T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/6314
Karar No : 2025/1338
TEMYİZ EDENLER :
1-(DAVALI) ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ : Av. ...
2-(DAVACI) ... Müşavirlik Müh. San. Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : Davacı adına, önceki yıllarda şüpheli hale gelerek karşılık gideri ayırdığı asıl alacağın yasal takip sürecinde işlemiş faizin daha önce hasılat hesaplarına yansıtılmadığı halde faiz alacağına karşılık ayırarak karşılık tutarını ve finansman giderlerinin 2017 yılına ait olmayan kısmını,2017 yılı dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate aldığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2017 yılı kurumlar vergisi ile 2017/Ocak-Mart,Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ve bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı; olayda, davacı tarafından, daha önceki dönemlerde yapmış olduğu teslimler nedeniyle ... İnş. San. ve Tic. A.Ş.'den olan ve 2013 yılında şüpheli hale gelen 1.913.000,00 TL alacağın tamamı için önceki dönemlerde karşılık ayrıldığı ifade edildiğinden, 2017 yılında bu alacağa ilişkin olarak başlatmış olduğu takip nedeniyle ödediği yargılama masraflarını gider olarak indirmesi mümkün ise de asıl alacağa istinaden işleyecek olan ve henüz tahakkuk etmemiş faiz ile karşı taraftan alınacağı kesinleşmemiş, alacak durumuna gelmemiş mahkeme masrafları için şüpheli alacak karşılığı ayrılmasının yasaya uygun olmadığı, ayrıca gider olarak gösterilen mahkeme masraflarının karşı taraftan alınacak şüpheli alacak durumuna geldiği kabul edilerek ve 2013 yılında şüpheli hale gelip gider olarak gösterilen alacak için bu tarihten sonraki tarihler için faiz hesaplanarak şüpheli alacak karşılığı ayrılmasının da aynı tutara ilişkin olarak mükerrer şekilde gider kaydı yapılması sonucunu doğuracağından 539.518,83 TL'nin karşılık giderleri hesabından çıkarılması suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği; işletme faaliyetlerinin belirli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanması ve beyannamenin ilgili bulunduğu hesap döneminin sonuçlarını içermesi gerektiğinden, yapılmamış bir indirimin kabul edilmesi mümkün olmadığından, fazladan gider yazılan 112.511,80 TL'nin kurum kazancına dahil edilmesinde de hukuka aykırılık bulunmadığı; geçici vergilerin mahsup dönemi geçtiğinden geçici vergi tarhiyatlarında hukuka uygunluk bulunmadığı; tekerrüre dayanak olan ve 2016/Nisan dönemi için kesilen vergi ziyaı cezasının damga vergisine ilişkin olması, sürekli beyan edilmesi gereken vergilere ilişkin olmaması nedeniyle aynı suçun işlenmesinde ısrar edildiğinden bahsedilemeyeceğinden kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısımlarında hukuka uygunluk bulunmadığı; gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, geçici vergi aslının ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısımlarının kaldırılmasına karar veren ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yönelik davalı tarafından istinaf başvurusunda ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının, geçici vergi asıllarına ilişkin hüküm fıkrasının; davacı tarafından istinaf başvurusunda ileri sürülen iddialar ise, mahkeme kararının, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediği, davalının, mahkeme kararının, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümlerinin uygulanması suretiyle arttırılan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusuna gelince: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde; cezanın tekerrür nedeniyle artırılabilmesi için, tekerrüre dayanak alınan cezanın aynı türde (vergi ziyaından veya usulsüzlükten dolayı kesilen ceza) olması ölçütü dışında, cezanın ait olduğu verginin tarh şekli, türü veya usulsüzlük filinin türü vb. ile ilgili herhangi bir hükme yer verilmediğinden, 2016/Nisan dönemine ait damga vergisinin süresi içerisinde ödenmemesi nedeniyle kesilen ve 01/11/2016 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezası nedeniyle, 2017 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezalarında tekerrür hükümlerinin uygulanmasının mümkün olduğu, olayda, her ne kadar dava konusu ceza kesme işlemlerinin tebliğ edildiği 16/08/2020 tarihinde 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 339. maddesinin eski hali yürürlükte ise de, getirilen yeni düzenlemeyle, artırım tutarının, kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı kurala bağlandığından ve bu kural da önceki düzenlemedeki yaptırıma göre lehe olduğundan, dava konusu ceza kesme işlemlerine uygulanması gerektiği, bu durumda vergi asılları üzerinden hesaplanan bir kat vergi ziyaı cezalarına 300,00.