Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
1 Στις συνεκδικαζόμενες υποθέσεις στις οποίες αναπτύσσω σήμερα τις προτάσεις μου ο Pretore di Roma υποβάλλει το ίδιο προδικαστικό ερώτημα, το οποίο αφορά τις συνέπειες του ασυμβιβάστου μιας εθνικής διατάξεως προς το κοινοτικό δίκαιο, όταν με τη διάταξη αυτή επιβάλλεται φορολογική επιβάρυνση ασυμβίβαστη προς το κοινοτικό δίκαιο και οι φορολογούμενοι ασκούν προσφυγή με την οποία ζητούν την επιστροφή των ποσών που έχουν καταβάλει συναφώς.
Τα πραγματικά περιστατικά, οι υποθέσεις των κυρίων δικών και το προδικαστικό ερώτημα
2 Στις διατάξεις περί παραπομπής περιέχονται πολύ λίγα στοιχεία για τα πραγματικά περιστατικά των υποθέσεων των κυρίων δικών. Από τα παρατιθέμενα στις διατάξεις αυτές συνάγεται ότι οι αιτούσες στις κύριες δίκες εταιρίες κατέβαλαν, επί ορισμένα έτη που δεν καθορίζονται, ένα ετήσιο τέλος υπέρ του Δημοσίου για την εγγραφή τους στο μητρώο επιχειρήσεων· η επιβολή της φορολογικής αυτής επιβαρύνσεως προβλέφθηκε με το διάταγμα του Προέδρου της Δημοκρατίας υπ' αριθ. 641, της 26ης Οκτωβρίου 1972, το ύψος του οποίου τροποποιήθηκε με νόμο επανειλημμένα (1).
3 Κατόπιν της εκδόσεως της αποφάσεως του Δικαστηρίου της 20ής Απριλίου 1993 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-71/91 και C-178/91, Ponente Carni και Cispadana Costruzioni (2), με την οποία δόθηκε απάντηση σε διάφορα προδικαστικά ερωτήματα ως προς την ερμηνεία της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (3), ο Ιταλός νομοθέτης κατάργησε την ετήσια είσπραξη του τέλους υπέρ του Δημοσίου και μείωσε σε 500 000 ιταλικές λίρες (LIT) το ποσό του τέλους αυτού για την πρώτη καταχώριση των εταιριών στο μητρώο επιχειρήσεων (4).
4 Επιπλέον, τα ιταλικά δικαστήρια αναγνώρισαν επίσης ότι το ετήσιο τέλος υπέρ του Δημοσίου ήταν ασυμβίβαστο με το κοινοτικό δίκαιο (5) και, συνακόλουθα, αναγνώρισαν ότι τα σχετικά ποσά είχαν καταβληθεί στο Ιταλικό Δημόσιο αχρεωστήτως.
5 Οι προαναφερθείσες εταιρίες ζήτησαν και επέτυχαν την εκ μέρους του Pretore di Roma έκδοση διαταγής πληρωμής (decreto ingiuntivo) (6) κατά των ιταλικών φορολογικών αρχών σχετικά με την επιστροφή των ποσών που είχαν καταβάλει οι εταιρίες αυτές ως τέλη υπέρ του Δημοσίου κατά τα προηγούμενα έτη. Το Μinistero delle finanze άσκησε ανακοπή κατά της διαταγής πληρωμής, προβάλλοντας διάφορες ενστάσεις, μεταξύ των οποίων την αναρμοδιότητα του Pretore να επιληφθεί της διαφοράς και την παραγραφή της αξιώσεως των εταιριών για επιστροφή των καταβληθέντων.
6 Ο Pretore φρονεί ότι, πριν αποφανθεί επί των ανωτέρω δύο ενστάσεων, το Δικαστήριο πρέπει να επιλύσει το εξής αμφισβητούμενο ζήτημα: αν η έννομη σχέση μεταξύ των αρχών και των επιχειρήσεων που κατέβαλαν το τέλος έχει φορολογικό χαρακτήρα, ο Pretore θα είναι αναρμόδιος να επιληφθεί της διαφοράς, διότι δεν έχει αρμοδιότητα επί των «φορολογικών διαφορών». Ομοίως, η εφαρμογή των κανόνων περί παραγραφής της αξιώσεως ή απώλειας του δικαιώματος προσφυγής εξαρτάται από τον νομικό χαρακτηρισμό των αξιώσεων ή προσφυγών αυτών, δηλαδή από το αν έχουν φορολογικό ή απλώς αστικό χαρακτήρα.
