T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/7457
Karar No : 2025/3658
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı- ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... San. ve Tic. Ltd. Şti.
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-e maddesindeki muafiyetten yararlanmaması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak ikmalen tarh edilen 2019 yılı kurumlar vergisi ile 2019/Ocak-Mart dönemine ilişkin geçici vergi ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı hakkında 18/02/2021 tarihli yazı üzerine 2019 yılına ilişkin işlemlerinin incelemeye başlanıldığı, incelemenin sona erdirilmesi amacıyla düzenlenen 08/07/2021 tarihli inceleme tutanağı imzaya davet yazısı ile davacının 28/07/2021 tarihinde müfettişlik adresinde olması gerektiği hususunun, mali tatil süresi içerisinde davacıya tebliğ edildiği, davacı tarafından 12/07/2021 tarihinde 7326 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımı gerçekleştirdiği, davacının inceleme tutanağını imzaya icabet etmemesi akabinde incelemenin sonuçlandırılıp vergi dairesi kayıtlarına intikal ettirilerek, 29/07/2021 tarihinde vergi inceleme raporlarının tamamlandığı bu nedenle de incelemenin 7326 sayılı Kanun 5. maddesinin 7. fıkrasında belirtilen 02/08/2021 tarihinden önce sonuçlandırıldığından bahisle cezalı tarhiyatlar yapılmışsa da; inceleme tutanağı imzaya davet yazısının mali tatil süresi içinde düzenlendiği ve tebliğ edildiği, 5604 sayılı Kanun ve Tebliğ hükümleri uyarınca davacının inceleme sonucunda yapılacak tespitlerin yer aldığı tutanağı imzalamaya davet edilemeyeceği ve tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde sürenin, malî tatilin son gününden itibaren işlemeye başlayacağı nazara alındığında, 213 sayılı Kanun'da öngörülen asgari 15 günlük sürenin mali tatilin bitimi olan 20/07/2021 tarihinden başlayacağı ve 04/08/2021 tarihinde sona ereceği, ancak bu tarihten sonra davacının inceleme tutanağını imzalamaktan imtina ettiğinden bahsedilebileceği ve akabinde vergi inceleme raporunun vergi dairesi kayıtlarına intikal ettirilerek sonuçlandırılabileceği anlaşıldığından, incelemenin 02/08/2021 tarihine kadar sonuçlandırılmasının mümkün olmadığı ve 7326 sayılı Kanun hükmü uyarınca bu tarihe kadar sonuçlandırılamayan incelemelere devam edilmeyeceğine rağmen inceleme sonuçlandırılarak yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Mali tatil süresinde mükelleflere imzaya davet yazısının gönderilmeyeceğine ilişkin Kanunda bir düzenleme bulunmadığı, 08/07/2021'de düzenlenen inceleme tutanağını imzaya davet yazısının elektronik ortamda davacıya tebliğ edildiği ve mali tatil süresinden sonraki tarih olan 28/07/2021 tarihinde müfettişlik adresinde olunması gerektiğinin bildirildiği, elektronik ortamda tebligatın süresi de dikkate alındığında tebliğ akabinde davacıya 15 günlük yasal sürenin de tanındığı dolayısıyla incelemenin 02/08/2021 tarihinden önce bitirilmiş olduğu, yapılan işlemlerin 7326 sayılı Kanun ve 5520 sayılı Kanun hükümlerine uygun olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmiştir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:Davacı şirket adına, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-e maddesindeki muafiyetten yararlanmaması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak ikmalen tarh edilen 2019 yılı kurumlar vergisi ile 2019/Ocak-Mart dönemine ilişkin geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT :
5604 sayılı Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun'un 1.maddesinin 1.fıkrasında; her yıl temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) malî tatil uygulanacağı,2. fıkrasında son günü mali tatile rastlayan aşağıda belirtilen sürelerin tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacağı, (d) bendinde devamlı bilgi verme hükümleri kapsamında verilmesi gereken bilgilerin verilmesine ilişkin sürelerin düzenlendiği, aynı maddenin 5.fıkrasında ise, tatil süresince, vergi ve ceza ihbarnameleri ile mahsup taleplerine yönelik olanlar hariç, bilgi isteme taleplerinin mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilmeyeceği, ancak tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde sürenin, malî tatilin son gününden itibaren işlemeye başlayacağı düzenlemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 14.maddesinde; vergi muamelelerinde sürelerin vergi kanunları ile belli edileceği, kanunda açıkça yazılı olmayan hallerde 15 günden aşağı olmamak şartıyla bu süreyi, tebliği yapacak olan idarenin belirleyeceği ve ilgiliye tebliğ edeceği öngörülmüştür.
