T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/7836
Karar No : 2025/3535
TEMYİZ EDENLER :1-(DAVALI) ... Defterdarlığı- ...
VEKİLİ : Av. ...
2-(DAVACI) ... Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:.., K:... sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 2019 yılında araç satışlarının düşük bedelle gösterilerek faturalandırıldığı, satış bedeli gerçek kabul edilen 3 adet aracın satışı sırasında %18 katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 katma değer vergisi hesaplandığı, kiralama faaliyetinde kullanılmadan doğrudan satılan araçlara ilişkin katma değer vergisinin indirim olarak kabul edilemeyeceği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak; 2019/Ocak-Mart, Ekim, Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 2019 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi ile 353/6. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının araç satışlarının düşük bedelle gösterilmesinden kaynaklanan kısmı yönünden; davacı şirket adına 2019 yılı için re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın, ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, araç satışlarının düşük bedelle gösterilmesinden kaynaklanan kısım yönünden kabul edildiği, aynı matrah kalemi dikkate alınmak suretiyle re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin bu kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, satış bedeli gerçek kabul edilen 3 adet aracın satışı sırasında %18 katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 katma değer vergisi hesaplanmasından kaynaklanan kısmı yönünden, 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında kullanılmış olan insan taşıma amaçlı motorlu taşıtların tesliminde katma değer vergisi oranının %1 olarak belirlendiği, davacı şirketin araç kiralama işi ile iştigal ettiği ve kiralama işinde kullandığı bu araçları bir süre sonra satışa konu ettiği göz önüne alındığında, davacı şirketin kullanılmış otomobil teslimi için katma değer vergisinin %1 oranında hesaplanması gerektiği sonucuna varıldığı, %18 oranı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle aradaki fark üzerinden tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı, kiralama faaliyetinde kullanılmadan doğrudan satılan araçlara ilişkin katma değer vergisinin indirim olarak kabul edilmemesinden kaynaklanan kısmı yönünden; olayda, davacı şirketin 25/10/2019 tarihinde aldığı iki adet aracı 22/10/2019 tarihinde satışa konu ettiği, dolayısıyla daha satın alınmadan satışa konu edilen araçların kiralama faaliyetinde kullanılmadığı açık olduğundan, bu araçların alışı sırasında yüklenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılması mümkün olmadığından toplam 296.875,52-TL katma değer vergisinin indirimlerinden çıkartılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, 2019 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen vergi ziyaı cezası yönünden; dosyanın incelenmesinden, davacı şirket tarafından, 2019 hesap döneminde gerçekleştirilen araç satışlarının emsal bedelin altında olduğu ve dolayısıyla düşük araç satışı nedeniyle emsal bedele göre oluşan fark tutara ilişkin fatura düzenlenmediğinin tespit edildiğinden bahisle özel usulsüzlük cezası kesildiğinin anlaşıldığı, olayda davacı şirket adına 2019 yılı için re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın, ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, araç satışlarının düşük bedelle gösterilmesinden kaynaklanan kısım yönünden kabul edildiği, aynı matrah kalemi dikkate alınmak suretiyle kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı, 2019 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/6. maddesi uyarınca kesilen vergi ziyaı cezası yönünden; dosyanın incelenmesinden davacı şirketin 2019 hesap döneminde; araçların satışından doğan karı veya zararı tek bir hesapta işlemek yerine, satış hasılatının tamamını 679. Diğer Ol. Dışı Gel. ve Karlar Hesabına yazarken, satılan taşıtın net değerini de 689. Diğer Ol. Dışı Gid. Ve Zararlar Hesabına kaydederek böylece iki hesabın da bilançoda şişirilmesine neden olunduğunun anlaşıldığı, bu durumun tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ve kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara uyulmaması niteliği taşıdığı bu nedenle davacı şirket adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılmasına esas alınan cezanın 2017/Ekim dönemine ilişkin olarak kesilen 16.316,91-TL tutarındaki vergi ziyaı cezası olduğu, söz konusu cezanın 25/02/2018 tarihinde tebliğ edilerek kesinleştiğinin görüldüğü, bu durumda, davacı adına 2019/Ocak-Mart, Ekim, Kasım dönemlerine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanması gerekmekle birlikte, uyuşmazlık konusu ihbarnamelerin tebliğinden sonra 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinde değişiklik yapıldığından ve ceza hukukunun genel ilkesi uyarınca lehe olan hükmün uygulanması gerektiğinden tekerrür hükümleri kapsamında artırım tutarının, kesinleşen ilk ceza tutarından fazla olamayacağı, bu nedenle, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısımlarının 16.316,91-TL tutarına isabet eden bölümünde hukuka aykırılık, bu tutarı aşan kısmında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının araç satışlarının düşük bedelle gösterilmesinden kaynaklanan kısmı ile satış bedeli gerçek kabul edilen 3 adet aracın satışı sırasında %18 katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 katma değer vergisi hesaplanmasından kaynaklanan kısmının, 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan tutarının 16.316,91-TL'sini aşan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket adına 2019 yılı için re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davayı, araç satışlarının düşük bedelle gösterilmesinden kaynaklanan kısım yönünden kabul eden ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına karşı davalı idarece yapılan istinaf başvurusunun ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesi'nce verilen ... tarih ve E:..., K: ... sayılı kararıyla bu kısım yönünden reddedildiği belirtilerek istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Vergi incelemesinin usulüne uygun yapılmadığı, davacı şirketin üzerine düşen vergisel yükümlülükleri yerine getirdiği ve vergilerini eksiksiz ödediği, araç satışlarının yapılan işin mahiyeti gereği piyasadan daha düşük tutarlarda gerçekleştiği, dava konusu cezalı tarhiyatın eksik incelemeye dayalı olarak yapıldığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Savunma ve istinaf dilekçelerinde ileri sürülen iddialarla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Dosyanın incelenmesinden araç kiralama faaliyetiyle uğraşan ve Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/b maddesi uyarınca binek otomobillerin alımında yüklenilen katma değer vergisini indirim hakkı bulunan davacının bu araçların tesliminde %18 oranında katma değer vergisi uygulanması gerektiği anlaşıldığından, davacının temyiz isteminin reddi, davalının temyiz isteminin dava konusu cezalı tarhiyatın satış bedeli gerçek kabul edilen 3 adet aracın satışı sırasında %18 katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 katma değer vergisi hesaplanmasından kaynaklanan kısmı yönünden kabulü, diğer kısımlar yönünden reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, 2019 yılında araç satışlarının düşük bedelle gösterilerek faturalandırıldığı, satış bedeli gerçek kabul edilen 3 adet aracın satışı sırasında %18 katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 katma değer vergisi hesaplandığı, kiralama faaliyetinde kullanılmadan doğrudan satılan araçlara ilişkin katma değer vergisinin indirim olarak kabul edilemeyeceği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak; 2019/Ocak-Mart, Ekim, Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 2019 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi ile 353/6. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 28. maddesinde katma değer vergisi oranın vergiye tabi her bir işlem için % 10 olduğu, Bakanlar Kurulunun bu oranı, dört katına kadar artırmaya % 1'e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası ve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleri için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
Anılan Kanun'un "İndirilemeyecek katma değer vergisi" başlıklı 30. maddesinin (b) bendinde; faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirilemeyeceği ifade edilmiştir.
