RAPPORT TER TERECHTZITTING
in zaak C-165/88 ( *1 )
I — De feiten
A —
ORO Amsterdam Beheer BV en Concerto BV exploiteren een detailhandel in nieuwe en gebruikte grammofoonplaten, muziekcassettes en compactdiscs. In december 1986 verkochten zij nieuwe en gebruikte goederen voor een bedrag van 256698 HFL, exclusief belasting. Daarvan is 250915 HFL belast met 20% omzetbelasting.
In ditzelfde tijdvak kochten zij voor een totaal bedrag van 37509 HFL aan gebruikte goederen om deze weder te verkopen. In hun BTW-aangifte voor december 1986 pasten zij op het bedrag van 250915 HFL het tarief van 20% toe, wat een bruto belastingbedrag van 50183 HFL opleverde, waarop zij de reeds eerder door hen betaalde omzetbelasting in mindering brachten. Voor het Gerechtshof te Amsterdam betwistte de fiscale eenheid ORO Amsterdam Beheer BV en Concerto BV het aldus betaalde BTW-bedrag (37608 HFL) evenwel, en verzocht zij om terugbetaling van 6251 HFL, op grond dat op de bij de verkoop verschuldigde BTW in mindering moest worden gebracht de BTW die nog begrepen was in de prijs van de met het oog op de wederverkoop aangekochte goederen. Uit dien hoofde moest een bedrag, gelijk aan 20/120e van het totale bedrag van de door haar gedane aankopen van gebruikte goederen, in mindering worden gebracht.
B —
Het Gerechtshof te Amsterdam heeft vastgesteld dat geen enkele bepaling van de nationale belastingwet de mogelijkheid biedt om de BTW die nog op ingekochte gebruikte goederen drukt, geheel of gedeeltelijk af te trekken. Tevens merkt het op, dat in de Zesde richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 (77/388, PB 1977, L 145, blz. 1) evenmin zulk een aftrekmogelijkheid is voorzien, maar dat de Commissie op grond van artikel 32 van die richtlijn voorstellen heeft ingediend met het oog op de vaststelling van een bijzondere regeling inzake de omzetbelasting voor gebruikte goederen, welke voorstellen tot dusverre nog niet zijn aanvaard. Aangezien evenwel het uitblijven van een specifieke regeling voor gebruikte goederen tot een vervalsing van de mededinging kan leiden, en gelet op de rechtspraak van het Hof van Justitie, meer in het bijzonder de arresten van 10 juli 1985, Commissie/Nederland (zaak 16/84, Jurispr. 1985, blz. 2355) en Commissie/Ierland (zaak 17/84, Jurispr. 1985, blz. 2375), achtte het Gerechtshof het noodzakelijk het Hof van Justitie om een prejudiciële uitspraak te verzoeken over de volgende twee vragen :
„1)
Is het in overeenstemming met het recht van de Europese Gemeenschappen en met name de bepalingen van het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap en van de Zesde richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG) — dat een Lid-Staat in december 1986 onverkort omzetbelasting heft ter zake van de levering van gebruikte goederen zonder daarbij op enigerlei wijze rekening te houden met de omstandigheid dat die goederen zijn betrokken van particulieren, nu de Raad van de Europese Gemeenschappen in zijn evengenoemde Zesde richtlijn zich heeft verbonden en heeft aangekondigd vóór 31 december 1977 de communautaire belastingregeling voor de handel in gebruikte goederen vast te stellen maar daaraan tot op heden nog geen gevolg heeft gegeven ?
2)
Ingeval de eerste vraag ontkennend wordt beantwoord, op welke wijze dient dan bij de bepaling van de ter zake van de levering van gebruikte goederen verschuldigde omzetbelasting rekening te worden gehouden met de omstandigheid dat de goederen van particulieren zijn betrokken ?”
De beschikking van het Gerechtshof te Amsterdam is op 13 juni 1988 ten Hove ingekomen.
Krachtens artikel 20 van 's Hofs Statuut-EEG zijn schriftelijke opmerkingen ingediend door de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door J. F. Buhl, juridisch adviseur van de Commissie, en B. J. Drijber, lid van haar juridische dienst, als gemachtigden; door de Nederlandse regering, vertegenwoordigd door E. F. Jacobs als gemachtigde, en door de fiscale eenheid ORO Amsterdam Beheer BV en Concerto BV, vertegenwoordigd door G. Molenaar als gemachtigde.
