T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/7514
Karar No : 2025/1538
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Belediye Başkanlığı-...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Üniversitesi ... Vakfı
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı vakfın maliki olduğu Hatay İli, İskenderun İlçesi, ...Mahallesi,... Caddesi, ... Mıntıkası, ... sayılı parselde kayıtlı taşınmazı nedeniyle 2016 ila 2021 yılları için tarh edilen emlak(arsa) vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payı ile kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; Medeni Kanun hükümlerine göre vakıf olarak tanımlanan davacı kuruluşun, 5018 sayılı Kamu Mâli Yönetimi ve kontrol Kanunun eki 2 sayılı cetvelde özel bütçeli kamu idaresi olarak belirtilen Çukurova Üniversitesi'ne vakıf senedinde belirtilen şartlara uygun amaçla kullanılması şartıyla bağışlandığı ve hibe edilen taşınmazın arsa ve üzerinde yer alan tesislerle birlikte bir bütün olarak bağışlanması suretiyle 09/01/1976 tarihinde kurulduğu, vakfın kamu yararına faaliyet göstermesi nedeniyle Bakanlar Kurulu'nun 14/06/1994 tarih ve 1994/5768 sayılı kararı ile vergi muafiyeti tanındığı, vakfa ait taşınmazların kiraya verilmesi neticesi elde edilen gelirin ve yapılan harcamaların Adana Dördüncü Noterliğinin ... tarih ve ... yevmiye numaralı düzenleme şeklindeki vakıf senedinde belirtilen şartlara ve amaca uygun olduğu hususları göz önüne alındığında, davacı vakfa ait taşınmazın 4962 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Kanun'un 20. maddesi ve 14.06.1994 gün ve 1994/5768 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında vergi muafiyeti kapsamında olduğu anlaşılmış olup, bu itibarla, davacı vakfa ait ... parsel sayılı taşınmaz için re'sen salınan arsa vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payı ve kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinafa konu kararda, her ne kadar dava konusu arsa vasıflı taşınmazın kiraya verilmesinin emlak vergisi muafiyeti yönünden engel oluşturup oluşturmayacağı değerlendirilmeden 4962 sayılı Kanun kapsamında muaf olduğu belirtilerek karar verilmişse de, gerek 4962 sayılı Kanun hükümleriyle gerekse 1319 sayılı Kanun hükümleriyle kamu yararına çalışan vakıflar için öngörülen muafiyet hükmünün binalar için olduğu, olayda ise ihtilaf konusu taşınmazın arsa vasfında olduğu, dolayısıyla arsa yönünden 4962 sayılı Kanun kapsamında muafiyet uygulanabileceği sonucuna nasıl varıldığı dosya içeriğinden ve karar gerekçesinden anlaşılamadığından, Dairelerince anılan hususlarda araştırma yapılarak tespit edilen bulgulara göre uyuşmazlığın esasının yeniden değerlendirilmesi gerektiği, olayda, davacı vakfa ait ... sayılı arsa vasıflı taşınmazın yine davacı vakfa ait diğer parsellerle birlikte özel sağlık hizmeti faaliyetinde bulunan bir şirkete kiraya verildiği, ... sayılı parseldeki arsa üzerinde herhangi bir yapı bulunmadığı, birlikte kiraya verilen diğer parsellerde ise hastane binası bulunduğu, bitişik parselde ise dava dışı üçüncü şahsa ait eğitim kurumu bulunduğu, ancak ... sayılı parselin otopark olarak hastane çalışanları ve gelen hasta veya ziyaretçiler tarafından kullanıldığının taraflar arasında ihtilafsız olduğu, dolayısıyla arsanın hastane binasına özgülendiği, hastane binasının ise daimi muafiyet kapsamında emlak vergisinden muaf tutulduğunun anlaşıldığı, uyuşmazlığın çözümünün mülkiyeti davacı vakfa ait olan arsanın kiraya verilmesinin emlak vergisi muafiyeti yönünden engel oluşturup oluşturmayacağına ilişkin olduğu, 1970 yılında yürürlüğe giren 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun bina için muafiyet öngören düzenlemesinde "kiraya verilmeme koşulu" bulunmakta ise de, uyuşmazlık konusu taşınmaz yönünden daha özel nitelikte bulunan ve 2003 yılında yürürlüğe giren 4962 sayılı Kanun ile vakıflara vergi muafiyeti tanınması husunda "kiraya verilmeme