T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2024/1109
Karar No : 2025/1141
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Market Hırdavat
Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığından bahisle hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ve vergi inceleme raporu uyarınca resen tarh edilen 2018 yılı Ocak ila Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Davacı hakkında, 2016 ila 2018 yıllarına ait hesap ve işlemleri incelenerek düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef, "... Mahallesi ... Bulvarı ... Sokak No:... Yenimahalle/ANKARA" adresinde hırdavat malzemesi ve el aletleri perakende ticareti faaliyetinde bulunmak üzere 12/09/2011 tarihinde (... ve ... isimli ortaklarla) iki ortaklı olarak kurulmuştur.
ii. 14/09/2011 tarihli yoklamada, iş yerinin 300 m2 ve iş yeri kirasının 1.000,00 TL tutarında olduğu tespit edilmiştir. Anılan tarihten sonra hisse devirleri yapılmış olup şirketin 20/05/2014 tarihinden 12/05/2017 tarihine kadar tek ortağının ... olduğu, 12/05/2017 ila 05/12/2017 tarihleri arasında ... ile ... isimli kişilerin %15'er olmak üzere toplamda %30 hisse ile ortaklıkları ve şirket yöneticiliklerinin bulunduğu, geri kalan hisselerin ise ...'na ait olduğu, 05/12/2017 tarihinden itibaren ...'nun yine şirketin tek ortağı olduğu ve bu kişinin aynı zamanda 01/10/2012 tarihinden itibaren şirketin yöneticisi olduğu tespit edilmiştir.
iii. 19/10/2015 tarihli elektronik yoklamada, iş yerinin 600 m2 olduğu, 1.700,00 TL'ye kiralandığı, asgari ücretli dokuz işçi bulunduğu, aynı adreste ... İnşaat Malzemeleri Hırdavat Metal Elektrik Makina İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi adlı mükellefin de bulunduğu, elektrik ve doğal gaz aboneliklerinin bu şirket adına olduğu tespit edilmiştir.
iv. 19/01/2016 tarihinde yapılan elektronik yoklamada, aylık kirasının 1.850,00 TL olduğu, asgari ücretle çalışan sekiz işçi bulunduğu, demirbaş olarak iki masa, iki koltuk takımı ve bir bilgisayar bulunduğu tespit edilmiştir.
v. 25/05/2017 tarihinde yapılan elektronik yoklamada, iş yerinin 800 m2 büyüklüğünde ve iki katlı olduğu, aynı adreste ... İnşaat Malzemeleri Hırdavat Metal Elektrik Makina İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketinin faaliyet gösterdiği, iş yeri kirasının 2.200,00 TL olduğu, sekiz asgari ücretli çalışan bulunduğu, bir adet 2012 model ticari araç olduğu, demirbaş olarak dört adet büro mobilyası takımı, dört bilgisayar, on altı adet raf ve bir kamera sistemi olduğu tespit edilmiştir.
vi. 04/12/2017 tarihinde yapılan elektronik yoklamada, iş yerinde dokuz ücretli çalışan olduğu, adreste ... İnşaat Malzemeleri Hırdavat Metal Elektrik Makina İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketinin de faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir.
vii. 19/04/2018 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinde sekiz asgari ücretli çalışan olduğu, iş yerinin toplam alanının 1.200 m2 olduğu, depo ve ofis olarak kullanıldığı, iş yerinde on iki adet raf, dört bilgisayar, üç masa bulunduğu tespit edilmiştir.
viii. 25/04/2019 tarhinde yapılan yoklamada, iş yerinin iki katlı ve 1.000 m2 büyüklüğünde olduğu, aylık kirasının 2.500,00 TL olduğu, on asgari ücretli çalışan bulunduğu, aynı yerde ... İnşaat Malzemeleri Hırdavat Metal Elektrik Makina İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketinin de faaliyet gösterdiği, ilgili dönemde tutulan elektronik defterlerin ibraz edildiği tespit edilmiştir.
