T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2024/3469
Karar No : 2025/1744
TEMYİZ EDENLER:1-(DAVALI) ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ : Av. ...
2-(DAVACI) ... Petrol Gıda Turizm İnşaat Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, belgesiz motorin bulundurduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9/2. maddesi uyarınca re’sen tarh edilen motorin 2018/Ocak, Şubat, Mayıs dönemlerine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporunda, davacı tarafından 2018 yılında belgesiz motorin alış/satışına konu edilen miktar(litre) ve tutarların somut bir şekilde tespit edilmesi, şirketin defter ve belgeleri üzerinde yapılan inceleme sonucu ile de bunun teyit edilmesi karşısında, davacı şirketin satış verilerini sildiği akaryakıtın alış belgelerini yasal defterlerine ve dolayısıyla envanterine kaydetmediği, akaryakıtın kayıt dışı alınıp/satıldığının kabulü gerektiği, katma değer vergisi yönünden davacının sorumluluğu doğduğundan kayıt dışı alınan motorin miktarı dikkate alınarak belirlenen matrah üzerinden yapılan dava konusu katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık görülmediği; üç kat vergi ziyaı cezası yönünden, davacı şirket adına kesilen vergi ziyaı cezalarına konu fiiller incelendiğinde, davacı şirketin akaryakıt satış verilerine ilişkin düzenlediği ödeme kaydedici cihaz fişlerinin, casus yazılım kullanarak mali hafızaya kaydedildikten sonra silindiği, silinen satışların başka sunucuya kaydedilmek suretiyle manipüle edildiğinin tespit edildiği, manipüle edilen satışlara ilişkin mal alışlarına ait belgelerin ibrazı için verilen süre içerisinde ibraz edilmemesi nedeniyle vergi ziyaına sebebiyet verildiği anlaşıldığından ve bu fiile ilişkin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddenin (ç) fıkrasının 30/04/2021 tarihinde yürürlüğe girmiş olması karşısında, olay tarihi itibariyle kesilecek cezanın bir kat uygulanması gerektiği sonucuna varıldığından vergi ziyaı cezasının bir kata isabet eden kısmında hukuka aykırılık, bir katı aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularına konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: Usulsüz tebligata ilişkin ve vergi tekniği raporundaki maddi hatalara ilişkin itirazlarının dikkate alınmadığı, olayın gerçek mahiyeti ortaya konulmadan, soyut iddialara dayanan tespitler içeren vergi tekniği raporuna istinaden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Sahte faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Davalı temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının kabule ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, belgesiz motorin bulundurduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9/2. maddesi uyarınca re’sen tarh edilen motorin 2018/Ocak, Şubat, Mayıs dönemlerine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi sorumlusu" başlıklı 9/2. maddesinde, "Fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranır. Belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verilir. Bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisi, alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edilir. Bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanır. Ancak belgesiz alınan mal ve hizmetleri satanlara, bu satışlarla ilgili olarak, vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin ceza ayrıca alıcılardan aranmaz." düzenlemesi yer almaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Vergi ziyaı" başlıklı 341. maddesinde vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olarak tanımlanmış, "Vergi ziyaı cezası" başlıklı 344. maddesinde vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat olarak uygulanacağı, "Kaçakçılık Suçları ve Cezaları" başlıklı 359. maddesinin a fıkrasında, defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler, defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananların hapis cezasıyla cezalandırılacağı, kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanmasının 344. maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği ifade edilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu katma değer vergisi ve bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmına yönelik davacı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın söz konusu hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına yönelik davalı temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer alan mevzuatın değerlendirilmesinden, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9/2. maddesi uyarınca yapılan vergi sorumlusu sıfatıyla yapılan tarhiyatlara vergi ziyaı cezası uygulanacağı, vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade ettiği, vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde, ziyaa uğratılan verginin bir katı oranında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına, 213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde sayılan fiillerle sebebiyet verilmesi halinde ise bu cezanın üç kat olarak uygulanacağı anlaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, ... Cumhuriyet Başsavcılığınca .../... sayılı soruşturma numarası üzerinden yürütülen soruşturma neticesinde, istasyon otomasyon sistemine casus yazılım yüklenerek akaryakıt pompalarından görüntülenen satışlara ilişkin verilerin mali hafızaya kaydedilmeden başka bir veri tabanına aktarıldığının saptandığı, buna ilişkin oluşturulan tablolar ile davacı şirketin defter ve belgeleri üzerinde yapılan kaydi envanter çalışması sonucunun da birbirini teyit eder durumda olduğu, belgesiz bulundurulduğu anlaşılan motorine ilişkin belgelerin sunulmaması üzerine vergi sorumlusu sıfatıyla dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda, defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek, defter, kayıt ve belgeleri tahrif etmek, dolayısıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde sayılan kaçakçılık suçları arasında sayılan fiillerle hem belgesiz mal bulundurduğu hem de vergi ziyaına sebep olduğu anlaşılan davacı şirket adına üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık temyize konu kararın bu hususa ilişkin kısmında ise hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin reddine, davalının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısmının ONANMASINA,
Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhe onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına;
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/04/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.