7 Για τον λόγο αυτό, ο Pretore, θεωρώντας ως δεδομένο ότι ο εθνικός νόμος που είχε επιβάλει τη φορολογική επιβάρυνση είναι ασυμβίβαστος με το κοινοτικό δίκαιο, υπέβαλε στο Δικαστήριο το ερώτημα αν το ασυμβίβαστο αυτό συνεπάγεται την πλήρη απαγόρευση εφαρμογής του νόμου και αν έχει επίσης επιπτώσεις επί του χαρακτηρισμού της έννομης σχέσης μεταξύ φορολογικών αρχών και φορολογηθέντος, βάσει της οποίας αξιώνεται η επιστροφή των καταβληθέντων.
8 Το προδικαστικό ερώτημα είναι διατυπωμένο ως εξής:
«Συνεπάγεται το ασυμβίβαστο που υφίσταται μεταξύ αφενός του άρθρου 3, παράγραφοι 18 και 19, του ιταλικού νομοθετικού διατάγματος 853, της 19ης Δεκεμβρίου 1984, που μετατράπηκε στον νόμο 17, της 17ης Φεβρουαρίου 1985, και αφετέρου του άρθρου 10 της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, όπως έχει ερμηνευθεί με την απόφαση του Δικαστηρίου της 20ής Απριλίου 1993 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-71/91 και C-178/91, αν ληφθούν υπόψη τα κριτήρια που έχει διατυπώσει το Δικαστήριο σχετικά με την ενσωμάτωση της κοινοτικής νομοθεσίας στην εσωτερική, την απόλυτη υποχρέωση μη εφαρμογής των προαναφερθεισών παραγράφων 18 και 19 του άρθρου 3, και συγκεκριμένα συνεπάγεται το ασυμβίβαστο αυτό την υποχρέωση των εθνικών δικαστηρίων να μη λαμβάνουν υπόψη τις εσωτερικές αυτές διατάξεις ούτε για τον χαρακτηρισμό της νομικής σχέσης βάσει της οποίας ο πολίτης ενός κράτους μέλους απαιτεί από τις φορολογικές αρχές την επιστροφή των ποσών που καταβλήθηκαν κατά παράβαση του προαναφερθέντος άρθρου 10 της οδηγίας 69/335;»
Το πρώτο σκέλος του προδικαστικού ερωτήματος
9 Με το προδικαστικό ερώτημα τίθενται ουσιαστικά δύο διαδοχικά ζητήματα, το πρώτο των οποίων είναι ευρύτερο από το δεύτερο. Ενώ ο Pretore ζητεί κατ' αρχάς από το Δικαστήριο να αποφανθεί επί της σχέσεως μεταξύ του ασυμβιβάστου της εθνικής διατάξεως προς το κοινοτικό δίκαιο και της μη εφαρμογής της διατάξεως αυτής, στη συνέχεια επικεντρώνει το ενδιαφέρον του σε μια ειδική πτυχή της μη εφαρμογής αυτής, δηλαδή των επιπτώσεών της επί του «χαρακτηρισμού» ορισμένης έννομης σχέσης.
10 Η απάντηση στο πρώτο σκέλος του ερωτήματος έχει δοθεί πλειστάκις από το Δικαστήριο: η εθνική διάταξη που είναι ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο δεν μπορεί να εφαρμόζεται και συνεπώς τα εθνικά δικαιοδοτικά όργανα οφείλουν να μην την εφαρμόζουν στις διαφορές που εκδικάζουν.
11 Πράγματι, θα διακυβευόταν η ομοιόμορφη εφαρμογή του κοινοτικού δικαίου, αν τα κράτη μέλη προσέδιδαν υπέρτερη ισχύ στις διατάξεις του εσωτερικού δικαίου τους έναντι των κοινοτικών διατάξεων, δηλαδή αν μπορούσαν, σε περίπτωση αποκλίσεως μεταξύ εθνικών και κοινοτικών διατάξεων, να δίδουν το προβάδισμα στην εφαρμογή του εθνικού δικαίου.
