Índice
Partes
Motivación de la sentencia
Decisión sobre las costas
Parte dispositiva
Palabras clave
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Disposiciones fiscales - Armonización de las legislaciones - Impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido - Deducción del impuesto pagado en la fase precedente - Obligaciones del sujeto pasivo - Tenencia de una factura que contenga determinadas indicaciones - Menciones suplementarias exigidas por los Estados miembros - Procedencia - Requisitos
((Directiva 77/388 del Consejo, letra a) del apartado 1 del art. 18, letras a) y b) del apartado 3 del art. 22, y art. 8))
Índice
La letra a) del apartado 1 del artículo 18, las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22, y el artículo 8 de la Sexta Directiva 77/388 en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios permiten a los Estados miembros supeditar el ejercicio del derecho a deducir a la tenencia de una factura que contenga obligatoriamente, y además del mínimo exigido por la Directiva, determinadas indicaciones necesarias para garantizar la percepción del Impuesto sobre el Valor Añadido y su control por la Administración fiscal. Dichas indicaciones no deberán, por su número o su carácter técnico, hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho a deducir.
Partes
En los asuntos acumulados 123 y 330/87,
que tienen por objeto dos peticiones dirigidas al Tribunal de Justicia, con arreglo al artículo 177 del Tratado CEE, por el Tribunal de première instance de Bruselas, destinadas a obtener, en los litigios pendientes ante dicho órgano jurisdiccional entre
Léa Jeunehomme,
y
Société anonyme d' étude et de gestion immobilière "EGI"
y
Estado belga,
una decisión prejudicial sobre la interpetación de la letra a) del apartado 1 del artículo 18 y de las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva 77/388 del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios, sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Quinta),
integrado por los Sres. G. Bosco, Presidente de la Sala Quinta; J.C. Moitinho de Almeida, Presidente de Sala; U. Everling, Y. Galmot y R. Joliet, Jueces,
Abogado General: Sir Gordon Slynn
Secretaria: Sra. B. Pastor, administradora
consideradas las observaciones presentadas
en el asunto 123/87:
- en nombre de la Sra. Jeunehomme, parte demandante en el asunto principal, por Mes J.P. Davreux y G. Van Fraeyenhoven, Abogados de Bruselas;
- en nombre del Gobierno del Reino de Bélgica, por el Sr. H. De Belder, Director de Asuntos Europeos del Ministerio de Asuntos Exteriores, de Comercio Exterior y de Cooperación al Desarrollo;
- en nombre del Gobierno de la República Federal de Alemania, por los Sres. M. Seidel y D. Knopp, del Ministerio Federal de Economía;
- en nombre del Gobierno del Reino de España, por los Sres. F.J. Conde de Saro y R. García-Valdecasas Fernández, del Ministerio de Asuntos Exteriores;
- en nombre de la Comisión de las Comunidades Europeas, por el Sr. J.F. Buehl, Consejero Jurídico de la Comisión, y por el Sr. D. Calleja, miembro de su Servicio Jurídico, en calidad de Agente,
en el asunto 330/87,
- en nombre de la SA EGI, parte demandante en el asunto principal, por Me G. Van Fraeyenhoven, Abogado de Bruselas;
- en nombre del Gobierno del Reino de Bélgica, por el Sr. J. Dussart, Inspector General del Ministerio de Hacienda, en calidad de Agente, asistido por Me K. Lenaerts, Abogado de Bruselas;
- en nombre del Gobierno de la República Portuguesa, por los Sres. L.I. Fernandes y A. Correia, del Ministerio de Asuntos Exteriores;
- en nombre del Gobierno del Reino de España, por los Sres. F.J. Conde de Saro y R. García-Valdecasas Fernández, del Ministerio de Asuntos Exteriores;
- en nombre de la Comisión de las Comunidades Europeas, por los Sres. J. F. Buehl, Consejero Jurídico de la Comisión, y por el Sr. D. Calleja, miembro de su Servicio Jurídico, en calidad de Agente,
habiendo considerado el informe para la vista y celebrada ésta el 8 de marzo de 1988,
oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el 31 de mayo de 1988,
dicta la siguiente
Sentencia
Motivación de la sentencia
1 Mediante resoluciones de 6 de abril y de 16 de octubre de 1987, recibidas en el Tribunal de Justicia respectivamente el 9 de abril y el 20 de octubre de 1987, el Tribunal de première instance de Bruselas planteó, con arreglo al artículo 177 del Tratado CEE, dos cuestiones prejudiciales sobre la interpetación de la letra a) del apartado 1 del artículo 18 y de las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva 77/388 del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios, sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54) (en lo sucesivo, "Sexta Directiva").
