T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/1537
Karar No : 2025/745
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Alüminyum İnşaat Sanayi Dış Ticaret Anonim Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, ihracat teslimine konu edilen yat emtiasına ilişkin alış faturalarında, katma değer vergisi oranının bu emtia için %18 değil %1 olarak uygulanması gerektiği belirtilerek aradaki oran farkından kaynaklanan katma değer vergisinin haksız olarak iade alındığı gerekçesiyle Defterdarlığın ... tarih ve ... sayılı yazısına istinaden 2017 yılının Temmuz dönemi için tarh edilen katma değer vergisi ve bu verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması ile ihracat teslimine konu edilen emtia nedeniyle yüklenilen verginin nakden iade edilmesi amacıyla artırımlı teminat uygulaması kapsamında kesin ve süresiz şekilde verilen banka teminat mektuplarının iadesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
i. Cezalı tarhiyat yönünden yapılan inceleme:
Davalı idarenin, davanın süresi içinde açılmadığı yönündeki iddiası yerinde görülmemiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 28. maddesinde verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan ve 30/12/2007 tarih ve 26742 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki "Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Karar"ın 1. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) işaretli bendinin uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan hâlinde, mal teslimleri ile hizmet ifalarına uygulanacak katma değer vergisi oranlarının, ekli (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1 olarak tespit edildiği belirtilmiştir.
03/02/2017 tarih ve 29968 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 31/01/2017 tarih ve 2017/9759 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'ın 4. maddesiyle, 2017/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'a ekli (I) sayılı listenin (19) numaralı sırasında yer alan kural değiştirilmiş ve anılan değişikliğin yürürlüğe girdiği 03/02/2017 tarihinden sonra bu Karar ile "yatlar, kotralar, tekneler ve gezinti gemileri"nin tesliminde uygulanacak katma değer vergisi oranı %1 olarak tespit edilmiştir.
Dava dosyasında yer alan bilgi ve belgelere göre maddi olay şu şekilde gerçekleşmiştir:
a) Davacı tarafından ihracat teslimine konu edilen emtia nedeniyle yüklenilen katma değer vergisi, 2017 yılının Temmuz döneminde, artırımlı teminat uygulaması kapsamında nakden iade alınmıştır.
b) ... İnşaat Gıda Turizm Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından davacı adına düzenlenen "... tarih ve ..." numaralı ve "... tarih ve ..." numaralı iki adet fatura "motor yat" emtiasının teslimine yönelik olup bu faturalarda emtia bedeli üzerinden %18 oranında katma değer vergisi hesaplanmıştır.
c) 03/02/2017 tarih ve 29968 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 31/01/2017 tarih ve 2017/9759 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'ın 4. maddesiyle 2017/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'a ekli (I) sayılı listenin (19) numaralı sırasında yapılan ve 03/02/2017 tarihinde yürürlüğe giren değişiklik sonrasında "yat" emtiasının tesliminde uygulanacak katma değer vergisi oranının %1 olduğu tespit edilmiş ve alış faturalarında bu emtia için katma değer vergisi oranının %18 değil %1 olarak uygulanması gerektiği saptanmıştır.
d) Anılan tespitler ışığında aradaki oran farkından kaynaklanan katma değer vergisinin haksız olarak iade alındığı belirtilerek dava konusu cezalı tarhiyat yapılmıştır.
e) Öte yandan katma değer vergisinin nakden iadesi için davacı tarafından idareye verilen teminatın çözümü için davacı vergi incelemesine sevk edilmiştir.
Olayda, 03/02/2017 tarih ve 29968 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 31/01/2017 tarih ve 2017/9759 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'ın 4. maddesi uyarınca "yat" emtiasının tesliminde uygulanacak katma değer vergisi oranı %1'dir. Ancak anılan şirket tarafından davacı adına düzenlenen faturalarda, bu emtianın teslimi için katma değer vergisi oranı %18 olarak uygulanmıştır.
Davalı idarece, davacı tarafından yüklenilen katma değer vergisinin gösterildiği faturaları düzenleyen şirket hakkında, şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı yolunda somut tespitler içeren bir vergi incelemesi yapılmamıştır.