ix. Mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren e-fatura kullanmaya başladığı, 23/05/2019 tarihi itibarıyla 25.693,33 TL tutarında vergi aslı ödediği, vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken toplam vergi borcunun 889.007,93 TL tutarında olduğu, GİBINTRA sorgusunda şirketin 2012 model "..." marka kamyonet niteliğinde bir aracı bulunduğunun şirket yetkilisi nezdinde tespit edildiği, şirket hakkında daha önce bir vergi incelemesi yapılmadığı, ancak sahte belge kullanma nedeniyle çeşitli zamanlarda özel esaslara alındığı tespit edilmiştir.
x. Mükellefin verdiği kurumlar vergisi beyannamelerine göre ticari bilanço kârının 2016 yılında 252.039,54 TL, 2017 yılında 1.103.284,54 TL, 2018 yılında 2.584.085,29 TL tutarında olduğu; ödenmesi gereken kurumlar vergisinin ise 2016 yılında 47.697,49 TL, 2017 yılında 207.832,88 TL, 2018 yılında 545.990,24 TL olduğu ve şirketin ilgili yılların tüm dönemlerine ait geçici vergi beyannamelerini verdiği tespit edilmiştir.
xi. Mükellefin verdiği katma değer vergisi beyannameleri ile 2016 yılında 98.547.231,11 TL tutarında, 2017 yılında 165.108.248,02 TL tutarında, 2018 yılında 258.699.464,70 TL tutarında matrah bildirdiği; 2016 yılında ödenecek katma değer vergisi çıkmadığı, 2017 yılında 2.054,19 TL, 2018 yılında 27.395,92 TL tutarında ödenecek katma değer vergisi çıktığı tespit edilmiştir.
xii. İlgili dönemlerde verdiği muhtasar beyannamelerinde sekiz ila on arasında çalışan işçi beyan etmiştir.
xiii. Mükellef 2016 yılında 99.255.646,00 TL tutarında alış bildiriminde bulunmasına karşın mükellefe mal veya hizmet sattığını bildiren mükelleflerin 19.003.747,00 TL tutarında satış bildiriminde bulunduğu, mükellefin mal veya hizmet aldığını bildirdiği elli altı mükelleften elli dördü hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, bu durumun alışlarının %99,99 oranındaki kısmına tekabül ettiği; 2017 yılında mükellef 164.378.345,00 TL tutarında alış bildiriminde bulunmasına karşın mükellefe mal ve hizmet sattığını bildiren mükelleflerin 66.918.783,00 TL tutarında satış bildiriminde bulunduğu, mükellefin mal veya hizmet aldığını bildirdiği kırk dokuz mükelleften kırk sekizi hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, bu durumun alışlarının % 99,75 oranındaki kısmına tekabül ettiği; 2018 yılında mükellefin 257.714.601,00 TL tutarında alış bildiriminde bulunmasına karşın mal veya hizmet satan firmalar tarafından satış bildiriminde bulunulmadığı, mükellefin mal veya hizmet aldığını bildirdiği otuz mükelleften yirmi dokuzu hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, bu durumun alışlarının %99,99 oranındaki kısmına tekabül ettiği ve yasal defterler üzerinde yapılan incelemede alışlar karşılığında yapılan ödemelerin kasa hesabı ile ödendiği, çok az sayıda finansal işlemin bankalar hesabı ile yapıldığı tespit edilmiştir.
xiv. Mükellefin 2016 yılında on beş mükellefe toplamda katma değer vergisi hariç 98.547.229,86 TL tutarında mal veya hizmet satışı yaptığı, bu satışlardan 95.483.822,86 TL tutarındaki kısmın ... Cıvata Makina İnşaat Malzemeleri Elektrik İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketine yapıldığı ve bu mükellefin özel esaslarda olduğu, diğer satış bildirilen mükelleflerin ise genel esaslarda olduğu; 2017 yılında 165.108.248,02 TL tutarında satış yapıldığı ve bu satışın sadece ... Cıvata Hırdavat Makina İnşaat Malzemeleri Elektrik İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketine yapıldığı; 2018 yılında 258.699.464,70 TL tutarında satış yapıldığı ve bu satışın sadece ... Cıvata Hırdavat Makina İnşaat Malzemeleri Elektrik İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketine yapıldığı tespit edilmiştir.
