T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/1494
Karar No : 2025/728
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Başkanlığı - ...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Ankara Büyükşehir Belediyesine ait Ankara ili, Çankaya ilçesi, ... Mah., ... Ada, ... Parsel üzerinde bulunan ... numaralı, ... numaralı ve ... numaralı iş yeri niteliğini haiz taşınmazları yapılan ihale sonucu satın alan davacı tarafından, satış işlemlerinin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) bendi uyarınca katma değer vergisinden istisna olduğu ileri sürülerek ödenen katma değer vergilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun zımnen reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faizi ile birlikte iadesine karar verilmesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Davalı idarenin usule ilişkin itirazları yerinde görülmemiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar" başlıklı 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının, 04/04/2007 tarihinde yürürlüğe giren 5615 sayılı Kanun'un 13. maddesiyle değiştirilen (r) bendinin ilk paragrafında, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerin katma değer vergisinden istisna olduğu; ikinci paragrafında ise istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin istisna kapsamı dışında olduğu kurala bağlanmıştır. 18/01/2017 tarih ve 6770 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle anılan bendin birinci paragrafında yer alan “veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde” ibaresi madde metninden çıkarılmıştır.
Olayda, mülkiyeti Ankara Büyükşehir Belediyesine ait olan taşınmazlar, yapılan ihale sonucunda ve Belediye Encümeninin ... tarih ve ... sayılı kararıyla davacıya satılmıştır. Satışlar nedeniyle toplam 567.000,00 TL katma değer vergisi davacı tarafından 10/07/2017 tarihinde ödenmiştir. Söz konusu taşınmazlara ilişkin olarak tapu siciline tescil işlemleri 15/08/2017 tarihinde gerçekleştirilmiştir.
Davacı tarafından, söz konusu satışların Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) bendi uyarınca istisna kapsamında değerlendirilmesi gerektiği ileri sürüldüğünden, davacının bu iddiasının vergilendirme hatalarından "mevzuda hata" kapsamında incelenmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) bendinde 18/01/2017 tarihinde yapılan değişiklikle birlikte belediyelerin mülkiyetinde en az iki tam yıl süreyle bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler, değişikliğin yapıldığı 18/01/2017 tarihinden itibaren istisna kapsamında bulunmamaktadır. Olayda, taşınmazlara ilişkin satış işlemlerinin anılan tarihten sonra gerçekleştirildiği dikkate alındığında, vergilendirme hatasının varlığından söz edilemeyecektir. Bu itibarla, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinin (d) alt bendinde, müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışların katma değer vergisine tabi olduğu; 10. maddesinin (a) bendinde, vergiyi doğuran olayın, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana geldiği belirtilmiştir. Aynı Kanun'un "Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar" başlıklı 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) bendinin ilk paragrafında, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu; ikinci paragrafında, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin istisna kapsamı dışında olduğu; üçüncü paragrafında ise, istisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınacağı kurala bağlanmıştır.
18/01/2017 tarih ve 6770 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle anılan bendin birinci paragrafında yer alan “veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde” ibaresi madde metninden çıkarılmış ise de yine 6770 sayılı Kanun'un 27/01/2017 tarihinde yürürlüğe giren 8. maddesiyle 3065 sayılı Kanun'un 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (p) bendine "belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler" ibaresi eklenmek suretiyle söz konusu taşınmaz devirlerinin katma değer vergisinden istisna olduğuna dair düzenlemenin maddedeki yeri değiştirilerek korunduğu anlaşılmıştır.
Olayda, Ankara Büyükşehir Belediyesi, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan bir kurum olmadığından, aktifinde bulundurduğu gayrimenkullerin teslimlerini istisna kapsamı dışında tutmak mümkün değildir.
Bu durumda, Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu uyarınca 18/05/2017 tarihinde yapılan ihale sonucu davacıya satılan uyuşmazlık konusu taşınmazların tesliminin 3065 sayılı Kanun'un 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (p) bendi uyarınca istisna kapsamında olduğu sonucuna ulaşılmıştır. Anılan satış sonucunda katma değer vergisi tahsil edilmiş olmasının mevzuda hata kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinden, dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Öte yandan, davalı idarece haksız yere alındığı sonucuna varılan katma değer vergisi nedeniyle yoksun kalınan tutarın, verginin tahsili tarihinden davacıya iade edildiği tarihe kadar geçen süre için hesaplanacak yasal faiziyle davacıya iadesi gerekmektedir.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle mahkeme kararını kaldırdıktan sonra dava konusu işlemi iptal etmiş ve ödenen katma değer vergisinin yasal faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 27/02/2023 tarih ve E:2019/4823, K:2023/1017 sayılı kararı:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra ancak Kanun'da belirtilen durumlarla sınırlı olarak hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikâyet yolu ile dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerine ilişkin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.