Het Hof heeft, op rapport van de rechterrapporteur en gehoord de advocaat-generaal, besloten zonder instructie tot de mondelinge behandeling over te gaan.
II — Samenvatting van de bij het Hof ingediende schriftelijke opmerkingen
A —
Verzoekster is, evenals de Commissie van de Europese Gemeenschappen, van mening dat het in strijd is met de bepalingen van de Zesde richtlijn van 17 mei 1977 geen rekening te houden met de reeds over tweedehands gekochte goederen geheven BTW.
1)
Verzoekster in het hoofdgeding betoogt dat het in strijd is met de Zesde richtlijn, gebruikte goederen dubbel met BTW te belasten. Haars inziens volgt deze conclusie zowel uit de twee arresten van het Hof van 10 juli 1985, Commissie/Nederland en Commissie/Ierland (reeds aangehaald), als uit het arrest van 21 mei 1985, Gaston Schul Douane-Expediteur BV (zaak 47/84, Jurispr. 1985, blz. 1491).
Haar voorstel om 20/120e van de koopprijs van de gebruikte goederen in mindering te brengen, leidt niet tot een te hoge aftrek. De toepassing van de door de Commissie in haar voorstellen van richtlijn voorziene regeling zou een hogere aftrek tot gevolg hebben gehad.
2)
De Commissie van de Europese Gemeenschappen wijst er om te beginnen op, dat de Nederlandse wetgeving inzake omzetbelasting slechts in twee uitzonderingsgevallen een bijzondere regeling voor gebruikte goederen kent: in geval van levering van een roerend goed tegen inruil van een goed van dezelfde soort zijn bepaalde afwijkingen voorzien, en voor kunstvoorwerpen, antiquiteiten en soortgelijke goederen geldt een verlaagd tarief.
In zijn twee arresten van 5 mei 1982 (zaak 15/81, Schul, Jurispr. 1982, blz. 1409) en van 21 mei 1985 (zaak 47/84, Schul, reeds aangehaald), heeft het Hof van Justitie verklaard dat onder het verbod van artikel 95 EEG-Verdrag valt de heffing van BTW bij invoer van een goed uit een andere Lid-Staat dat door een particulier is geleverd, terwijl deze belasting niet wordt geheven ter zake van de levering door een particulier van gelijksoortige goederen binnen de Lid-Staat van invoer voor zover geen rekening wordt gehouden met het restant van de in de Lid-Staat van uitvoer betaalde BTW. De vraag is dus, of dezelfde beginselen ook moeten gelden voor de handel binnen een Lid-Staat.
In de Eerste en in de Tweede richtlijn inzake BTW (Eerste richtlijn van de Raad van 11 april 1967, 67/227, PB 1967, L 71, blz. 1301; Tweede richtlijn van de Raad van 11 april 1967, 67/228, PB 1967, L 71, blz 1303), waarin de grote lijnen van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde worden geschetst, was niets geregeld betreffende gebruikte goederen. Daarentegen was in artikel 26 van het voorstel van de Commissie voor een Zesde richtlijn (PB 1973, C 80, blz 1) een bijzondere regeling voor de BTW over gebruikte goederen neergelegd. De Raad heeft deze regeling evenwel nooit goedgekeurd. Op 11 januari 1978 werd een voorstel voor een Zevende richtlijn ingediend (PB 1978, C 26, biz. 2, en PB 1979, C 136, blz. 8). Dit voorstel, dat een bijzondere regeling voor gebruikte goederen behelsde, werd in november 1987 ingetrokken; naar verluidt is thans een nieuw voorstel voor een richtlijn in voorbereiding en is de uitwerking daarvan „reeds ver gevorderd”.
Volgens de Commissie is hier sprake van nalatigheid van de Raad en moet dus worden uitgemaakt wat bij een dergelijk stilzitten van de wetgever de verplichtingen van de Lid-Staten zijn.
In de eerste plaats blijkt uit 's Hofs rechtspraak, dat bij een dergelijk in gebreke blijven er geen bezwaar tegen kan worden gemaakt dat een Lid-Staat nationale maatregelen handhaaft of vaststelt, die ertoe strekken de doelstellingen van de communautaire regeling te verwezenlijken.