12 Η ανωτέρω αρχή, η οποία καθιερώθηκε με την κλασική πλέον απόφαση της 9ης Μαρτίου 1978 στην υπόθεση 106/77, Simmenthal (7), έχει διατυπωθεί με αρκετά κατηγορηματικό τρόπο. Θα ήθελα να υπενθυμίσω ότι τα προδικαστικά ερωτήματα που είχε υποβάλει στην ανωτέρω υπόθεση ο Pretore di Susa αφορούσαν, όπως και το σημερινό προδικαστικό ερώτημα, την επιστροφή ορισμένων τελών που είχαν εισπράξει οι ιταλικές φορολογικές αρχές σύμφωνα με διατάξεις του εθνικού δικαίου αντίθετες προς το κοινοτικό δίκαιο (συγκεκριμένα, επρόκειτο για τέλη υγειονομικού ελέγχου που καταβάλλονταν κατά την εισαγωγή βοείου κρέατος).
13 Πριν από 20 πλέον χρόνια, ο Pretore di Susa έθεσε το ζήτημα των συνεπειών της απευθείας εφαρμογής μιας διατάξεως του κοινοτικού δικαίου, σε περίπτωση ασυμβιβάστου της διατάξεως αυτής με μεταγενέστερη διάταξη της νομοθεσίας κράτους μέλους. Η απάντηση του Δικαστηρίου, η οποία έχει πλέον αναχθεί σχεδόν σε στερεότυπη φράση της σχετικής νομολογίας του, ήταν ότι κάθε εθνικός δικαστής που καλείται να εφαρμόσει, στο πλαίσιο των αρμοδιοτήτων του, τις διατάξεις του κοινοτικού δικαίου έχει την υποχρέωση να εξασφαλίζει την πλήρη αποτελεσματικότητα των διατάξεων αυτών, εν ανάγκη αφήνοντας αυτεπαγγέλτως ανεφάρμοστη κάθε αντίθετη διάταξη της εθνικής νομοθεσίας, έστω και μεταγενέστερη, χωρίς να υποχρεούται να ζητήσει ή να αναμείνει την προηγούμενη εξαφάνισή της δια της νομοθετικής οδού ή μέσω οποιασδήποτε άλλης διαδικασίας που προβλέπει το συνταγματικό του δίκαιο.
14 Η νομολογιακή αυτή αρχή, της οποίας η εδραίωση στις έννομες τάξεις των κρατών μελών συνάντησε διάφορες δυσκολίες (8), επιβεβαιώθηκε επανειλημμένα από το Δικαστήριο (9). Δεν υπάρχει αμφιβολία ότι η αρχή αυτή εφαρμόζεται επί της επίμαχης εν προκειμένω φορολογικής επιβαρύνσεως, πράγμα που άλλωστε έχουν αναγνωρίσει τα ανώτατα ιταλικά δικαστήρια (10). Εξάλλου, η ισχύς της αρχής αυτής δεν τίθεται εν αμφιβόλω από κανέναν από τους διαδίκους των κύριων δικών.
15 Η απάντηση στο πρώτο σκέλος του προδικαστικού ερωτήματος πρέπει συνεπώς να επιβεβαιώνει ότι ο εθνικός δικαστής, όταν διαπιστώνει ότι μια εθνική διάταξη είναι ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο, οφείλει να μην την εφαρμόζει.
Το δεύτερο σκέλος του προδικαστικού ερωτήματος: οι συνέπειες της μη εφαρμογής του κοινοτικού δικαίου επί του χαρακτηρισμού ορισμένων εννόμων σχέσεων
16 Μολονότι το Δικαστήριο έχει επιβεβαιώσει κατηγορηματικά την αρχή της υπεροχής του κοινοτικού δικαίου, παράλληλα έχει επιδείξει μεγάλη περίσκεψη, αποφεύγοντας να προσδώσει συγκεκριμένο νομικό χαρακτηρισμό στην υποχρέωση μη εφαρμογής του εθνικού κανόνα που αντιβαίνει προς τον κοινοτικό.
