Conclusie van de advocaat generaal
++++
Mijnheer de President,
mijne heren Rechters,
1 . Het Finanzgericht Muenster heeft het Hof twee prejudiciële vragen gesteld over de heffingsgrondslag van de indirecte belasting op het bijeenbrengen van kapitaal, zoals deze is geharmoniseerd bij richtlijn 69/335 van de Raad van 17 juli 1969 ( 1 ) ( hierna : de richtlijn ).
2 . De feiten liggen als volgt : In 1971 sloot Ingersoll Maschinen und Werkzeuge GmbH ( hierna : Ingersoll ) met haar dochteronderneming Waldrich Siegen Werkzeugmaschinen GmbH ( hierna : verzoekster ), waarvan zij overigens enig vennote is, een "Organschafts - und Ergebnisabfuehrungsvertrag" ( overeenkomst tot overdracht van het bestuur en van de bedrijfsresultaten ). Bij deze overeenkomst verbond Ingersoll zich ertoe, de resultaten van de handelsbalans van haar dochteronderneming - winsten of verliezen - over te nemen . In de jaren 1975 tot en met 1978 boekte verzoekster winst, die aan de moedermaatschappij werd afgedragen . Vanaf het boekjaar 1979/80 ( 2 ) maakte verzoekster echter verlies, dat door Ingersoll werd overgenomen . Ter zake van deze verliesovernemingen hief het Finanzamt Hagen krachtens paragraaf 2 van het Kapitalverkehrsteuergesetz ( hierna : de nationale wet ) kapitaalrecht van 1 %. Deze bepaling beschouwt namelijk de overneming van verliezen van een vennootschap door haar moedermaatschappij op grond van een Ergebnisabfuehrungsvertrag als belastbare prestatie voor het kapitaalrecht . Verzoekster kwam van de beslissing van het Finanzamt in beroep bij Finanzgericht Muenster, waar zij stelde, dat paragraaf 2 van de nationale wet in strijd was met artikel 4, lid 2, sub b, van de richtlijn . Volgens deze bepaling kan aan het kapitaalrecht worden onderworpen "de vermeerdering van het vennootschappelijk vermogen van een kapitaalvennootschap door prestaties van een vennoot, die geen vermeerdering van het vennootschappelijk kapitaal met zich brengen ( 3 ), maar beloond worden met een wijziging van de aandeelhoudersrechten of de waarde van de aandelen kunnen verhogen ".
3 . Met zijn twee prejudiciële vragen wil het Finanzgericht in wezen weten, of artikel 4 van de richtlijn "rechtstreekse werking" heeft en of de overneming van de verliezen van een vennootschap door haar vennoot op grond van een Ergebnisabfuehrungsvertrag aan het kapitaalrecht is onderworpen .
4 . Het is niet de eerste keer, dat een nationale rechter vraagt, of artikel 4 van de richtlijn "rechtstreekse werking" bezit ( 4 ); om verschillende redenen is het Hof tot nog toe niet aan dit punt toegekomen . In het arrest Dansk Sparinvest besliste het Hof echter, dat de relevante artikelen van de richtlijn
"aldus ( moeten ) worden uitgelegd, dat een Lid-Staat kapitaalvennootschappen ... ter zake van de in de artikelen 10 en 11 bedoelde verrichtingen niet mag onderwerpen aan andere belastingen dan het kapitaalrecht en de in artikel 12 genoemde rechten ". ( 5 )
De in artikel 4 gegeven opsomming van verrichtingen waarover het kapitaalrecht kan worden geheven, is dus uitputtend . Bijgevolg is de verplichting van de Lid-Staten om geen andere belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal te heffen dan die waarin de richtlijn voorziet, onvoorwaardelijk .
5 . Voorts zijn de bepalingen van artikel 4 - hiervan kan men zich door enkele lezing overtuigen - mijns inziens in alle opzichten nauwkeurig .
6 . In zijn conclusie in zaak 15/88 was advocaat-generaal Lenz overigens van mening, dat het verbod van artikel 11 van de richtlijn duidelijk en ook voldoende nauwkeurig is, zodat de marktdeelnemers zich na het verstrijken van de omzettingstermijn op deze bepaling kunnen beroepen . ( 6 )
7 . Ik zou op de eerste vraag dus willen antwoorden, dat een belastingplichtige zich sedert 1 januari 1972 voor een nationale rechter tegenover een Lid-Staat rechtstreeks kan beroepen op artikel 4 van de richtlijn .