2 Dichas cuestiones se suscitaron en el marco de dos litigios entre el Estado belga y, respectivamente, la Sra. Léa Jeunehomme, comerciante de vehículos de ocasión (asunto 123/87) y la Société anonyme d' étude et de gestion immobilière "EGI" (asunto 330/87).
3 En el primer litigio, la Sra. Jeunehomme solicita la anulación de cuatro actas mediante las cuales el Estado belga le reclama el reembolso de los importes de determinados Impuestos sobre el Valor Añadido que, en su opinión, dedujo indebidamente teniendo en cuenta las disposiciones legales en vigor y especialmente las relativas a las indicaciones que deben llevar las facturas, así como el levantamiento de los embargos practicados en ejecución de dichas actas.
4 Las deducciones de que se trata se refieren a la adquisición de vehículos de ocasión, en las que las facturas extendidas por el vendedor contenían, según la Administración fiscal belga, algunas irregularidades. A su juicio, se omitió el número de inscripción en el libro de facturas de salida, se indicaron direcciones imaginarias y números de matrícula en el IVA cancelados, se pusieron firmas diferentes para los mismos nombres y la identificación de los vehículos vendidos fue
insuficiente.
5 En el segundo litigio, EGI solicita, fundamentalmente, por una parte la anulación de un acta que tiene por objeto también el reembolso de los importes de algunos Impuestos sobre el Valor Añadido pretendidamente deducidos en infracción de las disposiciones legales en vigor relativas a las indicaciones que deben llevar la facturas y, por otra parte, el reembolso del crédito de impuesto del que es titular; solicita igualmente intereses de demora y una indemnización de 25 000 BFR por proceso suscitado de manera temeraria y vejatoria.
6 Las deducciones en cuestión se refieren a bienes y servicios suministrados a EGI por dos empresas, Cotradec y Scalegno. Según la Administración fiscal belga, las facturas extendidas por Cotradec no contienen el número de matrícula en el IVA del proveedor, no mencionan la fecha en que se entregaron los bienes o se prestó el servicio y no indican de manera suficiente el nombre o la razón social del sujeto pasivo. En su opinión, la descripción de los bienes y de los servicios es totalmente insuficiente en las facturas en cuestión.
7 Según el artículo 2 del Real Decreto nº 1 de 23 de julio de 1969, relativo a las medidas dirigidas a garantizar el pago del IVA, deberán figurar en las facturas las siguientes menciones específicas:
- la fecha de la factura;
- el número correlativo en el libro de facturas de salida (que deberá figurar no únicamente en el doble de la factura sino, sobre todo, en el original extendido al cliente);
- la identidad del suministrador del bien o del servicio y del cliente (denominación y dirección de los interesados);
- la fecha en que se entregó el bien o se prestó el servicio;
- la denominación usual y la cantidad de bienes o el carácter de los servicios, conindicación de todos los datos necesarios para la determinación del tipo del IVA aplicable;
- el precio del bien o del servicio y los demás datos de la base imponible;
- el tipo de IVA devengado;
- el importe del IVA devengado;
- la indicación del fundamento de la exención cuando no se cargue el IVA.