In de tweede plaats is het fundamentele kenmerk van het stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde blijkens voormeld arrest van 10 juli 1985, Commissie/Nederland, dat elke vorm van dubbele belasting wordt uitgesloten. Zoals het Hof in bovenbedoeld arrest heeft verklaard, is dit de enige manier om distorsies tussen het normale handelscircuit en de andere circuits te voorkomen.
Daaruit volgt, dat elke regeling met het tegengestelde effect — die dus wel tot een dubbele belasting leidt — als onverenigbaar met de doelstellingen van de BTW-regeling moet worden beschouwd. De thans in Nederland bestaande situatie leidt wel degelijk tot een dubbele belastingheffing voor gebruikte goederen. Bijgevolg moeten de consequenties worden getrokken uit 's Hofs rechtspraak en moeten de nationale maatregelen ertoe strekken dat de communautaire doelstellingen in samenwerking met de Commissie worden verwezenlijkt, zoals het Hof in zijn arrest van 3 oktober 1985 (zaak 249/84, Profant, Jurispr. 1985, blz. 3237) heeft verklaard. Weliswaar behelst artikel 32 van de richtlijn van 17 mei 1977 een „standstill”-bepaling, doch in het licht van de evolutie van het gemeenschapsrecht zijn de Lid-Staten gehouden, maatregelen te nemen om de gevolgen van het stilzitten van de Raad te verhelpen. Mitsdien geeft de Commissie in overweging op de eerste prejudiciële vraag te antwoorden, dat „het onverenigbaar is met de fundamentele beginselen van de richtlijnen van de Raad tot instelling van het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, dat op leveringen van gebruikte goederen binnen een Lid-Staat een omzetbelastingstelsel wordt toegepast dat kan leiden tot een dubbele belastingheffing ter zake van deze goederen”.
De Commissie vraagt zich wel af, welke methode dient te worden toegepast om zulk een dubbele belasting te voorkomen. Zij kan deze methode niet op eigen houtje vaststellen, aangezien ter zake de Raad bevoegd is. De Lid-Staten dienen door middel van nationale maatregelen ervoor te zorgen dat hun belastingregeling niet tot een dubbele belastingheffing leidt, met dien verstande dat de vastgestelde regels niet een belemmering van de harmonisatie van de wetgevingen op communautair vlak mogen vormen.
B —
De Nederlandse regering is van mening dat de Nederlandse wettelijke regeling in haar huidige stand verenigbaar is met het gemeenschapsrecht. Na eerst de algemene regels van het BTW-stelsel in herinnering te hebben gebracht, merkt de Nederlandse regering op dat zich inderdaad een probleem voordoet wanneer een goed dat van een particulier is gekocht opnieuw in het handelscircuit terecht komt. In dat geval ontstaat cumulatie van belasting, en wordt een verschillend fiscaal regime toegepast naar gelang van het verkoopkanaal. De Nederlandse wetgeving bevat geen algemene regeling voor gebruikte goederen. Wel wordt tot op zekere hoogte rekening gehouden met de specifieke problemen welke bedoelde goederen veroorzaken, aangezien er enerzijds bijzondere regels zijn voor het geval waarin een roerend goed wordt verkocht tegen inruil van een goed van dezelfde soort, en er daarnaast ook vrijstellingen zijn voor de levering van goederen welke uitsluitend voor vrijgestelde prestaties worden gebezigd en een verlaagd tarief geldt voor kunstvoorwerpen, antiquiteiten en soortgelijke goederen.
De „standstill”-bepaling van artikel 32 van de Zesde richtlijn houdt voor de Lid-Staten evenwel een verbod in om de specifieke regelingen met betrekking tot gebruikte goederen te wijzigen of uit te breiden. Deze bepaling strekt ertoe te voorkomen dat de nationale wetgevingen nog verder gaan uiteenlopen. Dit laat onverlet dat de nationale belastingregels wel moeten voldoen aan de overige bepalingen van het Verdrag, en met name aan artikel 95 betreffende de binnenlandse belastingen (zie de arresten van het Hof van 10 juli 1985, Commissie/Nederland en Commissie/Ierland, reeds aangehaald). De onderhavige casus is evenwel verschillend, aangezien het hier niet om de invoer van gebruikte goederen gaat en in artikel 32 van de Zesde richtlijn ook niet kan worden gelezen dat een Lid-Staat na het verstrijken van de in dat artikel genoemde uiterste datum, gerechtigd of verplicht zou zijn een eigen regeling betreffende de belastingheffing over gebruikte goederen tot stand te brengen.