-TL eklenmek suretiyle bulunan tutarda hukuka aykırılık aşan kısımda hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun reddine, davalının istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen kabulüne, Vergi mahkemesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan 300.-TL'lik kısmına ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın reddine hükmeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Dava dilekçesi ekinde icra takibi ve alacak kalemlerine ilişkin belgelerin sunulmuş olduğu, alacağı için icra takibi başlatılmasıyla karşılık ayrılmasının mümkün olduğu, yasada aranan şartlar dışında genel tebliğ ve özelgelerle yeni şartlar belirlenmesinin verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu, kanun hükmünde şüpheli alacak için karşılık ayrılmasının alacağın daha önce tahakkuk esasına göre hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş olmasının zorunlu tutulmadığı, icra takibi konusu alacakların tahsili gerçekleştiğinde tamamının hasılat kaydedileceği, alacak için yasal takibin başladığı yılda karşılık ayrılacağına dair kanunda hüküm bulunmadığından söz konusu alacak için 2017 yılında karşılık ayrılmasında yasaya aykırılık bulunmadığı, vergi inceleme raporunda şüpheli alacak yönünden varılan sonucun kanuni bir dayanağı olmadığı, benzer uyuşmazlıklarda Danıştay tarafından verilen emsal kararlarında bu yönde olduğu, vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren bir neden ve tekerrür nedeniyle artırılmasına sebep olacak kesilmiş ve kesinleşen bir vergi ziyaı cezası bulunmadığından vergi ziyaı cezasının tamamının hukuka aykırı olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Geçici vergilere ilişkin ihbarnamelerde verginin tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilmiş olduğundan tahakkuk ettirilmeyecek vergilerin terkinine yasal imkan olmadığı, Vergi Usul Kanunu'nun 339.maddesinde yapılan değişikliğin değişiklik tarihinden sonraki olaylara uygulanması gerektiğinden tekerrür nedeniyle vergi ziyaı cezalarının artırılmasının hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Bölge İdare Mahkemesi kararının finansman giderlerinden kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmı usul ve yasaya uygun olup bu kısımlara yönelik tarafların temyiz istemlerinin reddi gerektiği, faiz alacağına karşılık ayrılmasından kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmına yönelik davacının temyiz istemine gelince,213 sayılı Vergi Usul Kanununun 323.maddesinde, mükelleflerin ticari ve zirai kazançlarının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olarak cari dönemde veya önceki dönemlerde gelir hesaplarına intikal ettirerek ticari karlarının teşekkülünde dikkate aldıkları diğer ifadeyle tahakkuk ettirerek önceki dönemlerde ödenen veya cari dönemde ödenecek verginin hesabında dikkate aldıkları/alacakları ticari alacaklarının cari dönemde veya sonraki dönemlerde şüpheli hale gelmesi durumunda şüpheli alacak karşılığı ayırarak bu tutarı karşılık ayırdığı dönemin karının teşekkülünde gider olarak dikkate alma, sonradan tahsil etmeleri halinde ise tahsil ettikleri dönemin karının teşekkülünde dikkate alma imkanı tanınarak, mükelleflerin şüpheli hale gelen alacakları dolayısıyla tahakkuk esası gereği oluşan/oluşacak vergi yükü altında bırakmamak suretiyle vergilendirmede adalet ilkesinin tesisinin amaçlandığı anlaşılmaktadır. Bu itibarla, olayda davacı tarafından, önceki yıllarda şüpheli hale gelerek karşılık gideri ayırdığı 1.913.000,00.TL tutarındaki asıl alacağın yıllık %13,75 faiz ile tahsili amacıyla 14/05/2013 tarihinde başlattığı icra takibinin kesinleşmesi üzerine icra takip dosyasında, kesinleşen faiz oranı üzeriden hesaplanarak 2017 yılı itibariyle tahakkuk eden ancak tahsil edilemeyen faiz alacağını, tahakkuk ettiği yılın geliri kayıtlarına intikali sağlayarak ticari alacak niteliği kazandırdıktan sonra şüpheli alacak karşılığı ayrılması gerekirken, faiz alacağını gelir kayıtlarına intikal ettirmeksizin karşılık ayrılmasında, diğer deyişle davacının ilgili dönem karının teşekkülünde dikkate almadığı faiz alacağına ilişkin şüpheli alacak karşılığı ayırarak 2017 yılı kazancından gider olarak indirmesinde hukuka uyarlık bulunmadığından, bu kısım yönünden davacının temyiz itirazının reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bu nedenlerle onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İleri sürülen iddialar temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz istemlerinin reddine ve kararın onanmasına, temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 16/04/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.