T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2025/513
Karar No : 2025/717
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, iki tam yıldan fazla süreyle aktifinde yer alan iştirak hisselerinin satışından doğan zararın %75'inin kurum kazancından indirilmesi gerektiği yolunda ihtirazi kayıtla verilen 2019 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesine konulan ihtirazi kaydın kabul edilmemesi nedeniyle anılan zararın kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması sonucunda tahakkuk eden kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu edilen kısmının kaldırılması ve anılan verginin bu kısmının iadesi istemiyle dava açılmıştır.
...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (3) numaralı fıkrasının uyuşmazlık tarihinde yürürlükte bulunan halinde "İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.
" hükmüne yer verilmiştir.
TBMM Plan ve Bütçe Komisyonu Raporu'nda değinilen fıkraya yönelik "... kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların elde edilmesi sırasında zarar doğması halinde bu zararların gider fazlalığından kaynaklanmasından dolayı istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların da giderlerde olduğu gibi kurum kazancından indirilmemesi gerektiğinden ..." şeklinde açıklamalara yer verilmiştir.
Kanun'un 5. maddesinin (3) numaralı fıkrasında yer alan kurala göre kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin olarak yapılan giderlerin, kurumun vergiye tabi diğer kazanç tutarının tespitinde kurum kazancını azaltıcı veya kurum zarar etmiş ise bu zararı artırıcı bir unsur olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir. Bu nedenle, bu gelirlerin elde edilmesi için yapılan giderlerin sadece kurumlar vergisinden istisna edilen söz konusu kazançların tespitinde dikkate alınacağı açıktır.
Olayda, davacı şirket tarafından iki tam yıldan fazla süreyle aktifinde yer alan iştirak hissesinin satışından doğan zararın %75'inin kurum kazancının tespitinde dikkate alınması gerektiğinden bahisle konulan ihtirazi kayıt dikkate alınmaksızın anılan zararın kanunen kabul edilmeyen gider olarak kabul edilmesi sonucunda tahakkuk eden verginin kaldırılması ve bu verginin iadesi istemiyle dava açılmıştır.
Kurumların, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerini veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarını istisna dışı kurum kazancından indirmesi kural olarak mümkün değildir. Bu kuralın tek istisnası "iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri"dir.
Vergilendirmenin genel sistematiği içinde kazancı vergilendirilemeyen bir işlemin zararının matrahın tespitinde gider olarak kabul edilemeyeceği, kurumların en az iki tam yıl süreyle sahip oldukları kurum senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançlarının %75’i istisna kapsamına alındığından, bunların satışından zarar doğması halinde, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin son fıkrası uyarınca, bu zararın %75'ine isabet eden kısmının istisna dışı kurum kazancından indirilemeyeceği sonucuna ulaşılmıştır.
Bu nedenle, davacı şirket tarafından aktifinde yer alan iştirak hissesinin satışından doğan zararın %75'inin kurum kazancının tespitinde "Kanunen Kabul Edilmeyen Gider" olarak dikkate alınması suretiyle tahakkuk eden vergide hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 23/01/2025 tarih ve E:2023/5653, K:2025/85 sayılı kararı:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) işaretli bendinin uyuşmazlık tarihinde yürürlükte olan hâlinde, kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançlarının % 75'lik kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu düzenlenmiştir. Aynı maddenin (3) numaralı fıkrasının uyuşmazlık tarihinde yürürlükte bulunan hâlinde ise, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.
İştirak hisselerinin satışından elde edilen kazancın % 75'inin kurumlar vergisinden müstesna olduğu dikkate alındığında, iştirak hisselerinin satışından doğan kâr ya da zararın "istisna edilen kazançlar" kapsamında değerlendirilebileceği, bu zararın kurumlar vergisinden istisna edilen bir faaliyet kapsamında olmadığı, Kanun'un, istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin kurum kazancından indirilemeyeceğini öngördüğü, satış zararı bu kapsamda gider olarak kabul edilemeyeceğinden, iştirak hisselerinin satışından kaynaklanan zararın kurum kazancından indirilemeyeceği gerekçesiyle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
Öte yandan yeniden verilecek kararda, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) işaretli bendindeki koşulların oluşup oluşmadığı ve indirilebilecek zarar tutarının doğru olup olmadığı hususlarının değerlendirilmesi gerektiği tabiidir.
Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. madddesinin (3) numaralı fıkrasının uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan hâlinde, "istisna edilen kazançlar" ile "istisna edilen faaliyetler" şeklinde iki ayrı ifadeye yer verilmiştir. İştirak hissesi satışı bir işletme faaliyeti olarak değerlendirilemeyeceği gibi iştirak hisselerinin satışından doğan zararların da gider olarak kabul edilemeyeceği açıktır. Çünkü satış bedelinin maliyet bedeline nazaran düşük olması nedeniyle ortaya çıkan zarar gider niteliğinde değildir.
Diğer taraftan, iştirak hissesi satış kazancı istisnası ihtiyari bir uygulamadır. Bir kazancın vergi kanunlarında vergiden istisna tutulduğundan yola çıkarak aynı şekilde zararın vergilendirilmesi gerektiği sonucuna varılması, vergilerin kanuniliği ilkesi ile hukuki güvenlik ilkesine aykırılık teşkil etmektedir. Gelir İdaresi Başkanlığının 2007 yılında verdiği bir özelgede iştirak hisselerinin satışından doğan zararın tamamının kurum kazancının tespitinde indirim olarak dikkate alınabileceği kabul edilmiştir.
Açıklanan nedenlerle ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk eden vergide hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ...İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi ile ısrar kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3- Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
4- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
08/10/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.