koşulu" aranmadığı gibi muafiyetin usul ve esaslarının Maliye Bakanlığınca alt düzenleyici işlemlerle belirlenmesi gerektiği ifade edilerek bina yönünden kira koşulu öngörülmediği, Maliye Bakanlığınca yayımlanan Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğ hükümlerinde de "kiraya verilmeme koşulu" aranmaksızın sadece vakıf senedindeki amaçlara aykırı olmama şartıyla 1319 sayılı Kanundaki muafiyetten faydalanabileceğinin belirtildiği, dolayısıyla özel nitelikteki kanun ile tanınan muafiyet hükmünün uygulanması için gerek bu kanunda gerekse bu kanuna dayanılarak çıkarılan alt düzenleyici işlemde "kiraya verilmeme koşulu" bulunmadığından davacı vakfa ait binalar için daimi muafiyet hükmünün uygulanabileceği söylenebileceği, zaten, davacı vakfa ait binalar yönünden davalı idarece daimi muafiyet tanınarak herhangi bir emlak vergisi mükellefiyeti oluşturulmadığının da açık olduğu, bu durumda 1319 sayılı Kanun'un atıf yaptığı 213 sayılı Kanun hükümlerine göre emlak vergisi yönünden, muafiyet kapsamında bulunan binaların ve bu binalar ile kullanış tarzı itibariyle bina ile birlik teşkil eden avlu, bahçe ve sair arazinin binanın mütemmimatı olarak daimi muafiyet kapsamında bulunduğu sonucuna varılan davacı vakfa ait arsanın, yine vakfa ait binalara özgülendiği ve bu binaların kullanımına tahsis edildiği anlaşıldığından, aksine düşünce ile salınan arsa vergileri ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payında hukuka uyarlık görülmediği, vergi ziyaı cezalarına gelince; Emlak Vergisi Kanunu'nda 09/04/2002 tarihinden itibaren beyanname verme zorunluluğu kaldırılarak emlak vergisi bildirimi verilmesi gereken hallerde mükellefin bildirim vermemesi durumunda verginin idarece tarh edileceği kuralı benimsenmiş olup, vergi ziyaı cezası kesileceğine dair bir hükme yer verilmediğinden davacı vakıf adına kesilen vergi ziyaı cezalarında da hukuka uyarlık görülmediği belirtilerek, davalı istinaf başvurusunun bu gerekçelerle reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Bölge İdare Mahkemsi kararında hatalı bir şekilde, ... sayılı parselin hastane binasına özgülendiği belirtilmekte ise de, hastane binası davacı vakfın mülkiyetinde olmayan ... sayılı parselde yer aldığından, bu nedenle malikleri farklı olduğundan özgülenmesinin mümkün olmadığı, dava dilekçesi ekinde yer alan fotoğraflardan da görüleceği dava konusu taşınmazın anılan hastaneye gelenler tarafından otopark olarak kullanılması ve aynı zamanda bu parselin... Hastanesince eğitim kurumuna kiraya verilmesi nedeni ile davacı vakfın, emlak vergisi muafiyetinden yararlanamayacağı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının onanması, 2016 ila 2021 yılı emlak (arsa) vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payına ilişkin kısmının Daire kararında belirtilen gerekçeyle onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı vakfın maliki olduğu Hatay İli, İskenderun İlçesi, ... Mahallesi, ...Caddesi, ... Mıntıkası, ... sayılı parselde kayıtlı taşınmazı nedeniyle 2016 ila 2021 yılları için tarh edilen emlak(arsa) vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payı ile kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun
12 maddesi son fıkrasında: Aksine hüküm olmadıkça bu kanunun diğer maddelerinde yer alan arazi tabirinin arsaları da kapsayacağı,
Daimi muaflıklar başlıklı 14. maddesinde: Aşağıda yazılı arazinin kiraya verilmemek (24/11/1994 tarihli ve 4046 sayılı Kanun kapsamında yapılan işletme hakkı devirleri hariç) şartıyla arazi vergisinden daimi olarak muaf oldukları belirtilerek (Değişen ibare:6546 sayılı Kan.23. Maddesi-Yür.29/06/2012) (a), (b), (f), (ı) ve (j) fıkraları için kiraya verilmeme şartının aranmayacağı,
e) Kamu menfaatlerine yararlı derneklere ait arazinin (Kurumlar Vergisine tabi işletmelere ait olmamaları veya bunlara tahsis edilmiş bulunmamaları şartiyle) arazi vergisinden muaf olacağı düzenlenmiştir.
