğrudan mal ve hizmet almadığı 2. ve 3. alt firmalar hakkındaki sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme yönündeki olumsuzluklar ve haksız katma değer vergisi iadesi almaya yönelik organizasyon şüphesi ve varlığının tespiti nedeniyle katma değer vergisinin nakden iadesi talebiyle sunduğu teminatın vergi incelemesine ve düzenlenecek rapora göre çözülmesine yönelik tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık görülmemiştir.
Bununla birlikte; Bölge İdare Mahkemesince, davacı şirketin ihracat teslimlerinden kaynaklanan katma değer vergisine dair nakden iade talebinin gerçekleştirilmeyen kısmının, incelemeye sevk edilerek yerine getirilmemesi suretiyle reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davanın retle sonuçlanması nedeniyle işbu davanın reddine karar verilmişse de, davacı tarafından beyan edildiği üzere temyiz talebinde bulunulurken dahi hakkında vergi inceleme raporunun düzenlenmemesi, aksine bir durumun da davalı idarece dosyaya sunulmaması karşısında, dava konusu teminat mektubunun öngörülemez bir şekilde davalı idarede kalacağı ve bu durumun da mülkiyet hakkına süresiz bir şekilde müdahale niteliği taşıyacağı sonucuna varılmıştır.
Bu durumda davanın kabulüne dair Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idare istinaf başvurusunu kabul ederek, Vergi Mahkemesi kararını kaldırıp, davanın reddine karar veren Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:... K:...sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 25/09/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.