Bu durumda, davacı tarafından anılan emtia teslimi nedeniyle %18 oranında katma değer vergisinin yüklenmek durumunda kalınıp kalınmadığı hususunda yeterli bir araştırma yapılmaksızın katma değer vergisi iadesine konu edilen yüklenim faturalarında gösterilen katma değer vergisi oranının hatalı olduğu varsayımıyla yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
ii. Teminat mektuplarının iadesi istemi yönünden yapılan inceleme:
Davacı hakkında teminat mektuplarının iadesi yönünden düzenlenmiş herhangi bir vergi inceleme raporu bulunmadığından, anılan istem yönünden idareye herhangi bir başvuru yapılmaksızın doğrudan açılan davada bu yönüyle kesin ve yürütülebilir bir idari işlemin bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
iii. Karar sonucu:
Mahkeme bu gerekçeyle cezalı tarhiyatı kaldırmış, diğer yönden davayı incelenmeksizin reddetmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, vergi mahkemesi kararının istinaf istemine konu hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 09/03/2023 tarih ve E:2020/1540, K:2023/756 sayılı kararı:
Olayda, davacının ihracat teslimlerine ilişkin alışlarını %18 oranında katma değer vergisi hesaplanarak düzenlenen faturalarla belgelendirmesine karşın ilgili tarihte söz konusu alışların %1 oranında katma değer vergisine tabi olduğu açıktır. Bu nedenle ihracat teslimine konu yat alımları için gerçekte yüklenilmesi gereken katma değer vergisinin istisna kapsamında iade edilemeyeceği hususunun ortaya konulması amacıyla davacıya fatura düzenleyen mükellef nezdinde vergi incelemesi yapılmasına gerek bulunmadığından, Vergi Dava Dairesi kararının aksi yöndeki gerekçeye dayanan temyize konu hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının temyize konu hüküm fıkrasını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Olayda, davacı adına düzenlenen faturalarda anılan emtia teslimi için %1 oranında katma değer vergisi hesaplanması gerekirken bu teslimler için %18 oranında katma değer vergisi hesaplanmıştır. Bu durumda davacıdan %17 oranında fazladan katma değer vergisinin tahsil edildiği sabittir.
Anılan mükellef tarafından düzenlenen faturalarla davacı şirketten fazladan tahsil edildiği sabit olan katma değer vergisinin hazineye intikal ettirilmediği yönünde davalı idarece yapılmış herhangi bir olumsuz tespit bulunmadığı gibi bu yönde ileri sürülen herhangi bir iddia da mevcut değildir.
Bu durumda, davacı tarafından emtia alımları nedeniyle fazladan da olsa mükellefe ödenen ve indirim suretiyle giderilmeyen bu verginin, haksız yere iade alındığı belirtilerek davacıdan istenmesinin, mükerrer bir vergilendirmeye yol açacağı ve hakkaniyete aykırı bir durum ortaya çıkaracağı sonucuna varılmıştır.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: İade hakkı doğuran işlemler nedeniyle yüklenilen ve bu kapsamda iade edilen katma değer vergisinin, haksız olarak iade alınıp alınmadığı hususu, iadeyi alan mükellefe ait yasal defter ve belgeler üzerinde yapılacak vergi incelemesi ve gerekirse yapılacak karşıt incelemeyle ortaya konulmalıdır. Olayda, davalı idarece, yüklenim faturalarına konu emtianın %18 değil %1 oranında katma değer vergisine tabi olduğu ve aradaki oran farkından kaynaklanan katma değer vergisinin haksız olarak iade alındığı hususları, vergi dairesi başkanlığının konuya ilişkin görüş yazısı dayanak alınarak tespit edilmiştir.
Bu durumda, davacının defter ve belgeleri üzerinde cezalı tarhiyata dayanak alınabilecek bir vergi incelemesi yapılmadığından ve vergi dairesi başkanlığının konuya ilişkin görüş yazısı yüklenilen verginin haksız olarak iade alındığı hususunu kanıtlamaya yeterli sayılabilecek nitelikte olmadığından, ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Dosyada yer alan bilgi ve belgelere göre maddi olay şu şekilde gerçekleşmiştir:
i. Davacı adına düzenlenen faturalarda, teslime konu emtianın bedeli üzerinden %18 oranında katma değer vergisi hesaplanmıştır.
ii. Anılan faturalarda hesaplanan bu vergi davacı tarafından ihracat istisnası kapsamında yüklenilen vergiye dahil edilmiş, bu verginin artırımlı teminat uygulaması kapsamında iadesi talep edilmiştir. İade istemine konu vergi 19/09/2017 tarihinde davacıya iade edilmiştir.
iii. İade gerçekleştirildikten sonra vergi dairesi müdürlüğünce, yüklenim faturası içeriği emtianın tesliminde uygulanacak katma değer vergisi oranının %1 mi yoksa %18 mi olduğu hususunda, vergi dairesi başkanlığından (01/09/2024 tarihi itibarıyla Defterdarlık) görüş talep edilmiştir.
iv. Bu talebe istinaden vergi dairesi başkanlığı ... tarih ve ... sayılı yazısıyla, 03/02/2017 tarih ve 29968 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 31/01/2017 tarih ve 2017/9759 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'ın 4. maddesiyle, 2017/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar'a ekli (I) sayılı listenin (19) numaralı sırasında yer alan kuralın değiştirildiği, anılan değişikliğin yürürlüğe girdiği 03/02/2017 tarihinden sonra "yatlar, kotralar, tekneler ve gezinti gemileri"nin tesliminde uygulanacak katma değer vergisi oranının %1 olduğu şeklindeki açıklamayla görüş vermiştir.
v. Davalı idarece, bu yazı dayanak alınarak yat emtiası nedeniyle yüklenilen %18 oranındaki katma değer vergisinin, %17’lik kısmının davacıya haksız olarak iade edildiği sonucuna ulaşılmış ve bu kısım için dava konusu cezalı tarhiyat yapılmıştır.
vi. Dava konusu cezalı tarhiyata ilişkin ihbarnamede, vergi dairesi başkanlığının anılan yazısının dayanak alındığı belirtilmiştir.