Ten aanzien van de tweede vraag, is de Nederlandse regering van mening dat, wanneer het Hof van oordeel mocht zijn dat de Lid-Staten verplicht zijn cumulatie van belasting voor gebruikte goederen te verhinderen, het zogenoemde „taxe-sur-taxe systeem”, waarmee meer recht wordt gedaan aan de algemeen geldende BTW-systematiek, de voorkeur verdient. Anderzijds zou een eventuele gebruikte-goederenregeling, welke dan ook, de Lid-Staten de mogelijkheid moeten bieden, aanvullende bepalingen vast te stellen ter waarborging van de juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude.
III — Antwoorden op vragen van het Hof
Het Hof heeft de Commissie verzocht, aan te geven welke BTW-regeling in de verschillende Lid-Staten geldt voor gebruikte goederen, in de eerste plaats wanneer zij met het oog op de wederverkoop zijn aangekocht binnen een Lid-Staat, en in de tweede plaats wanneer zij, eveneens met het oog op wederverkoop, uit een andere Lid-Staat zijn ingevoerd, en daarbij te onderscheiden tussen het geval waarin de verkoper belastingplichtig is en het geval waarin hij zulks niet is. In antwoord op deze vraag heeft de Commissie het Hof een gedetailleerde nota doen toekomen, waarin de stand van het recht in de verschillende Lid-Staten wordt uiteengezet.
F. Grévisse
rechter-rapporteur
( *1 ) Procestaai: Nederlands.
ARREST VAN HET HOF
5 december 1989 ( *1 )
In zaak C-165/88,
betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EEG-Verdrag van het Gerechtshof te Amsterdam, in het aldaar aanhangig geding tussen
ORO Amsterdam Beheer BV en Concerto BV,
en
Inspecteur der Omzetbelasting te Amsterdam,
om een prejudiciële beslissing over de verenigbaarheid met het gemeenschapsrecht, met name met artikel 32 van de Zesde BTW-richtlijn van de Raad (77/388), van een nationale wettelijke regeling die de onverkorte heffing van omzetbelasting voorschrijft ter zake van de levering van gebruikte goederen, zonder daarbij rekening te houden met de omstandigheid dat die goederen zijn betrokken van particulieren en op die goederen dus nog een restbelasting drukt,
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE,
samengesteld als volgt: O. Due, president, C. N. Kakouris, kamerpresident, T. Koopmans, R. Joliét, J. C. Moitinho de Almeida, G. C. Rodríguez Iglesias en F. Grévisse, rechters,
advocaat-generaal: G. Tesauro
griffier: J. A. Pompe, adjunct-griffier
gelet op de opmerkingen, ingediend door:
—
de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door haar juridisch adviseur J. F. Buhl en door B. J. Drijber, lid van haar juridische dienst, als gemachtigden,
—
de Nederlandse regering, vertegenwoordigd door E. F. Jacobs en M. A. Fierstra, als gemachtigden,
—
ORO Amsterdam Beheer BV en Concerto BV, vertegenwoordigd door W. en G. Molenaar, respectievelijk directeur en gemachtigde,
gelet op het rapport ter terechtzitting en ten vervolge op de mondelinge behandeling op 12 juli 1989,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 24 oktober 1989,
het navolgende
Arrest
1
Bij beschikking van 24 mei 1988, ingekomen ten Hove op 13 juni daaropvolgend, heeft het Gerechtshof te Amsterdam krachtens artikel 177 EEG-Verdrag twee prejudiciële vragen gesteld betreffende de uitlegging van de bepalingen van het Verdrag en van de Zesde richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 (77/388) betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag — (PB 1977, L 145, blz. 1; hierna: de Zesde richtlijn), ten einde te kunnen beoordelen of de Nederlandse fiscale wetgeving in overeenstemming is met het gemeenschapsrecht, voor zover deze wetgeving geen bijzondere bepalingen kent betreffende de toepassing van het BTW-stelsel op de handel in gebruikte goederen, wanneer deze goederen met het oog op de wederverkoop van particulieren zijn betrokken.