30/12/2007 gün ve 26742 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 1. maddesinde; "Mal teslimleri ile hizmet ifalarına uygulanacak katma değer vergisi oranları;
a) Ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi işlemler için, % 18
b) Ekli (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, % 1
c) Ekli (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, % 8 olarak tespit edilmiştir." hükmüne yer verildikten sonra söz konusu Kararın Ekli I sayılı Listesinin 9. maddesinde; "Aşağıda tanımları yapılan motorlu taşıtlardan yalnız "kullanılmış" olanlar, "Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 87.03 pozisyonundaki binek otomobilleri ve esas itibariyle insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlar (87.02 pozisyonuna girenler hariç) (steyşın vagonlar ve yarış arabaları dahil). [(Yalnız binek otomobilleri, steyşın vagonlar, yarış arabaları, arazi taşıtları, jipler, vb., motorlu karavanlar, elektrik, gaz, güneş enerjili vb. motorlu taşıtlar, "8703.10.11.00.00 özellikle kar üzerinde hareket etmek için dizayn edilmiş sıkıştırma ateşlemeli içten yanmalı pistonlu motorlu olanlar (dizel veya yarı dizel) veya kıvılcım ateşlemeli içten yanmalı pistonlu motorlu taşıtlar", "8703.10.18.00.00 diğerleri"] [Ambulanslar, mahkum taşımaya mahsus arabalar, para arabaları, cenaze arabaları, itfaiye öncü arabaları gibi özel amaçla yapılmış motorlu taşıtlar hariç.] (Katma Değer Vergisi Kanununun 30/b maddesine göre binek otomobillerinin alımında yüklenilen katma değer vergisini indirim hakkı bulunan mükelleflerin, bu araçları tesliminde bu Kararın 1 inci maddesinin (a) bendinde öngörülen vergi oranı uygulanır.)" kuralı yer almaktadır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının araç satışlarının düşük bedelle gösterilmesinden kaynaklanan kısmı ve kiralama faaliyetinde kullanılmadan doğrudan satılan araçlara ilişkin katma değer vergisinin indirim olarak kabul edilmemesinden kaynaklanan kısmına yönelik hüküm fıkrası ile vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısımlarına ve dava konusu özel usulsüzlük cezalarına yönelik hüküm fıkralarının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup taraflarca dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkralarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalının, Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının, satış bedeli gerçek kabul edilen 3 adet aracın satışı sırasında %18 katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 katma değer vergisi hesaplanmasından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; katma değer vergisi oranının vergiye tabi her bir işlem için % 10 olduğu, Bakanlar Kurulunun bu oranı, dört katına kadar artırıp % 1'e kadar indirebileceği, 30/12/2007 tarih ve 26742 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına Ekli I sayılı Listenin 9. maddesine göre kullanılmış binek otomobillerin katma değer vergisi oranının %1 olarak belirlendiği ancak 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 30/b maddesi uyarınca binek otomobillerin alımında yüklenilen katma değer vergisini indirim hakkı bulunan mükelleflerin, bu araçların tesliminde %18 vergi oranını uygulaması gerektiği ve anılan maddeye göre faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflerin bu amaçla kullandıkları binek otomobillerin teslimi sırasında katma değer vergisi oranının %18 olarak uygulanacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket adına 2019 yılında satışını gerçekleştirdiği 3 adet binek araç için %18 oranında katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 oranında katma değer vergisi hesaplandığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının yapıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda servis taşımacılığı, araç kiralama, havaalanı transferi faaliyeti ile uğraşan ve bu amaçla kullandığı binek otomobillerin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisini indirim hakkı bulunan davacı şirket tarafından faaliyet konusu kapsamında kullandığı 3 adet binek aracın teslimi sırasında %18 oranında katma değer vergisi hesaplanması gerekirken %1 oranında katma değer vergisi hesaplandığı görülmektedir.
Bu durumda davacı adına re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin eksik hesaplanan katma değer vergisinden kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığından, bu kısım yönünden davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı idarece yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında hukuka uyarlık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalı temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, davacı temyiz isteminin reddine,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının %1 oranında hesaplanan katma değer vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısımlarının ONANMASINA,
Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
Bozulan kısım yönünden yeniden karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/09/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.