İLGİLİ HUKUK
A. İlgili Mevzuat:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin birinci fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır.
Kanun'un 134. maddesinin birinci fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
B. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun (VDDK) ilgili kararı:
Vergilendirmeye dayanak alınabilecek vergi inceleme raporu ya da takdir komisyonu kararı bulunmaksızın, vergi dairesi müdürlüğünce düzenlenen tutanağa istinaden, teslime konu emtia için uygulanacak katma değer vergisi oranının %1 değil %18 olarak uygulanması gerektiğinden bahisle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığına yönelik karar (VDDK, 04/12/2024, E:2023/154, K:2024/1140)
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Beyana dayalı vergilendirmenin esas olduğu vergi sistemimizde vergi kanunlarının mükelleflere yüklediği defter ve belge düzenine uyma yükümlülüğünün bir gereği olarak mükellefler, vergilendirmeyle ilgili olguları belgelendirmek ve yasal defterlerine yansıtmakla yükümlüdür. Bir mükellef, defter ve belge düzenine uymak suretiyle beyanlarının, defter ve belgelerindeki kayıtların doğruluğu hakkındaki ilk görünüş karinesinden yararlanır. Bununla birlikte vergi idaresi de mükellefler tarafından beyan edilen hususların doğruluğunu araştırma, tespit etme ve değerlendirme yetkisini haizdir. Vergi idaresi bu yetkisini vergi denetim araçlarını kullanarak yerine getirir ve verginin ziyaa uğratıldığını tespit etmesi hâlinde ikmalen, resen veya idarece tarh yollarından birine başvurabilir.
Katma değer vergisi, prensip olarak, defter ve belge düzenine dayanan bir sisteme sahiptir. Katma değer vergisi mükelleflerinin, tutulması mecburi defter kayıtlarını ve ilgili vesikalarını bu verginin hesaplanmasına ve kontrolüne imkan verecek şekilde düzenlemesi, yüklenilen verginin indirim konusu edilebilmesinde önem arz eder. Tutulması mecburi olan defterlerin kısmen veya tamamen tutulmaması, defter kayıtlarında belirli nizama uyulmaması, bu kayıtların tevsikine dayanak teşkil edecek vesikaların usule uygun bir şekilde düzenlenmemesi gibi hususlar, 213 sayılı Kanun'un 30. maddesinin ikinci fıkrasının (3), (4) ve (6) numaralı bentleri uyarınca yapılacak resen tarhiyata dayanak teşkil edecektir.
Yüklenilen katma değer vergisinin hesaplanan katma değer vergisinden fazla olması hâlinde mükelleflerin üzerinde fazla vergi yükü oluşmaktadır. Kanun koyucu tarafından, mükelleflerin katlandıkları bu vergi yükünü ortadan kaldırılması maksadıyla belirli şartların varlığı hâlinde mükelleflere indirim hakkı yanında "iade" hakkı da tanınmıştır. İade hakkı doğuran işlemler nedeniyle yüklenilen verginin iade edilebilmesi için iade hakkı doğuran işlemlere yönelik düzenlenen ve bu işlemler nedeniyle yüklenilen vergilere ilişkin belgelerin, biçimsel koşullara uygun olması ve gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanması gereklidir. Bu maddi ve biçimsel koşulların yerine getirilmemesi haksız vergi iadesine yol açabilir.
Bu bağlamda, verginin haksız olarak iade edilip edilmediği hususunun, mükellefin yasal defter ve belgeleri ile iade edilen verginin izlendiği hesaplar üzerinde vergi incelemesine yetkili kişilerce yapılacak inceleme ile ortaya konulması ve idarece bu tespite dayanarak yapılacak tarhiyatın hukuki sebebinin de ihbarnamede gösterilmesi gereklidir. Dolayısıyla katma değer vergisinin haksız olarak iade alınıp alınmadığının, vergi incelemesi yapılmaksızın veya takdir komisyonu kararı alınmaksızın, vergi dairesi başkanlığının görüş yazısına dayandırılması olanaklı değildir.
Olayda, davalı idare tarafından, hangi tarh yöntemine göre yapıldığı hususunda herhangi bir açıklama yapılmamış, dava konusu cezalı tarhiyat, vergi dairesi başkanlığının konuya ilişkin yazdığı görüş yazısına dayandırılmış ve idarece ihbarnamede tarhiyatın hukuki sebebi gösterilmemiştir.
Bu nedenle vergi inceleme raporu veya takdir komisyonu kararına dayanmaksızın yapılan ve hukuki sebebi açıkça ortaya konulamayan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk; temyize konu ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
08/10/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.