2
Deze vragen zijn gerezen in een geschil tussen ORO Amsterdam Beheer BV en Concerto BV enerzijds en de Nederlandse belastingadministratie anderzijds betreffende de over de omzet van de maand december 1986 verschuldigde BTW.
3
Uit de dossierstukken blijkt dat verzoeksters in het hoofdgeding, die een detailhandel in nieuwe en gebruikte grammofoonplaten, muziekcassettes en compactdiscs exploiteren, in de maand december 1986 voor een bedrag van 256698 HFL, exclusief belasting, hebben verkocht, waarvan 250915 HFL is belast met 20% BTW. Nadat zij de eerder betaalde belasting in mindering hadden gebracht, betaalden de vennootschappen de belastingadministratie een BTW-bedrag van 37608 HFL.
4
Op 5 maart 1987 stelden zij evenwel beroep in bij het Gerechtshof te Amsterdam en verzochten zij om terugbetaling van 6251 HFL aan betaalde belasting, op grond dat op de in december 1986 bij de verkoop verschuldigde BTW in mindering moest worden gebracht de BTW die nog begrepen was in de prijs van de met het oog op de wederverkoop aangekochte goederen. Zij berekenden dit bedrag forfaitair op 20/120ste van het totale bedrag van 37509 HFL waarvoor zij in de maand december 1986 gebruikte goederen hadden ingekocht, en zij verzochten om terugbetaling van 6251 HFL.
5
Het Gerechtshof te Amsterdam stelde vast dat geen enkele bepaling van de Nederlandse belastingwet de mogelijkheid biedt tot aftrek van de belasting die nog drukt op gebruikte goederen welke door een belastingplichtige zijn betrokken van een niet-belastingplichtige. Opmerkend dat volgens de BTW-richtlijnen alsmede de rechtspraak van het Hof één van de fundamentele kenmerken van het BTW-stelsel is, dat in elk stadium van verhandeling van een goed de betaalde voorbelasting op de verschuldigde belasting in mindering kan worden gebracht, heeft het Gerechtshof de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de navolgende twee vragen gesteld:
„1)
Is het in overeenstemming met het recht van de Europese Gemeenschappen en met name de bepalingen van het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap en van de Zesde richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG) — dat een Lid-Staat in december 1986 onverkort omzetbelasting heft ter zake van de levering van gebruikte goederen zonder daarbij op enigerlei wijze rekening te houden met de omstandigheid dat die goederen zijn betrokken van particulieren, nu de Raad van de Europese Gemeenschappen in zijn evengenoemde Zesde richtlijn zich heeft verbonden en heeft aangekondigd vóór 31 december 1977 de communautaire belastingregeling voor de handel in gebruikte goederen vast te stellen maar daaraan tot op heden nog geen gevolg heeft gegeven ?
2)
Ingeval de eerste vraag ontkennend wordt beantwoord, op welke wijze dient dan bij de bepaling van de ter zake van de levering van gebruikte goederen verschuldigde omzetbelasting rekening te worden gehouden met de omstandigheid dat de goederen van particulieren zijn betrokken ?”
6
Voor een nadere uiteenzetting van de feiten van de zaak in het hoofdgeding, de gemeenschapsregeling, het verloop van de procedure en de bij het Hof ingediende opmerkingen wordt verwezen naar het rapport ter terechtzitting. Deze elementen van het dossier worden hierna slechts weergegeven, voor zover dat noodzakelijk is voor de redenering van het Hof.
7
Met zijn eerste prejudiciële vraag wil het Gerechtshof te Amsterdam, zakelijk weergegeven, weten of het gemeenschapsrecht en in het bijzonder de Zesde richtlijn zich verzetten tegen een nationale belastingwetgeving die niet de mogelijkheid biedt om bij de berekening van de BTW die verschuldigd is over de bij verkoop van gebruikte goederen behaalde omzet, rekening te houden met de belasting die nog begrepen is in de prijs van de goederen die met het oog op de wederverkoop van niet-belastingplichtigen zijn betrokken.