8 En lo que se refiere a los vehículos automóviles, el artículo 4 del Real Decreto nº 17 de 20 de julio de 1970, por el que se establece una base mínima imponible para los vehículos automóviles en materia de IVA, dispone que las facturas y demás documentos relativos a la entrega en el país o a la importación de un vehículo automóvil deberán mencionar las indicaciones necesarias para la determinación de los precios de catálogo, para la identificación del tipo de vehículo y de sus equipos y accesorios. Dichas precisiones contemplan especialmente la marca, el modelo, el año de fabricación, la cilindrada, la potencia del motor y el modelo de la carrocería, así como el número del chasis y el año de la primera puesta en circulación del vehículo entregado en el país o importado.
9 El Tribunal de première instance de Bruselas recuerda la práctica de la Administración fiscal belga según la cual, cuando tiene dudas, la factura no dispensa al sujeto pasivo de demostrar que se cumplen los requisitos de existencia del derecho a la deducción. En lo que se refiere a las facturas irregulares en la forma, se admite la deducción cuando la realidad de la operación no plantea dudas.
10 Considerando que la exigencia impuesta en la legislación belga de incluir determinadas indicaciones en las facturas, además de las previstas en la letra b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva, plantea la cuestión de la compatibilidad de dicha legislación con respecto a la citada Directiva, el Tribunal de première instance de Bruselas sometió al Tribunal de Justicia dos cuestiones prejudiciales así redactadas:
asunto 123/87:
"La letra a) del apartado 1 del artículo 18 y las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva ¿permiten al Estado belga condicionar el ejercicio del derecho a la deducción a la posesión de un documento que ha de contener no sólo las indicaciones propias de una factura entendida en su sentido tradicional que define el Derecho mercantil, sino también otras indicaciones ajenas a la naturaleza, a la esencia y al objeto de una factura comercial, las cuales enumera el artículo 2 del Real Decreto nº 1 de 23 de julio de 1969, promulgado en ejecución del Código belga del IVA?"
asunto 330/87:
"La letra a) del apartado 1 del artículo 18 y las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva ¿permiten al Estado belga condicionar el ejercicio del derecho a la deducción a la posesión de un documento que ha de contener no sólo las indicaciones propias de una factura entendida en su sentido tradicional que define el Derecho mercantil, sino también otras indicaciones ajenas a la naturaleza, a la esencia y al objeto de una factura comercial, las cuales enumera el artículo 2 del Real Decreto nº 1 de 23 de julio de 1969, promulgado en ejecución del Código belga del IVA, indicaciones estas últimas de orden meramente técnico, destinadas a facilitar el control de la recaudación del impuesto a partir de la contabilidad de la otra parte contratante sujeta también al impuesto?"
11 Para una más amplia exposición de los hechos del asunto, del desarrollo de procedimiento y de las observaciones escritas presentadas ante el Tribunal de Justicia, la Sala se remite al informe para la vista. En lo sucesivo sólo se hará referencia a estos elementos en la medida exigida por el razonamiento del Tribunal.
12 Las cuestiones planteadas por el órgano jurisdiccional nacional tienen esencialmente por objeto saber si la letra a) del apartado 1 del artículo 18 y las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva permiten o no a los Estados miembros subordinar el ejercicio del derecho a la deducción a la tenencia de una factura que contenga obligatoriamente determinadas menciones destinadas a garantizar la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y su control por la Administración fiscal.
13 Procede señalar en primer lugar, tal como subrayó el Tribunal de Justicia especialmente en su sentencia de 5 de mayo de 1982 (Schul, 15/81, Rec. 1982, p. 1409), que uno de los elementos de base del sistema del IVA consiste en que el IVA sólo se exige en cada transacción una vez que se ha deducido el importe del IVA que gravó directamente el coste de los diversos elementos integrantes del precio de los bienes y de los servicios y que el mecanismo de las deducciones se adapta de tal manera que únicamente los sujetos pasivos están autorizados a deducir del IVA que deben el IVA que gravó ya los bienes y servicios en la fase precedente.
