Sommaire
Parties
Motifs de l'arrêt
Décisions sur les dépenses
Dispositif
Mots clés
Dispositions fiscales - Harmonisation des législations - Impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux - Droit d'apport perçu sur les sociétés de capitaux à l'occasion de certaines opérations - Interdiction de percevoir d'autres impositions sur les mêmes opérations - Portée - Taxe régionale sur les certificats d'immatriculation des véhicules perçue en France - Exclusion
(Directive du Conseil 69/335, art. 10)
Sommaire
L'article 10 de la directive 69/335 concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux, dans sa version résultant des directives 73/79, 73/80, 74/553 et 85/303, lequel énumère les autres impôts indirects présentant les mêmes caractéristiques que le droit d'apport ou le droit de timbre sur les titres, et dont la perception est de ce fait prohibée, doit être interprété en ce sens qu'il n'interdit pas une imposition telle que la taxe régionale sur les certificats d'immatriculation des véhicules perçue en France, dans la mesure où une telle taxe diffère des caractéristiques correspondantes des impositions interdites par la disposition en cause et cela au vu des éléments suivants:
- cette taxe ne frappe pas l'apport de véhicules à une société de capitaux mais, plus précisément, leur mise en circulation;
- les modalités de calcul de la taxe diffèrent fondamentalement de celles du droit d'apport harmonisé par la directive;
- la taxe n'est pas due au titre des apports, prêts ou prestations effectués dans le cadre des opérations visées à l'article 4 de la directive;
- la taxe étant indépendante de la forme juridique que revêt l'entité propriétaire des véhicules pour lesquels l'imposition est due, elle ne saurait être liée à des formalités auxquelles les sociétés peuvent être soumises en raison de leur forme juridique.
Parties
Dans l'affaire C-8/96,
ayant pour objet une demande adressée à la Cour, en application de l'article 177 du traité CE, par le tribunal de grande instance de Tours (France) et tendant à obtenir, dans le litige pendant devant cette juridiction entre
Locamion SA
et
Directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire,
une décision à titre préjudiciel sur l'interprétation de la directive 69/335/CEE du Conseil, du 17 juillet 1969, concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux (JO L 249, p. 25), dans sa version résultant des directives 73/79/CEE du Conseil, du 9 avril 1973, modifiant le champ d'application du taux réduit du droit d'apport prévu, en faveur de certaines opérations de restructuration de sociétés, par l'article 7, paragraphe 1, sous b), de la directive concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux (JO L 103, p. 13), 73/80/CEE du Conseil, du 9 avril 1973, concernant la fixation des taux communs du droit d'apport (JO L 103, p. 15), 74/553/CEE du Conseil, du 7 novembre 1974, modifiant l'article 5, paragraphe 2, de la directive 69/335 (JO L 303, p. 9), et 85/303/CEE du Conseil, du 10 juin 1985, modifiant la directive 69/335 (JO L 156, p. 23),
LA COUR
(sixième chambre),
composée de MM. H. Ragnemalm (rapporteur), président de chambre, G. F. Mancini, P. J. G. Kapteyn, J. L. Murray et G. Hirsch juges,
avocat général: M. G. Cosmas,
greffier: Mme Louterman-Hubeau, administrateur principal,
considérant les observations écrites présentées:
- pour Locamion SA, par Me Jean-Claude Cavaillé, avocat au barreau de Lyon,
- pour le gouvernement français, par Mme Catherine de Salins, sous-directeur à la direction des affaires juridiques du ministère des Affaires étrangères, et M. Frédéric Pascal, attaché d'administration centrale à la même direction, en qualité d'agents,
- pour la Commission des Communautés européennes, par Mme Hélène Michard et M. Enrico Traversa, membres du service juridique, en qualité d'agents,$
vu le rapport d'audience,