7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un 5.maddesinin 7.fıkrasında da; "Bu maddeye göre matrah veya vergi artırımında bulunulması, bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ile takdir işlemlerine engel teşkil etmez. Ancak, artırımda bulunan mükellefler hakkında başlanılan vergi incelemeleri ve takdir işlemlerinin, bu maddenin birinci fıkrasının (ı) bendi ve üçüncü fıkrasının (e) bendi hükümleri saklı kalmak kaydıyla, 2/8/2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) sonuçlandırılamaması hâlinde, bu işlemlere devam edilmez. Bu süre içerisinde sonuçlandırılan vergi incelemeleri ile ilgili tarhiyat öncesi uzlaşma talepleri dikkate alınmaz. İnceleme veya takdir sonucu tarhiyata konu matrah veya vergi farkı tespit edilmesi hâlinde, inceleme raporları ile takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce artırımda bulunulmuş olması şartıyla inceleme ve takdir sonucu bulunan fark, bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkra hükümleri ile birlikte değerlendirilir. İnceleme ve takdir işlemlerinin sonuçlandırılmasından maksat, inceleme raporları ve takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettirilmesidir." hükmüne yer verilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5.maddesinin 1.fıkrasının (e) bendinde de, kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu, bu istisnanın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden ... tarihli ve ... sayılı yazı üzerine davacının 2019 yılı hesap ve işlemlerinin "taşınmaz satış istisnası uygulamaları" yönünden sınırlı olarak incelemeye başlandığı, incelemenin sonuçlandırılması amacıyla düzenlenen 08/07/2021 tarihli inceleme tutanağı imzaya davet yazısının davacıya elektronik yolla tebliğ edildiği ve mali tatil süresinin bitiminden 8 gün sonra, 28/07/2021 tarihinde müfettişlik adresinde olunması gerektiği bildirilmek suretiyle imzaya davet edilmiş olduğu görülmektedir. Yukarıdaki mevzuatın değerlendirilmesinden mali tatil süresi içerisinde tebligat yapılması mümkün bulunmakta fakat mali tatil süresi içerisinde kanunda belirtilen işlemlerin icrası yapılamamaktadır. Mevcut olayda ise davacının mali tatil süresi içerisinde imzaya davet edilmemiş olduğu, elektronik ortamda yapılan tebliğin akabinde, imzaya davet için belirlenmiş olan 28/07/2021 tarihine kadar, 213 sayılı Kanun 14. maddesinde düzenlenen 15 günlük yasal sürenin de davacıya sağlanmış olduğu ve aynı zamanda bu tarihin, 564 sayılı Kanunun mali tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren sürelerin 7 gün uzayacağına ilişkin süreyi de kapsadığı sonucuna varılmaktadır. Bu nedenle 213 sayılı Kanunda öngörülen asgari 15 günlük sürenin mali tatilin bitiminden sonra işlemeye başlayacağı dolayısıyla incelemenin 02/08/2021 tarihine kadar sonuçlandırılmasının mümkün olmadığı, 7326 sayılı Kanun hükümlerine aykırı şekilde vergi incelemesi sonuçlandırılarak yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle verilen davanın kabulüne ilişkin karara karşı davalı idarece yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Ancak; dosyanın ve aynı davacıya ait Dairemizin E:2023/1233 sayılı dosyasının evraklarının birlikte incelenmesinden; davacı hakkındaki ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporunun da davacı şirketin şirket ana sözleşmesindeki esas faaliyetleri arasında "h-şirket amaç ve konusunu gerçekleştirmek için menkul ve gayrimenkul mallar aracılık yapmamak kaydıyla alabilir, satabilir, kiralayıp kiraya verebilir, ipotek edebilir, ipotek fek edebilir, bunları ticari işletme rehin konusu yapabilir." hükmünün yer aldığı ve bu hükümden hareketle mükellef kurumun gayrimenkul ticareti ile uğraştığından bahisle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı, sadece bu ifadenin ana sözleşmede bulunması haricinde yeterli başkaca bir tespit olmadığı, davacı şirketin devamlı surette taşınmazların ticaretini yaptığı ve satılan taşınmazların bu amaçla ellerinde bulundurdukları hususunda somut verilerle desteklenen yapılmış herhangi bir tespitin bulunmadığı, taşınmaz satış bedeli ve TMSF Tahsilat Daire Başkanlığınca ihale yoluyla satışından tescil edildiği hariç bir tespite yer verilmediği görüldüğünden, cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık, temyize konu kararda sonucu itibarıyla isabetsizlik bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 23/09/2025 tarihinde kesin olarak oyçoğunluğuyla karar verildi.
(X)KARŞI OY:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5.maddesinin 1.fıkrasının (e) bendinde, kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu, bu istisnanın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu kurala bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden mükellef kurum tarafından taşınmazların 2 yıl süreyle aktifinde tutulduğu açık olmakla birlikte ikamet amaçlı binaların inşaatı faaliyetinde bulunan davacı şirketin faaliyet konusu itibariyle bilfiil gayrimenkul ticaretiyle uğraştığının anlaşılması karşısında, 5520 sayılı Kanunun 5/1-e maddesinde düzenlenen istisna hükmünden yararlanmasına yasal imkan bulunmadığından Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.