T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/1207
Karar No : 2025/737
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Petrol Turizm Nakliye İnşaat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av....
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı tarafından, ... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:... K... sayılı kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına istinaden 2018 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemlerine ait geçici vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları, gecikme faizleri ve karar harçları ile 2018 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici verginin bir ve üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile karar harcına ilişkin olarak adına düzenlenen ... tarih ve ... ilâ ... sayılı ... No.lu ihbarnamelerin iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Davacı hakkında düzenlenen... tarih ve... sayılı Vergi Tekniği Raporu'na istinaden hazırlana... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'ndaki tespitlere göre düzeltilmiş geçici vergi beyanlarından hareketle 2018 yılının tüm dönemlerine ait geçici vergiler ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile 2018 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle... Vergi Mahkemesinin...sayılı esasına kayıtlı dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesi ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla "dava konusu kurum geçici vergisi üzerinden üç kat ve bir kat oranında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine, kurum geçici vergisi tarhiyatlarının incelenmeksizin reddine" hükmetmiştir. Bu karar uyarınca dava konusu edilen vergi ve cezalardan reddedilen kısım ile aynı karar ile hükmolunan karar harcının ve gecikme faizinin, ... No.lu ihbarname ile davacıya bildirilmesi üzerine, söz konusu ihbarnamelerin iptali istemiyle bakılan dava açılmıştır.
Mahkeme kararının yerine getirilmesi aşamasında tebliğ edilen ve mükellefe bildirim niteliğinde olan ... No.lu ihbarnamenin hukukilik denetimi, sadece hesaplanan vergi, ceza ve karar harcı miktarındaki maddi hatalarla sınırlıdır. Bu denetim, infaz edilen kararda hüküm altına alınan konuların yeniden incelenmesine veya bu konular hakkında yeni hüküm tesis edilmesine imkân tanımamaktadır.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı adına düzenlenen ... No.lu ihbarnamelerin, vergi
ve ceza miktarları bakımından mahkeme kararına (... Vergi Mahkemesi ...tarih ve E:..., K:... sayılı sayılı) uygun olarak düzenlendiği anlaşılmıştır. Ayrıca, davacı tarafından maddi hata yapıldığına dair herhangi bir iddiada bulunulmamıştır. Bu nedenle, yargı kararı uyarınca düzenlenip tebliğ edilen dava konusu ... No.lu ihbarnamelerde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Ayrıca, UYAP kayıtlarının incelenmesinden, dava konusu ihbarnamelerin dayanağını oluşturan Mahkeme kararına karşı, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin E:... sayılı dosyasıyla yürütmenin durdurulması talebiyle istinaf başvurusunda bulunulduğu görülmüştür. Bölge idare mahkemesi 04/03/2020 tarihinde yürütmenin durdurulması talebini reddetmiş olup henüz esastan karar vermemiştir.
Mahkeme bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Olayda, davacı adına düzenlenen ve bu davanın konusunu oluşturan ...No.lu ihbarnamelerin içeriği, 2018 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemlerine ait geçici vergiler üzerinden vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları, 2018 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici verginin bir ve üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile hesaplanan gecikme faizleri ve karar harçlarıdır. Bu ihbarnamelerin, .... Vergi Mahkemesinin... tarihli kararı uyarınca düzenlendiği görülmektedir.
Ancak, ... No.lu ihbarnamelerin düzenlenmesine dayanak teşkil eden mahkeme kararına karşı davacı tarafından istinaf başvurusunda bulunulmuştur. ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesi ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla Vergi Mahkemesi kararının, kurum geçici vergi asılları yönünden davanın incelenmeksizin reddi ile kurum geçici vergilerinin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkralarına yönelik istinaf başvurusunun reddine; kurum geçici vergilerinin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmına yönelik istinaf başvurusunun kabulüyle mahkeme kararının anılan hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve bu yönden davanın kabulüne karar vermiştir.
Bu durumda, söz konusu bölge idare mahkemesi kararı dikkate alındığında, dava konusu 2 No.lu ihbarnamelerin, 2018 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile 2018 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemlerine ait geçici vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katına isabet eden vergi ziyaı cezalarına ve bu cezalar üzerinden hesaplanan karar harçlarına ilişkin kısımları ile geçici vergi asılları üzerinden hesaplanan gecikme faizlerine ilişkin bölümlerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Bu nedenle, Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrasında yasal isabetsizlik görülmemiştir.