ayant entendu les observations orales de Locamion SA, du gouvernement français et de la Commission à l'audience du 5 décembre 1996,
ayant entendu l'avocat général en ses conclusions à l'audience du 20 février 1997,
rend le présent
Arrêt
Motifs de l'arrêt
1 Par jugement du 4 janvier 1996, parvenu à la Cour le 15 janvier suivant, le tribunal de grande instance de Tours a posé, en vertu de l'article 177 du traité CE, deux questions préjudicielles relatives à l'interprétation de la directive 69/335/CEE du Conseil, du 17 juillet 1969, concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux (JO L 249, p. 25), dans sa version résultant des directives 73/79/CEE du Conseil, du 9 avril 1973, modifiant le champ d'application du taux réduit du droit d'apport prévu, en faveur de certaines opérations de restructuration de sociétés, par l'article 7, paragraphe 1, sous b), de la directive concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux (JO L 103, p. 13), 73/80/CEE du Conseil, du 9 avril 1973, concernant la fixation des taux communs du droit d'apport (JO L 103, p. 15), 74/553/CEE du Conseil, du 7 novembre 1974, modifiant l'article 5, paragraphe 2, de la directive 69/335 (JO L 303, p. 9), et 85/303/CEE du Conseil, du 10 juin 1985, modifiant la directive 69/335 (JO L 156, p. 23, ci-après la «directive»).
2 Ces questions ont été soulevées dans le cadre d'un litige opposant Locamion SA (ci-après «Locamion») au directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire à propos du paiement de la taxe régionale sur les certificats d'immatriculation des véhicules (ci-après la «taxe d'immatriculation»).
3 La directive vise notamment à harmoniser les éléments qui contribuent à la fixation et à la perception du droit auquel sont soumis les apports en société dans la Communauté, dans le contexte de la suppression des obstacles fiscaux qui s'opposent à la libre circulation des capitaux.
4 L'article 4, paragraphe 1, de la directive fixe la liste des opérations qui sont soumises au droit d'apport, parmi lesquelles figure, au point c), l'augmentation du capital social d'une société de capitaux au moyen de l'apport de biens de toute nature.
5 Selon l'article 7 de la directive, dans sa version résultant de la directive 85/303, l'opération par laquelle une société de capitaux apporte la totalité de son patrimoine à une autre société de capitaux en voie de création ou préexistante est totalement exonérée du droit d'apport.
6 La directive prévoit également, conformément à son dernier considérant, la suppression d'autres impôts indirects présentant les mêmes caractéristiques que le droit d'apport ou le droit de timbre sur les titres dont le maintien risque de remettre en cause les mesures prévues par ladite directive. Ces impôts indirects, dont la perception est interdite, sont énumérés aux articles 10 et 11 de la directive. L'article 10 dispose:
«En dehors du droit d'apport, les États membres ne perçoivent, en ce qui concerne les sociétés, associations ou personnes morales poursuivant des buts lucratifs, aucune imposition, sous quelque forme que ce soit:
a) pour les opérations visées à l'article 4;
b) pour les apports, prêts ou prestations, effectués dans le cadre des opérations visées à l'article 4;
c) pour l'immatriculation ou pour toute autre formalité préalable à l'exercice d'une activité, à laquelle une société, association ou personne morale poursuivant des buts lucratifs peut être soumise en raison de sa forme juridique.»
7 L'article 12, paragraphe 1, de la directive fixe la liste exhaustive des taxes et droits autres que le droit d'apport qui, par dérogation aux articles 10 et 11, peuvent frapper les sociétés de capitaux à l'occasion des opérations visées par ces dernières dispositions (voir, en ce sens, arrêts du 2 février 1988, Dansk Sparinvest, 36/86, Rec. p. 409, point 9, et du 28 avril 1993, Ponente Carni et Cispadana Costruzioni, C-71/91 et C-178/91, Rec. p. I-1915, point 24).