14 Para poder deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido devengado o ingresado por los bienes que le son o le serán entregados y por los servicios que le son o le serán prestados por otro sujeto pasivo, el sujeto pasivo deberá tener una factura formalizada de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 22 de la Directiva ((letra a) del apartado 1 del artículo 18)). Este precepto establece, por una parte, que la factura deberá mencionar, separadamente, el precio sin impuesto y el impuesto correspondiente por cada tipo impositivo diferente, así como, en su caso, la exención ((letra b) )) y, por otra parte, que los Estados miembros fijarán los criterios en cuya virtud se considerará que un documento produce los efectos de una factura ((letra c) )).
15 Procede señalar a continuación que el apartado 8 del artículo 22 de la Directiva dispone que " ((...)) los Estados miembros estarán facultados para establecer otras disposiciones, siempre que las juzguen necesarias en orden a asegurar la exacta percepción del impuesto y a evitar el fraude". Para ejercer dicha facultad, los Estados miembros están obligados a recurrir al procedimiento previsto en el artículo 27 de la Directiva. En efecto, el apartado 8 del artículo 22 es un precepto especial, limitado al ámbito específico de las obligaciones de los contribuyentes y sólo se refiere a la facultad de los Estados miembros de establecer otras disposiciones que las previstas en la Drectiva.
16 Se deduce de lo que precede que, en lo que se refiere al ejercicio del derecho a la deducción en las circunstancias mencionadas, que son las del caso de autos, la Directiva se limita a exigir una factura que contenga determinadas menciones. Los Estados miembros tienen la facultad de establecer menciones suplementarias para garantizar la exacta percepción del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como su control por la Administración fiscal.
17 La exigencia, para el ejercicio del derecho a la deducción, de otras indicaciones que las enunciadas en la letra b) del apartado 3 del artículo 22 de la Directiva debe limitarse sin embargo a lo que sea necesario para garantizar la percepción del Impuesto sobre el Valor Añadido y su control por la Administración fiscal. Además, dichas menciones no deberán, por su número o su carácter técnico, hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho a la deducción.
18 Procede, pues, responder a las cuestiones prejudiciales que la letra a) del apartado 1 del artículo 18 y que las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva 77/388 del Consejo, de 17 de mayo de 1977, permiten a los Estados miembros subordinar el ejercicio del derecho a la deducción a la tenencia de una factura que contenga obligatoriamente determinadas indicaciones necesarias para garantizar la percepción del Impuesto sobre el Valor Añadido y su control por la Administración fiscal. Dichas indicaciones no deberán, por su número o su carácter técnico, hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho a la deducción.
19 Corresponde al órgano jurisdiccional nacional apreciar si las menciones exigidas por la normativa belga se atienen o no a los criterios anteriormente enunciados.
Decisión sobre las costas
Costas
20 Los gastos efectuados por los Gobiernos alemán, belga, español y portugués y por la Comisión de las Comunidades Europeas, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.
Parte dispositiva
En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Quinta),
pronunciándose sobre las cuestiones planteadas por el Tribunal de première instance de Bruselas, mediante resoluciones de 6 de abril y 16 de octubre de 1987, decide:
Declarar que la letra a) del apartado 1 del artículo 18 y las letras a) y b) del apartado 3 del artículo 22 de la Sexta Directiva 77/388 del Consejo, de 17 de mayo de 1977, permiten a los Estados miembros subordinar el ejercicio del derecho a la deducción a la tenencia de una factura que contenga obligatoriamente determinadas indicaciones necesarias para garantizar la percepción del Impuesto sobre el Valor Añadido y su control por la Administración fiscal. Dichas indicaciones no deberán, por su número o su carácter técnico, hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho a la deducción.
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