8
In zijn huidige stand kent het gemeenschapsrecht geen bijzondere BTW-regeling voor gebruikte goederen. In haar bij de Raad op 29 juni 1973 ingediende voorstel voor de Zesde richtlijn (PB 1973, C 80, blz. 1) had de Commissie in artikel 26 een „bijzondere regeling voor gebruikte goederen” voorzien. Het eerste lid van dit artikel geeft de volgende definitie: „onder‚gebruikte goederen’ wordt verstaan de gebruikte roerende goederen die in de staat waarin zij verkeren of na reparatie nog kunnen worden gebruikt, met uitzondering van originele, door de kunstenaar met de hand vervaardigde kunstwerken, antiquiteiten, voorwerpen voor verzamelingen, postzegelverzamelingen en oude munten”.
9
Deze „bijzondere regeling” hield in dat een belastingplichtige die een aan een niet-belastingplichtige toebehorend gebruikt goed verkreeg en voor de wederverkoop bestemde, rekening mocht houden met de BTW die op het betrokken goed drukte; de regeling stelde tevens de wijze van berekening van de aftrek vast, waarop de verkrijger aanspraak had.
10
Omdat op basis van de voorstellen van de Commissie geen beslissing kon worden bereikt, heeft de Raad bij wege van overgangsmaatregel artikel 32 van de Zesde richtlijn vastgesteld, dat luidt als volgt:
„De Raad zal vóór 31 december 1977, op voorstel van de Commissie, met eenparigheid van stemmen, de communautaire belastingregeling vaststellen die van toepassing is op het gebied van gebruikte goederen en van kunstvoorwerpen, antiquiteiten en voorwerpen voor verzamelingen. De Lid-Staten die bij de inwerkingtreding van deze richtlijn op bovengenoemd gebied een bijzondere regeling toepassen, kunnen deze regeling handhaven totdat de bovengenoemde communautaire regeling van toepassing wordt.”
11
Op basis van de eerste alinea van deze bepaling heeft de Commissie op 11 januari 1978 bij de Raad een voorstel voor een Zevende richtlijn ingediend betreffende de „gemeenschappelijke regeling welke geldt voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen, antiquiteiten en gebruikte goederen” (PB 1978, C 26, biz. 2), die nadien is gewijzigd (bij de Raad op 16 mei 1979 ingediend — PB 1979, C 136, biz. 8). Omdat de Raad niet tot een beslissing is kunnen komen, is dit voorstel door de Commissie in november 1987 ingetrokken. Op 11 januari 1989 is bij de Raad een nieuw voorstel ingediend (PB 1989, C 76, biz. 10), doch dit is nog niet aanvaard.
12
Verzoeksters in het hoofdgeding, alsmede de Commissie betogen in de eerste plaats dat uit de rechtspraak van het Hof een algemeen verbod van dubbele belastingheffing is af te leiden (arresten van 5 mei 1982, zaak 15/81, Gaston Schul Douane-Expediteur BV, Jurispr. 1982, blz. 1409, en van 21 mei 1985, zaak 47/84, Gaston Schul Douane-Expediteur BV, Jurispr. 1985, blz. 1491), zodat nationale maatregelen waarmee deze kan worden voorkomen, onder meer op het gebied van gebruikte goederen, geldig zouden zijn (arresten van 10 juli 1985, zaak 16/84, Commissie/Nederland, Jurispr. 1985, blz. 2355, en zaak 17/84, Commissie/Ierland, Jurispr. 1985, blz. 2375).
13
In de tweede plaats wordt gesteld, dat blijkens de arresten van 5 mei 1981 (zaak 804/79, Commissie/Verenigd Koninkrijk, Jurispr. 1981, blz. 1045) en van 28 maart 1984 (gevoegde zaken 47/83 en 48/83, Pluimveeslachterij Midden-Nederland BV en Van Miert, Jurispr. 1984, blz. 1721) de Lid-Staten bij stilzitten van de Raad maatregelen kunnen handhaven of vaststellen ter verwezenlijking van de communautaire doelstellingen. Hoewel de Raad bij uitsluiting bevoegd is om fiscale-harmonisatiemaatregelen vast te stellen, zouden, in verband met het verzuim van de Raad, de Lid-Staten zelfs verplicht zijn om ten aanzien van de belastingregeling voor gebruikte goederen te handelen, en om aldus het fundamentele beginsel van het verbod van dubbele belastingen te eerbiedigen. Deze verplichting om te handelen zou worden gerechtvaardigd door de evolutie van het gemeenschapsrecht op BTW-gebied.