8 En ce qui concerne la réglementation française applicable au principal, l'article R-113 du code de la route prévoit que le nouveau propriétaire d'un véhicule doit, s'il veut le maintenir en circulation, faire établir, dans un délai de quinze jours à compter de la date de mutation portée sur la carte grise, un certificat d'immatriculation à son nom en s'adressant, à cet effet, au préfet du département de son domicile.
9 L'établissement du certificat d'immatriculation est notamment soumis à la perception de la taxe d'immatriculation prévue par les articles 1599 quindecies et suivants du code général des impôts.
10 L'article 1599 quindecies dispose:
«Il est institué au profit des régions une taxe sur les certificats d'immatriculation des véhicules, délivrés dans leur ressort territorial, qui peut être une taxe proportionnelle ou une taxe fixe, selon les dispositions établies par les articles 1599 sexdecies à 1599 novodecies.
Cette taxe est assise et recouvrée comme un droit de timbre.»
11 En vertu de l'article 1599 sexdecies, la délivrance des certificats d'immatriculation de véhicules automobiles et de tous autres véhicules à moteur donne lieu au paiement d'une taxe proportionnelle dont le taux unitaire par cheval-vapeur, arrêté par la région, est déterminé chaque année par délibération du conseil régional. Le taux unitaire est réduit de moitié pour les véhicules utilitaires d'un poids total autorisé en charge supérieur à 3,5 tonnes, les tracteurs non agricoles et les motocyclettes. Enfin, dans les deux cas, ce taux est réduit de moitié pour les véhicules de plus de dix ans d'âge.
12 Il ressort du jugement de renvoi que, par décision de son assemblée générale extraordinaire du 30 juin 1992, Locamion a procédé à une opération de fusion-absorption de la société France Location. Cette opération a entraîné la transmission de tous les actifs et passifs de France Location au profit de Locamion, et notamment d'un important parc de véhicules.
13 En tant qu'acquéreur desdits véhicules, Locamion a adressé au préfet du département de son établissement situé à Tours des demandes d'immatriculation à son nom des 1 698 véhicules dont elle venait, par l'opération susvisée, de faire l'acquisition. A la suite de la délivrance des 1 698 cartes grises, il a été réclamé à Locamion la somme de 2 391 761 FF.
14 Locamion a demandé le remboursement de cette somme au motif que le paiement de la taxe d'immatriculation était contraire à la directive. Par une décision du 26 janvier 1994, le directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire a rejeté cette réclamation.
15 Locamion a alors assigné ce dernier devant la juridiction de renvoi en demandant le remboursement des droits acquittés, déduction faite de la taxe fixe correspondant à la taxe unitaire proportionnelle, en invoquant la non-conformité de la perception, à l'occasion d'une fusion, de la taxe proportionnelle d'immatriculation avec la directive.
16 Cette juridiction a alors décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles suivantes:
«1) Les articles 4 et 7 de la directive CEE du Conseil n_ 69-335 du 17 juillet 1969 doivent-ils être interprétés en ce sens que ladite directive s'applique aux opérations de fusion-absorption définies par les articles 371 à 372-2 de la loi n_ 66.537 du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales?
2) La perception par l'État français d'une taxe proportionnelle pour l'établissement de certificats d'immatriculation suite à une opération de fusion-absorption est-elle compatible avec la prohibition édictée par l'article 10 de la directive, et, dans la négative, entre-t-elle dans les prévisions de l'article 12?»
17 Par lettres déposées au greffe de la Cour les 20 mars et 7 avril 1997, c'est-à-dire postérieurement au prononcé des conclusions de M. l'avocat général, Locamion a présenté des observations sur certains points qui, selon elle, n'auraient pas été suffisamment développés dans le jugement de renvoi et dans les observations écrites et orales des parties. Sans formellement demander une réouverture des débats, Locamion s'en est remise à la sagesse de la Cour.
18 Conformément à l'article 61 du règlement de procédure de la Cour, la Cour considère qu'une réouverture de la procédure orale n'est pas nécessaire en l'espèce.