17 Πράγματι, όπως ανέφερα μόλις προηγουμένως, το Δικαστήριο δέχτηκε απλώς ότι δεν επιτρέπεται η εφαρμογή των εθνικών αυτών διατάξεων, ειδάλλως θα διακυβευόταν η ίδια η εδραίωση της Ευρωπαϋκής Κοινότητας ως κοινότητας δικαίου. Εντούτοις, απέφυγε - ορθώς, κατά τη γνώμη μου - να αποφανθεί επί της αφηρημένης και γενικής έννοιας, δηλαδή της νομικής κατηγορίας στην οποία εντάσσεται η υποχρέωση μη εφαρμογής της εθνικής διατάξεως.
18 Η νομολογία του Δικαστηρίου θα μπορούσε, καθ' υπόθεση, να αναφερθεί σε μία από τις νομικές κατηγορίες που απαντούν στη γενική θεωρία του δικαίου (π.χ. το ανυπόστατο, το ανίσχυρο, την ακυρότητα, το ανενεργό, την παραγραφή, την έλλειψη νομιμότητας κ.λπ.), όσον αφορά την πλημμέλεια που πάσχουν οι εθνικές διατάξεις που αντιβαίνουν προς την κοινοτική έννομη τάξη.
19 Εντούτοις, το Δικαστήριο απέφυγε επιμελώς να χρησιμοποιήσει τις έννοιες αυτές στη σχετική νομολογία του, για τον λόγο αναμφίβολα ότι η επιλογή μεταξύ αυτών των κατηγοριών - των οποίων η σημασία ποικίλλει, επιπλέον, ανάλογα με τα κατ' ιδίαν νομικά συστήματα - απόκειται μάλλον στα συστήματα αυτά. Επί του ζητήματος αυτού θα κληθούν να αποφανθούν, στο πλαίσιο της λύσεως που έχει επιλεγεί σε κάθε εθνική έννομη τάξη, τα οικεία εθνικά δικαστήρια, και συγκεκριμένα τα δικαστήρια στα οποία έχει ανατεθεί σε κάθε κράτος μέλος ο έλεγχος της νομιμότητας των νομοθετικών ή κανονιστικών πράξεων (11).
20 Με την απόφαση της 4ης Απριλίου 1968, στην υπόθεση 34/67, Lόck (12), το Δικαστήριο αποφάνθηκε ρητά επί του ζητήματος αυτού: στην εν λόγω υπόθεση είχε υποβληθεί προδικαστικό ερώτημα με το οποίο καλούνταν το Δικαστήριο να διευκρινίσει κατά πόσον δυνάμει της αρχής της υπεροχής του κοινοτικού δικαίου - επρόκειτο στη συγκεκριμένη περίπτωση για το άρθρο 95 της Συνθήκης ΕΟΚ - οι αντίθετες διατάξεις του εθνικού δικαίου έπρεπε να θεωρηθούν (από τότε που άρχισε να ισχύει το τρίτο εδάφιο του άρθρου 95) άκυρες ή απλώς καταργηθείσες.
21 Η απάντηση που δόθηκε με την απόφαση Lόck ήταν ότι το άρθρο 95 της Συνθήκης, μολονότι αποκλείει την εφαρμογή οποιουδήποτε μέτρου της εσωτερικής έννομης τάξης που είναι ασυμβίβαστο με αυτό, δεν περιορίζει την ευχέρεια των εθνικών δικαστηρίων να επιλέγουν, μεταξύ των διαφόρων διαδικασιών της εσωτερικής έννομης τάξης, την εφαρμογή εκείνων που είναι προσφορότερες για τη διασφάλιση των δικαιωμάτων που απονέμει το κοινοτικό δίκαιο. Κατά συνέπεια, «η επιλογή μεταξύ των διαφόρων λύσεων που παρατίθενται στο προδικαστικό ερώτημα, ή μεταξύ άλλων πιθανών λύσεων, απόκειται στο αιτούν δικαστήριο».