Aynı Kanununun Muaflık ve istisna hükümlerinin bu kanunda yer alması esası başlıklı 22. maddesi ile, bina ve arazi vergileri ile ilgili muaflık ve istisna hükümleri bu kanuna eklenmek veya bu kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği hükümleri yer almaktadır.
30/07/2003 tarih ve 4962 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Kanun'un 20'inci maddesinde: "Gelirlerinin en az üçte ikisini nev'i itibarıyla genel, katma ve özel bütçeli idarelerin bütçeleri içinde yer alan bir hizmetin veya hizmetlerin yerine getirilmesini amaç edinmek üzere kurulan vakıflara, Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınabilir. Bunların vergi muafiyetinden yararlanması ve muafiyetlerinin kaybedilmesine ilişkin şartlar, usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir. Olağan denetimler sırasında veya yaptırılacak özel denetimler sonucunda vergi muafiyeti tanınmasına ilişkin şartları kaybettikleri tespit edilen vakıfların vergi muafiyetleri, birinci fıkrada öngörülen yöntemle kaldırılabilir." hükmüne yer verilmiştir.
03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete 'de yayımlanan, Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğ'in (Seri No:1 ) "Vergisel Avantajlar" başlıklı 5.4. maddesinde; "29/7/1970 tarihli ve 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun 4'üncü maddesinin (m) fıkrasına göre, resmi senedinde yazılı amaçlara tahsis edilmek şartıyla vakfa ait binalar için emlak vergisi muafiyetinden yararlanmaktadır" hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup davalı idare tarafından ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, 2016 ila 2021 yılı emlak (arsa) vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payına ilişkin kısmına yönelik davalı idarenin temyiz istemine gelince;
Her ne kadar, Bölge İdare mahkemesince 1970 yılında yürürlüğe giren 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun bina için muafiyet öngören düzenlemesinde "kiraya verilmeme koşulu" bulunmakta ise de, uyuşmazlık konusu taşınmaz yönünden daha özel nitelikte bulunan ve 2003 yılında yürürlüğe giren 4962 sayılı Kanun ile vakıflara vergi muafiyeti tanınması husunda "kiraya verilmeme koşulu" aranmadığı gibi muafiyetin usul ve esaslarının Maliye Bakanlığınca alt düzenleyici işlemlerle belirlenmesi gerektiği ifade edilerek bina yönünden kira koşulu öngörülmediği, Maliye Bakanlığınca yayımlanan Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğ hükümlerinde de "kiraya verilmeme koşulu" aranmaksızın sadece vakıf senedindeki amaçlara aykırı olmama şartıyla 1319 sayılı Kanundaki muafiyetten faydalanabileceğinin belirtildiği, dolayısıyla özel nitelikteki kanun ile tanınan muafiyet hükmünün uygulanması için gerek bu kanunda gerekse bu kanuna dayanılarak çıkarılan alt düzenleyici işlemde "kiraya verilmeme koşulu" bulunmadığından davacı vakfa ait binalar için daimi muafiyet hükmünün uygulanabileceği hususu kararına dayanak alınmışsa da, 11/02/1988 tarih ve E:1987/3, K:1988/1 sayılı Danıştay İçtihadı Birleştirme kararı ile de ortaya konulduğu üzere emlak vergisinden sonra yürürlüğe giren bir kanunun muafiyet getirmesi halinde sonraki kanun hükümlerinin uygulanacağı açık olup, Bölge İdare Mahkemesinin dayandığı kanunda emlak vergisi muafiyetine ilşkin açık bir düzenleme bulunmadığı gibi, alt düzenleyici işlemde de binalar yönünden Emlak Vergisi Kanunu 4. maddesinin tekrarı mahiyetinde bir düzenleme bulunmaktadır. Kaldıki Emlak Vergisi Kanununda 2012 yılında yapılan düzenlemeyle kiralama şartına ilişkin fıkralarda değişiklik yapılarak bazı fıkralardaki kiraya verilme şartı kaldırılmış, ancak davacıyı ilgilendiren (e) fıkrası ise aynen korunmuş olup, 2012 yılında da gerek bina gerek arsa vergisi yönünden ihtilaflı olay yönünden kiraya vermeme koşulu mevcut ve uygulanacak hükümde Emlak Vergisi Kanunudur. Diğer yandan vergi hukuku açısından "vergilerin kanuniliği" ilkesi gereği, vergiler sadece kanunla konulup kanunla kaldırılabileceğinden, vergiyi ortadan kaldıran muafiyet düzenlemesinin de kanuni düzenlemeyle yapılacağı tabiidir.
