T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2024/4488
Karar No : 2025/3251
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Turizm İnşaat ve Ticaret A.Ş.
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) :... Başkanlığı
VEKİLİ : Av....
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı tarafından, Karayolları Genel Müdürlüğünce ihale edilen .../... ihale kayıt numaralı"Denizli ili, Pamukkale İlçesinde Bulunan Tarihi Laodikeia Köprüsü'nün Restorasyon Uygulaması İşi"ne ilişkin sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisi ve noter harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali ile ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararıyla; uyuşmazlıkta, Ulaştırma ve Altyapı Bakanlığı Karayolları Genel Müdürlüğünün... tarih E... sayılı yazısı ile Tarihi Laodikeia Köprüsü'nün korunması gerekli kültür varlığı olarak tescilli olduğu ve 1. Derece arkeolojik sit alanı içerisinde yer aldığı, yapılan ihale ile söz konusu kültür varlıklarının korunması ve yenilenmesinin amaçlandığı, 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun 21. maddesinin üçüncü fıkrasında açıkça yer verildiği üzere kültür varlıklarının korunması maksadıyla yapılan tespit, proje, bakım, onarım, restorasyon ve kazı işlemleri her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulduğu, bunlara dayanarak 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun 21/1 maddesindeki vergi, resim ve harçtan muafiyetten yararlandığı göz önüne alındığında, kültür varlıklarının korunmasına yönelik yapılan proje kapsamında gerçekleştirilen işe ilişkin olarak davacıdan tahsil edilen damga vergisinin vergilendirme hatası kapsamında olduğu sonucuna varılmış olup verginin iadesi istemiyle yapılan dava konusu düzeltme-şikayet başvurusunun reddi işleminde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline ve ihtilafa konu damga vergisinin ve noter harcının ödeme tarihinde itibaren düzeltme fişinin tebliği tarihine kadar geçen süre için hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:2863 sayılı Kanun'un 21. maddesinin 1. fıkrası ile tapu kütüğüne 'korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır' kaydı konulmuş olan taşınmaz kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parsellerin her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu belirtilmiş olup, bu fıkra ile getirilen muafiyetin parsellerin kendisine (aynına) ilişkin bir muafiyet olduğu, söz konusu maddenin 3. fıkrasında yer alan, kültür varlıklarının korunması maksadıyla tespit, proje, bakım, onarım, restorasyon ve kazı ile müzelerin güvenliği için kullanılmak şartıyla, Cumhurbaşkanlığı, Türkiye Büyük Millet Meclisi, Milli Savunma Bakanlığı, Bakanlıkça ve Vakıflar Genel Müdürlüğünce dışardan getirilecek her türlü araç, gereç, makine, teknik malzeme ve kimyevi maddeler ile altın ve gümüş varakın, her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu düzenlemesi ile de proje, bakım, onarım, restorasyon ve kazı ile müzelerin güvenliği için kullanılmak şartıyla dışardan getirilecek her türlü araç, gereç, makine, teknik malzeme ve kimyevi maddeler ile altın ve gümüş varak için muafiyet öngörüldüğü, 4. fıkrasında ise, dava konusu olayda olduğu gibi, koruma bölge kurulları kararına uygun olarak bu taşınmaz kültür varlıklarında yapılacak onarım ve inşaat işlerine ilişkin Belediye Gelirleri Kanunu gereğince alınması gereken vergi, harç ve harcamalara katılma payları istisna kapsamında tutulduğu sonucuna varıldığı, bu durumda, ihale konusu "Denizli ili, Pamukkale İlçesinde Bulunan Tarihi Laodikeia Köprüsü'nün Restorasyon Uygulaması" işi yalnızca Belediye Gelirleri Kanunu gereğince alınması gereken vergi, harç ve harcamalara katılma paylarından müstesna olup, dava konusu sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisinin ve noter harcının 2863 sayılı Kanun'da öngörülen istisna ve muafiyetler kapsamında değerlendirilmesine olanak bulunmadığından, 488 sayılı Kanun'un 24. maddesinde yer alan; damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği hükmü karşısında, davacı şirketin uhdesinde kalan işe ait sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ve noter harcının ödenmesinden sorumlu tutulmasında yasaya aykırılık aksi görüşle verilen mahkeme kararında da hukuki isabet görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesinin kararının kaldırılmasına, davanın reddine,karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarının Korunması Kanunu'nun 21. maddesinin 1. fıkrasında; tapu kütüğüne "korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır" kaydı konulmuş olan taşınmaz kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parsellerin her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğunun düzenlendiği, ihale konusu işin yapılacağı parsellerin