Uyuşmazlığın çözümü, davacının ihale yoluyla aldığı taşınmazlara ilişkin satış işlemlerinin katma değer vergisinden istisna tutulup tutulamayacağının ortaya konulmasına bağlı bulunmaktadır. Söz konusu işlemlerin istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hukuki yorum gerektirdiğinden, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, ancak vergiye karşı süresi içerisinde açılan davada incelenmesi mümkündür. Dolayısıyla, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında incelenmesi mümkün olmadığından dava konusu işlemde hukuka aykırılık, aksi yönde verilen temyize konu kararda ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının katma değer vergisi mükellefi olmaması nedeniyle dava açma ehliyetinin bulunmadığı, davacının menfaatini etkileyen kesin ve yürütülmesi gerekli bir idari işlem tesis edilmediği, olayda vergi hatasının mevcut olmadığı, Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından son yıllarda çok sayıda taşınmaz satışı yapıldığının bilinmekte olduğu, kendilerine yansıyan olaylardan anılan Belediyenin son dönemlerde 120 adedi aşan mesken ve iş yerinden oluşan bağımsız bölümün satışını gerçekleştirdiğinin görüldüğü, satışı yapılan taşınmazların sayısı dikkate alındığında bu satışların ticari nitelik arz ettiğinin tartışmasız olduğu, çok sayıdaki bu satışlar nedeniyle Belediye bünyesinde iktisadi işletme oluştuğundan satışların istisna kapsamında bulunmadığı ve Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi uyarınca katma değer vergisine tabi olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeksizin, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
08/10/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.
XX - KARŞI OY:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, iptal davaları, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmıştır. Bu anlamda idari işlem, idari makamlar tarafından bir kamu hizmetini yürütmek üzere kendilerine tanınan kamu gücü kullanılarak tek yanlı iradeyle tesis edilen ve tesis edildikleri alanda bulunan kişilerin menfaatini doğrudan etkileyen, onların hak ve menfaatleri ile yükümlülüklerinde değişiklik yapan veya yenilik doğuran her türlü irade açıklaması olarak ifade edilmektedir. İdari işlemin, içtihat ve doktrinde belirlenen hukuki nitelikleri göz önüne alındığında, bir idari işlemin doğuracağı hukuksal sonuç o işlemin konusunu oluşturacaktır. Konusu meşru ve mümkün olması gereken idari işlemlerin doğuracağı sonuçların önceden yasalarla ve diğer düzenleyici işlemlerle belirlenmesi gerekmektedir.
2577 sayılı Kanun'un 7. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, dava açma süresinin vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu; 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde, süre aşımı halinde davanın reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır. Aynı Kanun'un 7331 sayılı Kanun ile değişiklik yapılmadan önceki 10. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, ilgililerin, haklarında idari davaya konu olabilecek bir işlem veya eylemin yapılması için idari makamlara başvurabilecekleri; (2) numaralı fıkrasında, altmış gün içinde bir cevap verilmezse isteğin reddedilmiş sayılacağı, ilgililerin, altmış günün bittiği tarihten itibaren dava açma süresi içinde, konusuna göre Danıştay'da, idare ve vergi mahkemelerinde dava açabilecekleri, altmış günlük süre içinde idarece verilen cevabın kesin olmaması halinde, ilgilinin, bu cevabı, istemin reddi sayarak dava açabileceği gibi kesin cevabı da bekleyebileceği, bu takdirde, dava açma süresinin işlemeyeceği, ancak, bekleme süresinin başvuru tarihinden itibaren altı ayı geçemeyeceği, dava açılmaması veya davanın süreden reddi hallerinde, altmış günlük sürenin bitmesinden sonra yetkili idari makamlarca cevap verilirse, cevabın tebliğinden itibaren (mahkemesine göre dava açma süresi içinde) dava açılabileceği öngörülmüştür.
Bu hükümlere göre, yapılan başvuruya altmış gün içinde idarece verilen cevabın kesin olması veya başvurunun anılan süre içinde cevap verilmemek suretiyle zımnen reddedilmesi hallerinde, söz konusu işlem veya işlemler hakkında başka bir idari mercie itiraz edilmeksizin, davanın, cevabın tebliğini veya cevap verilmemek suretiyle geçen altmış günü izleyen günden itibaren, 7. maddede davanın açılacağı idari yargı yerine göre belirlenen dava açma süresi içinde açılması mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde, vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış; 117. maddesinde hesap hataları, 118. maddesinde vergilendirme hataları sayılmıştır.
Aynı Kanun'un “Düzeltme Talebi” başlıklı 122. maddesinin birinci fıkrasında, mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri; 124. maddesinin birinci fıkrasında ise vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddedilenlerin şikâyet yolu ile Maliye Bakanlığına başvurabilecekleri hüküm altına alınmıştır.
Yukarıda belirtilen kanun hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra ancak Vergi Usul Kanunu'nda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikâyet yolu ile dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerine ilişkin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının belediyeden ihale yoluyla edindiği taşınmazlara ilişkin olarak ödediği katma değer vergisinin iadesi istemiyle Vergi Dairesi Müdürlüğüne yapılan başvurunun 213 sayılı Kanun kapsamında yapılmış bir düzeltme başvurusu olarak değerlendirilemeyeceği, söz konusu başvurunun 2577 sayılı Kanun'un 10. maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği, bu kapsamda davanın süresinde açılmadığı anlaşılmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyize konu ısrar kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.