xv. Ostim Vergi Dairesi mükellefi ... Cıvata Hırdavat Makina İnşaat Malzemeleri Elektrik İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi adlı mükellef nezdinde yapılan karşıt tespitte, "... Mahallesi ... Cad. No:... Yenimahalle/ANKARA" adresinde hırdavat malzemesi ve el aletleri toptan ticareti faaliyetinde bulunduğu, mükelleften alınan mal ve hizmetlerle ilgili olarak "muhtelif hırdavat ve nalburiye malzemeleri alınmış olup malların nakliyesi kendi araçlarımızla sağlanmış, ödemelerimiz nakit olarak yapılmıştır." şeklinde beyanda bulunulmuştur.
Bu konu hakkında şirket yetkilisi ... tarafından, "satışlarımıza ait malların nakliyelerini, firmamıza ait araçlar, satış yaptığımız mükelleflerin araçları, kiralık araçlarımızla, kargo ve nakliye ambarları vasıtasıyla gerçekleştirmekteyiz. Satışlara ilişkin ödemeleri nakit olarak tahsil etmekteyiz. Zira satışlarımızın büyük çoğunluğu hatta tamamı kardeşime ait olan ... Cıvata Hırd. Mak. İnş. Malz. San. Tic. Ltd. Şti.'ne yapılmaktadır. Bunun nedeni, ... Market Hırd. Ltd. Şti.'ni 2011 yılında aktif ve pasifleri ile devraldım. Bir müddet sonra devraldığım kişinin bize bildirmediği finansal rakamların değişiklik arz etmesinden dolayı çeklerimizin arkası yazıldı, senetlerimiz protesto oldu ve 84 adet icra dosyası ile karşı karşıya kaldık. 2015 yılına kadar verdiğimiz mücadele sonucu bankalar ve finans kuruluşları ile ilişkilerimiz zora girdiğinden, kardeşimin müdürü olduğu ... Cıvata Hırd. Mak. İnş. Malz. San. Tic. Ltd. Şti. firmasını kurduk. Adı geçen kardeşime ait olan firmanın tek tedarikçisiyiz, burada daha tecrübeli ve eski firma oluşu, büyük ve kurumsal firmalara olan satışlarda (... Cıvata Hırd. Ltd. Şti.'nin) gerek karşı firmayı ve gerek firmamızı piyasanın olumsuz şartlarından koruma amacı güdülmüştür. Stok kayıtlarımızın da daha düzenli tutulduğu dikkate alındığında stok maliyetini minimize etmektedir. İşlerimizin düzenli gitmesi için mükerrer vergilendirme olduğu da göz önüne alındığında borçlarımızı ödeme gayreti içerisindeyiz." şeklinde beyanda bulunulmuştur.
xvi. Raporun değerlendirme kısmında, şirketin mal/hizmet alımlarının haklarında sahte belge düzenleme yönünden tespitler yapılmış olan şirketlerden yapıldığı ve gerçek bir mal/hizmet alışının olmadığı dikkate alındığında, mükellefin 01/01/2016-31/12/2018 tarihleri arasında düzenlemiş olduğu tüm faturaların gerçek bir ticari faaliyeti yansıtmayan komisyon karşılığında düzenlenmiş sahte belgeler olduğu sonucuna varılarak şirketin incelemeye ibraz ettiği defter ve belgelerine göre düzenlediği tespit edilen faturalar ve katma değer vergisi beyannameleri dikkate alınmak suretiyle komisyon gelirine esas alınacak tutarlar belirlenmiştir.