14
De Nederlandse regering merkt evenwel op, dat artikel 32 van de Zesde richtlijn een „standstill”-bepaling is, waarin de Lid-Staten wordt verboden, de bestaande specifieke bepalingen betreffende gebruikte goederen te wijzigen of uit te breiden, ten einde te voorkomen dat de nationale wetgevingen nog verder gaan uiteenlopen. In geen enkel opzicht zou uit artikel 32 kunnen worden opgemaakt, dat de Lid-Staten verplicht zijn om een bijzondere regeling voor gebruikte goederen in te voeren.
15
Alvorens de vraag kan worden beantwoord of de Lid-Staten kunnen of moeten handelen omdat de Raad in gebreke is gebleven om, zoals is voorgeschreven in artikel 32, eerste alinea, van de Zesde richtlijn, de communautaire belastingregeling vast te stellen inzake gebruikte goederen, zij opgemerkt dat het Hof reeds heeft geoordeeld dat, wanneer de Raad in gebreke blijft maatregelen te nemen ten aanzien waarvan de Europese Gemeenschappen bij uitsluiting bevoegd zijn, er in bepaalde gevallen in beginsel geen bezwaar tegen kan worden gemaakt, dat een Lid-Staat nationale maatregelen handhaaft of vaststelt die ertoe strekken om de doelstellingen van de Gemeenschap te verwezenlijken binnen het kader van de krachtens artikel 5 EEG-Verdrag op hem rustende verplichting tot samenwerking. Uit deze rechtspraak kan echter geen algemeen beginsel worden afgeleid, dat de Lid-Staten verplicht zouden zijn om in plaats van de Raad op te treden, wanneer deze laatste nalaat de tot zijn bevoegdheid behorende maatregelen te nemen.
16
Het punt waar het om draait is evenwel, dat in de door de verwijzende rechter bedoelde regeling bij de verkoop van een goed door een particulier aan een belastingplichtige handelaar de betrokken levering niet met BTW wordt belast, doch bij de wederverkoop door de belastingplichtige een bedrag aan BTW verschuldigd is, dat evenredig is aan de wederverkoopprijs, zonder dat de belastingplichtige het recht heeft om de BTW die nog op het goed drukt, af te trekken.
17
De vraag is dus, of het ontbreken van een bijzondere BTW-regeling voor gebruikte goederen in een nationale wettelijke regeling, waarmee zulk een dubbele belasting zou kunnen worden voorkomen, in strijd is met het Verdrag en de Zesde richtlijn. Dit is eveneens de vraag, indien een nationale wettelijke regeling bepalingen bevat die, omdat zij betrekking hebben op bijzondere belastingmodaliteiten voor bepaalde transacties betreffende gebruikte goederen, versnipperd blijven en niet een algemene regeling vormen betreffende de BTW die van toepassing is op het gebied van de gebruikte goederen. De rechtspraak van het Hof verschaft op zichzelf geen algemeen en bevestigend antwoord op deze vraag.
18
Weliswaar heeft het Hof in zijn door verzoeksters in het hoofdgeding en door de Commissie aangevoerde arresten van 5 mei 1982 (Gaston Schul Douane-Expediteur BV) en van 21 mei 1985 (Gaston Schul Douane-Expediteur BV) de heffing van BTW bij de invoer van een door een particulier uit een andere Lid-Staat geleverd goed, terwijl een soortgelijke transactie binnen de staat van invoer niet aan BTW was onderworpen, onverenigbaar met het gemeenschapsrecht verklaard, doch deze oplossing vindt haar grondslag niet in een algemeen beginsel dat belastingcumulatie verboden is, maar in artikel 95 EEG-Verdrag, dat binnenlandse belastingen verbiedt die discriminerend zijn voor ingevoerde goederen.