19 S'agissant de la première question, l'ensemble des parties ayant déposé des observations écrites soutiennent que les opérations de fusion-absorption relèvent de la directive. Elles se réfèrent sur ce point à l'arrêt du 13 février 1996, Bautiaa et Société française maritime (C-197/94 et C-252/94, Rec. p. I-505).
20 Il ressort en effet du point 34 de l'arrêt Bautiaa et Société française maritime, précité, que les opérations de fusion en cause dans cet arrêt constituaient des opérations d'augmentation du capital social d'une société de capitaux, au moyen de l'apport de biens de toute nature, visées par l'article 4, paragraphe 1, sous c), de la directive, dans le cas particulier visé à l'article 7, paragraphe 1, sous b), à savoir l'apport, par une ou plusieurs sociétés de capitaux, de la totalité de leur patrimoine à une ou plusieurs sociétés de capitaux en voie de création ou préexistantes.
21 Toutefois, les éléments de fait soumis à la Cour par la juridiction de renvoi ne permettent pas de déterminer avec suffisamment de précision si l'opération de fusion-absorption en cause dans l'affaire au principal peut être considérée comme ayant entraîné l'augmentation du capital social de Locamion, ainsi que l'exige l'article 4, paragraphe 1, sous c), de la directive.
22 Il convient à cet égard de préciser que, ainsi qu'il ressort de la première résolution du procès verbal de l'assemblée générale des actionnaires de Locamion du 30 juin 1992, cette dernière était déjà, à cette date, propriétaire de l'intégralité des actions de la société absorbée. C'est la raison pour laquelle il a été décidé que la fusion n'entraînerait pas d'augmentation de capital de Locamion.
23 Néanmoins, il en résulte que l'opération de fusion-absorption effectuée en 1992 semble constituer l'aboutissement d'une augmentation de capital antérieure réalisée en 1991 à la suite de l'apport de l'intégralité des actions de France Location à Locamion, en sorte que ces deux opérations pourraient s'apprécier globalement comme constituant la même opération réalisée en deux étapes.
24 Dans ces conditions, faute d'indications suffisantes sur les caractéristiques de l'opération en cause au principal, il sera procédé à l'examen de la seconde question en partant de l'hypothèse qu'il s'agit d'une opération de fusion-absorption relevant de la directive.
25 Par la seconde question, la juridiction de renvoi demande en substance si l'article 10 de la directive doit être interprété en ce sens qu'il interdit une imposition telle que la taxe d'immatriculation et si, en cas de réponse positive, l'article 12 de cette même directive autorise la perception de ladite taxe.
26 Il convient de rappeler que les impôts indirects qui présentent les mêmes caractéristiques que le droit d'apport relèvent du champ d'application de l'article 10 de la directive.
27 En ce qui concerne l'article 10, sous a), de la directive, il y a lieu de vérifier si la taxe d'immatriculation n'a pas pour effet d'imposer, directement ou indirectement, une opération qui, en vertu des articles 4, paragraphe 1, sous c), et 7, paragraphe 1, de la directive, devrait en principe être exonérée de tout droit d'apport.
28 Il convient de relever que la taxe d'immatriculation est perçue selon des modalités différentes en fonction de la situation qui donne lieu à la délivrance du certificat d'immatriculation. Lorsque la taxe est percue à la suite d'une mutation, ladite taxe est proportionnelle alors que, dans la plupart des autres cas, elle n'est perçue que selon un taux fixe unitaire.
29 Dès lors, Locamion et la Commission soutiennent que, en l'espèce, le fait générateur de la taxe proportionnelle d'immatriculation est constitué par l'opération de fusion-absorption. Elles en déduisent que la taxe d'immatriculation constitue une charge financière qui frappe de manière indirecte une opération de rassemblement de capitaux, en sorte qu'elle tombe sous l'interdiction édictée par l'article 10 de la directive.