tapu kütüğünde "korunması gerekli taşınmaz kültür varlığı" şerhi olduğundan Kanunun açık hükmü karşısında bu taşınmazların her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu, ihale konusu işin niteliğinin inşaat değil restorasyon işi olduğu, tapu kütüğünde "korunması gerekli taşınmaz kültür varlığı" şerhi konulmuş olan taşınmaz kültür varlıklarında restorasyon işlerinin de her türlü vergi resim ve harçtan muaf olduğu, kanun koyucu tarafından restorasyon işlerinin 2863 sayılı Kanun'un 21.maddesi kapsamında her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulduğu, bu hususta bir kısıtlayıcı düzenleme yapılmadığı, bu yönde Danıştay kararları bulunduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Davacının duruşma istemi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun 17/2. maddesi uyarınca uygun görülmeyerek ve dosyanın tekemmül ettiği görüldüğünden, yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeyerek işin esasına geçildi;
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: :Davacı tarafından, Karayolları Genel Müdürlüğünce ihale edilen .../... ihale kayıt numaralı "Denizli ili, Pamukkale İlçesinde Bulunan Tarihi Laodikeia Köprüsü'nün Restorasyon Uygulaması İşi"ne ilişkin sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisi ve noter harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali ile ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 63. maddesinde; "Devlet, tarih, kültür ve tabiat varlıklarının ve değerlerinin korunmasını sağlar, bu amaçla destekleyici ve teşvik edici tedbirleri alır. Bu varlıklar ve değerlerden özel mülkiyet konusu olanlara getirilecek sınırlamalar ve bu nedenle hak sahiplerine yapılacak yardımlar ve tanınacak muafiyetler kanunla düzenlenir." hükmüne, 73/3. maddesinde ise, "Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır." hükmüne yer verilmiştir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinin 1. fıkrasında, anılan Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği; 3. maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; 8. maddesinde, bu Kanundaki resmi dairlerden maksadın genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı; Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun "II-Kararlar ve mazbatalar" başlıklı bölümünün 2. maddesinde, ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu; 24. maddesinde de, damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği hükümlerine yer verilmiştir.
2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanununun "Amaç" başlıklı 1. maddesinde; bu Kanunun amacının, korunması gerekli taşınır ve taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları ile ilgili tanımları belirlemek, yapılacak işlem ve faaliyetleri düzenlemek, bu konuda gerekli ilke ve uygulama kararlarını alacak teşkilatın kuruluş ve görevlerini tespit etmek olduğu; “Tanımlar" başlıklı 3. maddesinin (a) bendinde; kültür varlıklarının, tarih öncesi ve tarihi devirlere ait bilim, kültür, din ve güzel sanatlarla ilgili bulunan yer üstünde, yer altında veya su altındaki bütün taşınır ve taşınmaz varlıklar olduğu; 6. maddesinde; korunması gerekli taşınmaz kültür ve tabiat varlıklarının neler olduğunun sayılmış, aynı Kanunun "İstisnalar ve muafiyetler" başlıklı 21. maddesininde ise; tapu kütüğüne “korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır” kaydı konulmuş olan taşınmaz kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parsellerin her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu, ancak, büyükşehir belediyesi sınırları içinde yer alan ve yukarıda nitelikleri belirtilen taşınmazlardan basit usulde vergilendirilenlerin dışında ticari faaliyetlerde kullanılanlar hakkında emlak vergisinin yarısı ve çevre temizlik vergisinin tamamına ilişkin bu muafiyet hükmünün uygulanmayacağı, getirilen kesin yapılanma yasağına aykırı olarak tesis edilen yapılar, bu yapıların yapıldığı parseller ve kanunlara aykırı eklentileri bulunan taşınmaz kültür varlıkları hakkında bu yapılar yıkılıncaya veya aykırılıklar giderilinceye kadar yukarıdaki fıkradaki muafiyet hükmünün uygulanmayacağı, ..., kültür varlıklarının korunması maksadıyla tespit, proje, bakım, onarım, restorasyon ve kazı ile müzelerin güvenliği için kullanılmak şartıyla, Cumhurbaşkanlığı, Türkiye Büyük Millet Meclisi, Milli Savunma Bakanlığı, Bakanlıkça ve Vakıflar Genel Müdürlüğünce dışardan getirilecek her türlü araç, gereç, makine, teknik malzeme ve kimyevi maddeler ile altın ve gümüş varakın her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu, koruma bölge kurulları kararına uygun olarak bu taşınmaz kültür varlıklarında yapılan onarım ve inşaat işlerinin Belediye Gelirleri Kanunu gereğince alınacak vergi, harç ve harcamalara katılma paylarından müstesna olduğu hususları kurala bağlanmıştır.
Öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dava dosyasının incelenmesinden; Karayolları Genel Müdürlüğünce ihale edilen .../... ihale kayıt numaralı "Denizli ili, Pamukkale İlçesinde Bulunan Tarihi Laodikeia Köprüsü'nün Restorasyon Uygulaması İşi"ne ilişkin sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisi ve noter harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi üzerine, anılan işlemin iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda; dosya kapsamında yer alan Karayolları Genel Müdürlüğü Sanat Yapıları Dairesi Başkanlığı Tarihi Köprüler Şube Müdürlüğü yazısına göre ihaleye konu taşınmazların -Denizli ili, Pamukkale İlçesindeki Tarihi Laodikeia Köprüsünün- "korunması gerekli kültür varlığı" olarak tescilli olduğunun belirtildiği görülmektedir.
Kültür ve tabiat varlıkları bakımından ülkemizin sahip olduğu zenginlik, beraberinde ulusal ve uluslararası sorumlulukları getirmektedir. Bu varlıklara ilişkin gerek devletin gerekse kişilerin üzerine düşen en temel sorumluluk varlıkların korunmasıdır. Bu nedenle, Anayasanın 63. maddesi ile Devletin, tarih, kültür ve tabiat varlıklarının ve değerlerinin korunmasını sağlamak ile sorumlu olduğu ve bu amaçla destekleyici ve teşvik edici tedbirleri alacağı hüküm altına alınmıştır.
Yukarıda metnine yer verilen mevzuat hükümleri ve dava konusu uyuşmazlık birlikte değerlendirildiğinde; 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun 21. maddesinde, tapu kütüğüne “korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır” kaydı konulmuş olan taşınmaz kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parsellerin her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu, davacı şirket tarafından üstlenilen "Denizli ili, Pamukkale İlçesinde Bulunan Tarihi Laodikeia Köprüsü'nün Restorasyon Uygulaması İşi" korunması gerekli bir taşınmaz kültür varlığı ile ilgili olduğundan, Kanunun amacı ve devletin tarih, kültür ve tabiat varlıklarının ve değerlerinin korunmasını sağlamakla sorumlu olduğuna ilişkin temel ilke göz önünde bulundurulduğunda, söz konusu onarım işinin de bu amaç ve ilkenin ayrılmaz bir parçası olduğu ve onarım işine ilişkin ihale nedeniyle ihale kararı, sözleşme ve hak edişler üzerinden ödenen damga vergisi ve noter harcının da anılan muafiyet hükmü kapsamında değerlendirilmesi gerektiği, anılan işe ilişkin damga vergisi ve noter harcı tahsil edilmesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 118. maddesinde yer alan vergilendirme hatası (mevzuda hata) halini oluşturduğu ve açık bir vergilendirme hatası olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Bu durumda; davacı şirket tarafından ödenen damga vergisi ve noter harcının iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemle ve yazılı gerekçeyle davanın reddine karar veren Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın .... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 24/06/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.