19
Voor de toepassing van artikel 6, lid 2, sub a, van de Zesde richtlijn, waarin wordt bepaald dat het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privé-doeleinden van de belastingplichtige of van zijn personeel, wanneer voor dit goed recht op aftrek van de BTW is ontstaan, moet worden belast als het leveren van diensten, heeft het Hof inderdaad geoordeeld dat deze belasting was uitgesloten in het geval van een goed dat tweedehands was gekocht en waarvoor uit dien hoofde geen recht op aftrek was ontstaan (arrest van 27 juni 1989, zaak 50/88, Kühne, Jurispr. 1989, blz. 1925).
20
Deze oplossing vindt haar grondslag evenwel in de tekst zelf van artikel 6, lid 2, sub a, dat ertoe strekt te voorkomen dat door het gebruik van tot het bedrijf behorende goederen voor privédoeleinden het goed uiteindelijk met vrijdom van BTW kan worden gebruikt, zodat het gebruik van dit goed slechts behoeft te worden belast indien daarvoor recht op aftrek van de belasting was ontstaan die bij de verkrijging daarop drukte.
21
Over het geheel genomen is het communautaire BTW-stelsel het resultaat van een geleidelijke harmonisatie van de nationale wetgevingen in het kader van de artikelen 99 en 100 EEG-Verdrag. Zoals het Hof herhaaldelijk heeft vastgesteld, gaat het bij deze harmonisatie, zoals zij is tot stand gebracht door de achtereenvolgende richtlijnen en met name door de Zesde richtlijn, tot nog toe slechts om een gedeeltelijke harmonisatie.
22
Deze harmonisatie heeft onder meer ten doel, dubbele belastingheffing uit te sluiten, zodat het inherent is aan het BTW-stelsel dat in elk stadium van belastingheffing de belasting die voordien op een handeling heeft gedrukt, wordt afgetrokken.
23
Blijkens de bewoordingen van artikel 32 van de Zesde richtlijn is deze doelstelling evenwel nog niet bereikt en zijn in het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, zoals het thans bestaat, niet de nodige grondslagen te vinden voor de omschrijving en vaststelling van toepassingsmodaliteiten van een gemeenschappelijk belastingstelsel, waarmee op het gebied van de handel in gebruikte goederen dubbele belastingheffing kan worden voorkomen.
24
Zo gezien dient, zolang de gemeenschapswetgever nog niet heeft opgetreden, toepassing te worden gegeven aan artikel 32 van de Zesde richtlijn, dat zich ertoe beperkt de Lid-Staten die een bijzondere BTW-regeling toepassen voor gebruikte goederen, te machtigen deze regeling te handhaven, maar hen daarentegen in geen enkel opzicht verplicht om een regeling in te voeren, wanneer er geen bestaat.
25
Op de eerste prejudiciële vraag dient derhalve te worden geantwoord dat het gemeenschapsrecht en de communautaire voorschriften inzake BTW in hun huidige stand zich niet verzetten tegen een nationale wettelijke regeling op grond waarvan voor de berekening van de BTW die over de bij de verkoop van gebruikte goederen behaalde omzet verschuldigd is, geen rekening kan worden gehouden met de belasting die nog begrepen is in de prijs van goederen die met het oog op de wederverkoop van niet-belastingplichtige particulieren zijn betrokken.
26
Gelet op het antwoord op de eerste prejudiciële vraag behoeft de tweede prejudiciële vraag van het Gerechtshof te Amsterdam niet te worden beantwoord.
Kosten
27
De kosten, door de Nederlandse regering en de Commissie van de Europese Gemeenschappen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.
HET HOF VAN JUSTITIE,
uitspraak doende op de door het Gerechtshof te Amsterdam bij beschikking van 24 mei 1988 gestelde vragen, verklaart voor recht:
In hun huidige stand verzetten het gemeenschapsrecht en de communautaire voorschriften inzake BTW zich niet tegen een nationale wettelijke regeling op grond waarvan voor de berekening van de BTW die over de bij de verkoop van gebruikte goederen behaalde omzet verschuldigd is, geen rekening kan worden gehouden met de belasting die nog begrepen is in de prijs van goederen die met het oog op de wederverkoop van niet-belastingplichtige particulieren zijn betrokken.
Due
Kakouris
Koopmans
Joliet
Moitinho de Almeida
Rodríguez Iglesias
Grévisse
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 5 december 1989.
De griffier
J.-G. Giraud
De president
O. Due
( *1 ) Procestaal: Nederlands.
Full & Egal Universal Law Academy