Davacı hakkında, 2018 yılı katma değer vergisi yönünden düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu uyarınca, 2018 yılında beyan ettiği katma değer vergileri üzerinden %2 oranında hesaplanmak suretiyle matrah takdir edilmiş olup bu matrahlar üzerinden vergi ziyaı cezalı tarhiyatlar yapılmıştır.
Diğer taraftan davacı tarafından dosyaya ibraz edilen bazı yoklama fişlerinde vergi tekniği raporunda yer verilen tespitler dışında şu hususlara yer verilmiştir:
i. 20/10/2015 tarihli elektronik yoklamada, "... Mah. ... Bul. ...Sk. No:15 Yenimahalle/ANKARA" adresinde yapılan tespitlere göre iş yerinin 600 m2 büyüklüğünde ve iki katlı olduğu, davacı şirketin faal olduğu, 2.500.000,00 TL tutarında emtia olduğunun ... tarafından beyan edildiği tespit edilmiştir.
ii. 27/01/2016 tarihli yoklamada, iş yerinde 500.000,00 TL tutarında emtia olduğu ... ile birlikte tespit edilmiştir.
iii. 09/05/2016 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin faal olduğu, "... Transit" marka bir ticari aracının bulunduğu, aynı adreste ... Cıvata Hırdavat Makina İnşaat Malzemeleri Elektrik İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketinin bulunduğu, iki firmanın aynı işi yaptığı, iki firmanın ilişkili olduğu ve davacı şirketin diğer firmaya satış yaptığı hususları ... nezdinde tespit edilmiştir.
iv. 09/09/2016 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin faal olduğu, iş yerinin birinci katında toptan/perakende hırdavat ürünleri satışı faaliyetinde bulunduğu, 2.500.000,00 TL tutarında ticari emtia olduğu ... nezdinde tespit edilmiştir.
v. 27/05/2017 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin iki katlı ve 800 m2 olduğu, sekiz işçi bulunduğu, bir ödeme kaydedici cihaz, on yedi POS cihazı olduğu, yirmi adet cep telefonunun demirbaş olarak bulunduğu, emtia olarak muhtelif hırdavat malzemeleri bulunduğu hususları ... nezdinde tespit edilmiştir.
vi. 11/12/2017 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin mağaza niteliğinde ve 700 m2 büyüklüğünde olduğu ... nezdinde tespit edilmiştir.
vii. 03/01/2018 tarihli yoklamada, " ... Mah. ... Bul. No:... Yenimahalle/ANKARA" adresine gidildiği, adres eksikliği nedeniyle mükellefin bulunamadığı, adres hatası nedeniyle görevin sonlandırıldığı belirtilmiştir.
viii. 25/04/2019 tarihli yoklamada, davacı şirketin tespit anında faal olduğu, tabela da ünvanının "... Makina" olarak yazıldığı, iki katlı ve 1.000 m2 büyüklüğünde iş yeri olduğu, stok miktarının yaklaşık 12.000.000,00 TL tutarında olduğu ... nezdinde tespit edilmiştir.
ix. 21/06/2019 tarihli yoklamada, yaklaşık 14.000.000,00 TL tutarında emtia olduğu ... nezdinde tespit edilmiş olup tespit esnasında çekilen ve iş yerinde emtia bulunduğunu gösteren fotoğraflar sunulmuştur.
Tüm bu tespitler bir arada değerlendirildiğinde, davacının yapılan yoklamalarda sürekli faaliyette bulunduğunun, vergi beyannamelerini verdiğinin, sembolik olmayan vergi tahakkuklarının bulunduğunun, çalışan işçilerinin olduğunun ve düzenlediği faturalara konu işleri gerçekleştirebilecek miktarda emtiaya sahip olduğunun tespit edildiği anlaşılmaktadır. Ayrıca düzenlenen faturaların çok büyük bir kısmının, davacı firmanın (temsilcisinin beyanlarına göre) piyasadaki alacaklılardan korunma gayesi ile aynı adreste kardeşi ile birlikte kurdukları ve faaliyette bulundukları "..." isimli firmaya düzenlediği görülmektedir.