8 . Wat de tweede vraag betreft, heeft het Hof reeds beslist, dat
"de aan het geharmoniseerde kapitaalrecht ten grondslag liggende beginselen slechts die verrichtingen aan het kapitaalrecht beogen te onderwerpen, waarin de inbreng van kapitaal juridisch gestalte krijgt, en alleen voor zover de verrichtingen tot versterking van het economisch potentieel van de vennootschap bijdragen ." ( 7 )
9 . De bijzonderheid van de Ergebnisabfuehrungsvertrag is hierin gelegen, dat de aan het economisch leven inherente onzekerheid wordt vervangen door een zekere mate van zekerheid : de dochtermaatschappij - en haar crediteuren - krijgt de zekerheid, dat de vennootschap geen winst of verlies kan maken, welke wending de ondernemingsactiviteiten ook nemen . Zoals de Commissie in haar schriftelijke opmerkingen ( 8 ) aangeeft, is het probleem niet, of de Ergebnisabfuehrungsvertrag op zich tot een verhoging van het vennootschappelijk vermogen van de vennootschap leidt - hoe moet zekerheid in het leven van een onderneming worden gewaardeerd? -, maar of de verliesovername die op grond van die overeenkomst plaatsvindt, een belastbare verrichting voor het kapitaalrecht is of niet .
10 . Het criterium van de versterking van het economisch potentieel van de vennootschap lijkt mij in deze beslissend . Het leidt tot de volgende nuancering : maakt een vennootschap namelijk verlies en sluit zij achteraf een Ergebnisabfuehrungsvertrag, dan worden haar verliezen juist op grond daarvan overgenomen door haar vennoot, zodat haar economisch potentieel op dat moment wordt versterkt, ook al komt eventuele toekomstige winst niet aan de vennootschap, maar aan haar vennoot ten goede . Een dergelijke verrichting kan vanwege de vermeerdering van het vennootschappelijk vermogen waartoe zij leidt, aan het kapitaalrecht worden onderworpen . Ontstaat het verlies echter niet voor de sluiting van de Ergebnisabfuehrungsvertrag, maar pas nadien, dan verandert de verliesoverdracht niets aan het economisch potentieel van de vennootschap, omdat van meet af aan vaststond, dat verliezen of winsten geen effecten op de vennootschap zelf zouden hebben . Een dergelijke verliesoverdracht kan derhalve niet aan het kapitaalrecht worden onderworpen . Een nationale regeling die de overdracht van verliezen in alle gevallen aan de belasting zou onderwerpen, ware niet verenigbaar met artikel 4 van de richtlijn . Ik zou de tweede vraag in die zin willen beantwoorden .
11 . Ik concludeer derhalve dat het Hof voor recht verklare :
"1 ) Sedert 1 januari 1972 kan artikel 4 van richtlijn 69/337 van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal voor de nationale rechter rechtstreeks door een belastingplichtige tegen een Lid-Staat worden ingeroepen .
2 ) Artikel 4, lid 2, sub b, van deze richtlijn moet aldus worden uitgelegd, dat het in de weg staat aan een nationale regeling die voorziet in de heffing van kapitaalrecht op de overdracht van de verliezen van een kapitaalvennootschap aan een vennoot op grond van een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten, wanneer deze verliezen na sluiting van de overeenkomst zijn ontstaan ."
(*) Oorspronkelijke taal : Frans .
( 1 ) Betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal ( PB 1969, L 249, blz . 25 ).
( 2 ) Volgens de verwijzingsbeschikking loopt het boekjaar van 1 december tot 30 november van het volgende jaar .
( 3 ) De belastbaarheid van vermeerderingen van het vennootschappelijk kapitaal is voorzien in artikel 4, lid 2, sub a, van de richtlijn .
( 4 ) Arrest van 15 juli 1982 ( zaak 270/81, Felicitas, Jurispr . 1982, blz . 2771 ); zie ook het arrest van 25 mei 1989 ( Zaak 15/88, Maxi Di, Jurispr ., blz . 1391 ).
( 5 ) Arrest van 2 februari 1988, ( zaak 36/86, Jurispr . 1988, blz . 409, dictum ).
( 6 ) Conclusie van 15 februari 1989, paragraaf 7 .
( 7 ) Arrest in zaak 270/81, reeds aangehaald, r.o . 16,; zie ook het arrest in zaak 36/86, reeds aangehaald, r.o . 14 .
( 8 ) Paragraaf 5.3, blz . 7 van de Franse versie .
Full & Egal Universal Law Academy