Ancak, 2018 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemlerine ait geçici vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının, bir katı aşan kısımları ile bu kısımlar üzerinden hesaplanan karar harçlarında hukuka uygunluk bulunmadığından, Mahkeme kararının söz konusu hüküm fıkrasında yasal isabet görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu ... No.lu ihbarnamelerin, 2018 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemlerine ait geçici vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının, bir katı aşan kısımları ile bu kısımlar üzerinden hesaplanan karar harçları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrası yönünden istinaf istemini kabul etmiş, anılan hüküm fıkrasını kaldırdıktan sonra bu yönden davanın kabulüne karar vermiş; dava konusu ... No.lu ihbarnamelerin, 2018 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile 2018 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemlerine ait geçici vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katına isabet eden vergi ziyaı cezalarına ve bu cezalar üzerinden hesaplanan karar harçlarına ilişkin kısımları ile geçici vergi asılları üzerinden hesaplanan gecikme faizlerine ilişkin kısımları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini ise reddetmiştir.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 13/10/2022 tarih ve E:2021/782, K:2022/4797 sayılı kararı:
Davacı adına, bir kısmı hasılatını kayıt dışı bıraktığı yönünde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanarak 2018 yılının tüm dönemleri için resen geçici vergi tarh edilmiş, 2018 yılının Ekim-Aralık dönemi için bir ve üç kat, diğer dönemler için ise üç kat vergi ziyaı cezası kesilmiştir. Bu vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesi ...tarih ve E:..., K... sayılı kararıyla davanın kısmen reddine, kısmen incelenmeksizin reddine karar vermiştir. Bu karara karşı davacı istinaf başvurusunda bulunmuştur. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesi,... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının verginin bir katını aşan kısmı yönünden istinaf başvurusunu kabul etmiş, bu kısım yönünden mahkeme kararını kaldırarak davayı kabul etmiş, kalan kısımlar yönünden ise istinaf başvurusunu reddetmiştir. Ancak, Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 13/10/2022 tarih ve E:2021/194, K:2022/4769 sayılı kararıyla bu kararı kısmen bozmuştur.
Bu nedenle, Bölge İdare Mahkemesi tarafından bu husus dikkate alınarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Daire bu gerekçeyle tarafların temyiz istemlerini kabul etmiş, kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
...No.lu ihbarnamelerin düzenlenmesine dayanak teşkil eden...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K... sayılı kararına karşı davacı tarafından istinaf başvurusu yapılmıştır. Mahkeme kararının, kurum geçici vergi asılları yönünden davanın incelenmeksizin reddine ve kurum geçici vergilerinin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkralarına yönelik istinaf başvurusu reddedilmiştir. Bununla birlikte, davacının kurum geçici vergilerinin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katını aşan kısmına yönelik istinaf başvurusu kabul edilmiştir. Bu karar doğrultusunda Mahkeme kararının ilgili hüküm fıkrası kaldırılmış, bu kısma ilişkin dava kabul edilmiş ve vergilerin bir katını aşan vergi ziyaı cezalarının terkinine karar verilmiştir.
Taraflarca yapılan temyiz başvurusu üzerine, Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 13/10/2022 tarih ve E:2021/194, K:2022/4769 sayılı kararıyla, kararın geçici vergi asılları dışındaki kısımlarını onamış, geçici vergi aslına ilişkin kısmını ise bozmuştur.
Bunun üzerine, bozma kararına uyularak geçici vergi aslı yönünden davanın kabulüne karar verilmiştir.
Uyuşmazlıkta, bozma kararında atıfta bulunulan kısmen bozma kararı ile kararın geçici vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının bozulduğu ve dava konusu ... No.lu ihbarnamelerde geçici vergi aslının bulunmadığı görülmüştür.
Öte yandan, geçici vergi aslının mahsup döneminin geçtiği gerekçesiyle terkin edilmesi, geçici vergi üzerinden gecikme faizi hesaplanmasına engel teşkil etmemektedir.
Ayrıca, sadece yargı kararıyla hukuka uygun bulunan vergi ziyaı cezası üzerinden nispi harç alınmasına hükmedildiğinden, idarece düzenlenen ... No.lu ihbarnamelerde geçici vergi üzerinden hesaplanan bir harç bulunmamaktadır.