Dosyanın incelenmesinden, Hatay ili İskenderun ilçesi ... Köyü mevkinde bulunan 41.668 m2 arsanın, davacı vakfa bağışlandığı, davacı vakfın kamu yararına çalışan bir vakıf olduğundan bahisle Bakanlar Kurulu'nun 14/06/1994 gün ve 1994/5768 sayılı kararı ile vergi muafiyeti tanındığı, söz konusu arsa üzerinde yapılan imar değişikliği ve ifraz işlemi sonucu 33.636,71 m2'lik dört adet arsa haline dönüştürüldüğü, dönüşüm sonrasında oluşan numaralarıyla ..., ..., ... ve ... sayılı dört parselin de davacı vakıf tarafından,... tarih ve ... sayılı "Kira, Yapım, İşletme ve Devir Sözleşmesi" başlıklı noter onaylı sözleme uyarınca, ifraz sonucu dört parsele dönüşen ve üzerinde iki katlı 42 odalı tadilat halindeki bina ile bu binaya entegre kaba inşaat halindeki 5 katlı binaya ilişkin olduğu, bakım, onarım ve sözleşme amacına uygun ve projesi kabul edilen yeni inşaatların yapılabileceği, bu süre boyunca işletmek, kiralamak ve süre sonunda davacı vakfa devredilmek üzere, dava dışı ... sağlık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. (yeni ünvanı: ...Hastanesi San. Tic. A.Ş.) ile sözleşme imzalandığı, ... Hastanesinin dava konusu ... sayılı taşınmazı bir eğitim kurumuna 2017 yılında yapılan sözleşme ile 10 yıl süre ile kiraladığı, her ne kadar Bölge idare mahkemesi kararında ... sayılı parsel üzerinde bina bulunmadığı belirtilmişse de, tapu kaydına göre kagir bina bulunduğu, dosyada mevcut 26/04/2010 tarihli yapı ruhsatına göre yeni yapı yapılmak üzere ruhsat verildiği, davalı idarece ise 07/09/2021 tarihinde yapılan yoklamayla ... Hastanesi San. Tic. A.Ş. tarafından kiralık olarak kullanıldığı ileri sürülerek, davacı vakfın muaf olamayacağı gerekçesiyle dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı anlaşılmıştır.
Uyuşmazlığa konu 5370 sayılı taşınmazın davacı vakfa ait diğer taşımazlarla birlikte 2008 yılından başlayarak süre uzatımları ile birlikte 49 yıllığına "yap, işlet, devret modeli" ile kullanımının dava dışı ... Hastanesi San. Tic. A.Ş.'ne bırakıldığı, anılan sözleşmenin kira sözleşmesi niteliğinde olmadığı, davacı ile anılan şirket arasında arsa alanı ile ilgili bir kiralama ilişkisi bulunup bulunmadığı hususunda davalı idarece bir araştırma yapılmadığı, muafiyet şartlarının yitirildiği somut olarak ortaya konulmadan davacının muafiyetinin sonlandırılması suretiyle gerçekleştirilen cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığından, davanın bu kısım yönünden de kabulü yolundaki Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu gerekçeli reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2.... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA, 2016 ila 2021 yılı emlak (arsa) vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payına ilişkin kısmının yukarda yazılı gerekçeyle ONANMASINA
3.Temyiz isteminde bulunandan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 24/04/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.