Uyuşmazlıkta davacı firmanın alımları eleştirilebilir olmasına rağmen, iş yerinin sürekli faal olduğu ve gerçek satış yapabilecek miktarda emtia bulunduğu hususu müteaddit defalar tespit edilmiş olup bu tespit, alışlara ilişkin eleştiriyi haklı çıkarabilecekse de firmanın satışlarının gerçek olmadığını ortaya koymaktan uzaktır. Böyle bir yargının kabulü, kişinin aynı adreste faaliyette bulunan, kendisinin de ortak olduğu kendi firmasına komisyon karşılığı fatura düzenlediği şeklinde tutarsız bir sonuca götürecektir.
Kaldı ki vergi müfettişi düzenlediği raporda, "213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde sahte fatura düzenleme eyleminin suç olarak tanımlandığı, dolayısıyla suç olarak tanımlanan ve Türk Ceza Kanunu'nda hapis cezası ile cezalandırılacak kadar riski yüksek olan bir fiilin herhangi bir maddi menfaat elde edilmeden yapılmasının iktisadi anlamda rasyonel bir davranış olmadığı, bu nedenle belli maddi menfaatler elde dildiğinin kabul edilmesi gerektiği, ilgili mevzuat uyarınca mükellefin sahte belge düzenlemek suretiyle elde etmiş olduğu komisyon gelirinin ticari faaliyet çerçevesinde elde edilmiş kurum kazancı olarak kabul edilmesi gerektiği" şeklinde bir değerlendirmede bulunmuştur. Bu değerlendirme de söz konusu kanaati destekler niteliktedir.
Dolayısıyla davacının tarhiyat dönemlerinde faaliyetinin ve ticari mal mevcudunun bulunduğu, çalışanlarının olduğu, beyannamelerinin verildiği sabit olmasına rağmen alışlarının büyük bir kısmının gerçek fatura ile tevsik edilmemesi dikkate alınarak, sadece alışlarının gerçek olmadığı kabulünden hareketle, gerçek bir ticari faaliyeti olmaksızın komisyon karşılığı fatura düzenlendiği sonucuna varılmak suretiyle resen yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Bu nedenle dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyatın kaldırılması gerekmektedir.
Vergi Mahkemesi belirtilen gerekçeyle davayı kabul etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın kaldırılmasını gerektirecek herhangi bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 26/03/2024 tarih ve E:2023/6760, K:2024/1462 sayılı kararı:
Davaya konu vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarla aynı maddi olaya dayanan, aynı yıla ait vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davada, davacının düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının somut bir şekilde ortaya konulmadığı gerekçesiyle davanın kabulü yolunda karar veren ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına karşı davalının yaptığı istinaf başvurusu, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla reddedilmiş olup anılan karar Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 26/03/2024 tarih ve E:2023/6071, K:2024/1459 sayılı kararıyla bozulmuştur.
Bu nedenle, söz konusu bozma kararı üzerine verilecek karar dikkate alınarak Vergi Dava Dairesince yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Aynı maddi olaya dayanan, aynı yıla ait vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davada, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesi ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bozma kararına uymayıp ilk kararında ısrar etmiştir.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak belirtilen gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Temyiz istemine konu ısrar kararında atıf yapılan ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 24/12/2025 tarih ve E:2024/1127, K:2025/1144 sayılı kararıyla bozulmuştur.
Bu kapsamda, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
24/12/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Davacı adına aynı maddi olay nedeniyle resen tarh edilen 2018 yılına ait vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 24/12/2025 tarih ve E:2024/1127, K:2025/1144 sayılı kararında yer alan "X - KARŞI OY" doğrultusunda temyiz isteminin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.