Bu durumda, dava konusu ihbarnamelerin düzenlenmesine dayanak olan uyuşmazlıkta kararın, geçici verginin incelenmeksizin reddine dair hüküm fıkrasının bozulması sonucunda, bozma kararına uyulması suretiyle geçici vergi aslına ilişkin kısım yönünden davanın kabulüne hükmedilmesi, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin...tarih ve E:..., K:... sayılı kararın içeriğinde herhangi bir değişikliğe yol açmamıştır.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi inceleme raporunda yer alan otomasyon sisteminde casus yazılım kullanılarak dışarıdan müdahale edildiği, istasyonlardaki pompalardan satış yapılan akaryakıta düzenlenen fişlerin mali hafızaya kaydedilmeden silindiği, istasyon tanklarına yapılan dolumların otomasyon sistemine kaydedilmesinin engellendiği ve silinmeye ilişkin verilerin Hollanda'da bulunan sunucuya kaydedildiği gibi sebeplerle cezalı tarhiyat yapıldığı, sözü edilen farklılıkların neden meydana geldiğinin bilinmediği, otomasyon idaresinin dağıtıcı firmanın sorumluluğu ve denetiminde olduğu, otomasyon sistemine müdahale edici hiçbir eylemlerinin olmadığı belirtilerek ısrar kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3- Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
4- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
08/10/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 2. maddesinin (1) numaralı fıkrasının "a" bendinde, iptal davası; idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılabilecek davalar şeklinde tanımlanmıştır. İdari yargıda, idarenin kamu gücüne dayanarak yaptığı tek taraflı, kişilerin hukukunu etkileyen kesin ve yürütülmesi zorunlu işlemlerin idari davaya konu olabileceği kabul edilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 20. maddesinde, verginin tarhının; vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden, vergi dairesi tarafından hesaplanarak, bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari bir işlem olduğu; 22. maddesinde, verginin tahakkukunun, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesini ifade ettiği, aynı Kanun'un 34. maddesinde de, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin, içeriği 35. maddede gösterilen "ihbarname" ile ilgililere tebliğ olunacağı hükmü yer almış, 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayrı, vergilendirme ile ilgili olup, hüküm ifade eden bilumum vesikaların ve yazıların adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmuhaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ilan yoluyla tebliğ edileceği, 377. maddesinde, mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri belirtilmiştir.
Bu hükümlere göre; vergi uyuşmazlıklarında kesin ve yürütülmesi zorunlu işlem, içeriği Vergi Usul Kanunu'nun 35. maddesinde gösterilen ihbarname ile tebliğ olunan tarh işlemi ile vergi kanunlarına aykırı hareket edenler adına, bu vergiye bağlı veya bundan bağımsız olarak kesilen vergi cezalarını konu edinen işlemlerdir.
2577 sayılı Kanun'un 28. maddesinin (5) numaralı fıkrası uyarınca düzenlenen ... No.lu ihbarnameler ise 213 sayılı Kanun'un 34 ve 35. maddelerinde belirtilen şekilde usulüne uygun ve yeniden vergi tarh veya ceza kesilmesi niteliğinde olmayıp mahkeme kararına göre tespit edilen vergi ve ceza yükümlülüğünün bildirilmesinden ibarettir.
Mahkeme kararının yerine getirilmesi amacıyla düzenlenen bildirim niteliğinde bir işlem olan ... No.lu ihbarnamenin hukukilik denetimi, sadece hesaplanan gecikme faizi miktarıyla ya da mükellefte hata yapılıp yapılmadığı veya benzer şekildeki maddi hatalarla sınırlı bulunmaktadır.
Uyuşmazlıkta; davacı tarafça, hesaplanan gecikme faizi miktarıyla ya da mükellefte hata yapılıp yapılmadığı veya benzer şekildeki maddi hatalarla sınırlı bulunulmaksızın, ilgili dönem tarhiyatlarının kaldırılması sonucunu doğuracak şekilde ... No.lu ihbarnamenin kaldırılması istemli açılan işbu davanın incelenmeksizin reddi gerekirken, davanın esası incelenerek verilen mahkeme ret kararında sonucu itibarıyla yasal isabetsizlik bulunmadığından, kararın yukarıda belirtilen gerekçe ile onanması gerektiği görüşü ile karara katılmıyorum.