30 Il convient de préciser que, contrairement à ce que font valoir Locamion et la Commission, le fait générateur de la taxe d'immatriculation est la délivrance d'un document au propriétaire du véhicule, document qui est nécessaire à sa mise en circulation. Il ressort en effet de l'article R-113 du code de la route que l'acquisition d'un véhicule suivie d'une cession consécutive, sans que le véhicule n'ait entre-temps été mis en circulation, n'entraîne pas le paiement de la taxe d'immatriculation.
31 Il en résulte que la taxe d'immatriculation ne frappe pas l'apport de véhicules à une société de capitaux mais, plus précisément, leur mise en circulation.
32 Une telle conclusion est, par ailleurs, confirmée par l'examen des modalités de calcul de la taxe d'immatriculation, lesquelles diffèrent fondamentalement de celles du droit d'apport harmonisé par la directive. Il ressort, en effet, de l'article 5 de la directive que, pour les opérations visées à l'article 4, paragraphe 1, sous a), c) et d), le droit est liquidé sur la valeur réelle des biens de toute nature apportés. En revanche, la taxe d'immatriculation est liquidée en fonction du type de véhicule, de sa puissance, exprimée en cheval-vapeur, de son poids et de son âge.
33 Il convient également de préciser que la taxe d'immatriculation n'est pas due au titre des apports, prêts ou prestations effectués dans le cadre des opérations visées à l'article 4 de la directive, au sens de l'article 10, sous b), de la même directive, c'est-à-dire des opérations qui concourent à la réalisation ou à l'achèvement des opérations visées à l'article 4.
34 Quant à l'article 10, sous c), de la directive, il convient de relever que la taxe d'immatriculation est indépendante de la forme juridique que revêt l'entité propriétaire des véhicules pour lesquels l'imposition est due. Il peut s'agir tout aussi bien d'une personne physique que d'une personne morale, d'une société de personnes que d'une société de capitaux (voir arrêt du 11 juin 1996, Denkavit Internationaal e.a., C-2/94, Rec. p. I-2827, points 23 à 26). La taxe d'immatriculation ne saurait donc être liée à des formalités auxquelles les sociétés peuvent être soumises en raison de leur forme juridique.
35 Il en résulte que la taxe d'immatriculation diffère des caractéristiques correspondantes des impositions interdites en vertu de l'article 10 de la directive.
36 Dans ces conditions, il n'y a pas lieu d'examiner la seconde partie de la question relative à l'article 12 de la directive.
37 Il convient dès lors de répondre à la seconde question que l'article 10 de la directive doit être interprété en ce sens qu'il n'interdit pas une imposition telle que la taxe d'immatriculation des véhicules.
Décisions sur les dépenses
Sur les dépens
38 Les frais exposés par le gouvernement français et par la Commission des Communautés européennes, qui ont soumis des observations à la Cour, ne peuvent faire l'objet d'un remboursement. La procédure revêtant, à l'égard des parties au principal, le caractère d'un incident soulevé devant la juridiction nationale, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens.
Dispositif
Par ces motifs,
LA COUR
(sixième chambre),
statuant sur les questions à elle soumises par le tribunal de grande instance de Tours, par jugement du 4 janvier 1996, dit pour droit:
L'article 10 de la directive 69/335/CEE du Conseil, du 17 juillet 1969, concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux, dans sa version résultant des directives 73/79/CEE du Conseil, du 9 avril 1973, modifiant le champ d'application du taux réduit du droit d'apport prévu, en faveur de certaines opérations de restructuration de sociétés, par l'article 7, paragraphe 1, sous b), de la directive concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux, 73/80/CEE du Conseil, du 9 avril 1973, concernant la fixation des taux communs du droit d'apport, 74/553/CEE du Conseil, du 7 novembre 1974, modifiant l'article 5, paragraphe 2, de la directive 69/335, et 85/303/CEE du Conseil, du 10 juin 1985, modifiant la directive 69/335, doit être interprété en ce sens qu'il n'interdit pas une imposition telle que la taxe régionale sur les certificats d'immatriculation des véhicules.
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