22 Προκειμένου να διασφαλιστεί η υπεροχή του κοινοτικού δικαίου έναντι των εθνικών κανόνων που αντιβαίνουν προς αυτό, αυτό που έχει σημασία είναι να μην εφαρμόζονται οι εθνικοί αυτοί κανόνες εντός της εσωτερικής έννομης τάξης: με τον τρόπο αυτό διασφαλίζεται τόσο η τήρηση του κοινοτικού δικαίου όσο και η ομοιόμορφη εφαρμογή του σε όλα τα κράτη μέλη.
i) Το καθ' υπόθεση «ανυπόστατο» της εθνικής διατάξεως που αντιβαίνει προς το κοινοτικό δίκαιο
23 Η Επιτροπή, με τις γραπτές παρατηρήσεις της (13), ισχυρίζεται ότι το Δικαστήριο, όταν ευρίσκεται ενώπιον εθνικής διατάξεως που επιβάλλει φόρο αντίθετο προς το κοινοτικό δίκαιο, πρέπει να εξακριβώσει κατά πόσον η διάταξη αυτή «πρέπει να θεωρηθεί ανυπόστατη ex nunc», ή, αντίθετα, «άκυρη ex nunc, λόγω της διαπιστώσεως ότι δεν είναι νόμιμη από άποψη κοινοτικού δικαίου». Σε άλλα χωρία των παρατηρήσεών της αυτών η Επιτροπή υποστηρίζει απλώς ότι στις περιπτώσεις αυτές η «ανυπαρξία νομοθετικής εξουσίας του κράτους» ή έστω «το ανυπόστατο της φορολογικής οφειλής» αποτελούν παράγοντες αποφασιστικής σημασίας για την απάντηση που θα δοθεί στο αιτούν δικαστήριο.
24 Κατ' αρχάς θα αναλύσω τα προβλήματα που θα δημιουργούνταν, αν γινόταν δεκτή η άποψη περί «ανυποστάτου» της εθνικής διατάξεως που είναι ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο. Στη συνέχεια θα εξετάσω την καθ' υπόθεση έλλειψη φορολογικής εξουσίας του κράτους εν προκειμένω, αφού το αιτούν δικαστήριο αναφέρεται στο πρόβλημα αυτό κατά την ανάπτυξη του συλλογισμού του σχετικά με τον χαρακτηρισμό της νομικο-φορολογικής σχέσεως.
25 Κατά την άποψη μου, το Δικαστήριο δεν θα πρέπει να αλλάξει τη μέχρι τώρα στάση του, η οποία χαρακτηρίζεται, όπως ανέφερα ανωτέρω, από περίσκεψη, και να επιχειρήσει μια παρακινδυνευμένη διαμόρφωση ή επιλογή θεωρητικών κατηγοριών στον εν λόγω τομέα ή να επιλύσει το θεωρητικό κατ' ουσίαν ζήτημα ποια από τις προαναφερθείσες κατηγορίες έχει εφαρμογή εν προκειμένω. Η διαμόρφωση αυτή ούτε αναγκαία είναι - αφού το ανεφάρμοστο της εθνικής διατάξεως διασφαλίζει την υπεροχή του κοινοτικού δικαίου - και ίσως ούτε σκόπιμη, αν ληφθούν υπόψη οι διαφορετικές αντιλήψεις που ευλόγως επικρατούν στον εν λόγω τομέα.
26 Εντούτοις, δεν υπάρχει αμφιβολία ότι ένα χωρίο της σκέψης 17 της αποφάσεως Simmenthal θα μπορούσε να ερμηνευθεί - όπως και ερμηνεύθηκε - υπό έννοια αντίθετη απ' ό,τι εξέθεσα ανωτέρω. Πρόκειται για το χωρίο στο οποίο το Δικαστήριο δέχθηκε τα εξής: «(...) εξάλλου, δυνάμει της αρχής της υπεροχής του κοινοτικού δικαίου, οι διατάξεις της Συνθήκης και οι άμεσα ισχύουσες πράξεις των κοινοτικών οργάνων έχουν ως αποτέλεσμα, στη σχέση τους προς το εσωτερικό δίκαιο των κρατών μελών, όχι μόνο να καθιστούν, με μόνη τη θέση τους σε ισχύ, αυτοδικαίως ανεφάρμοστη κάθε αντίθετη διάταξη της υφιστάμενης εθνικής νομοθεσίας, αλλά και - δεδομένου ότι οι διατάξεις και πράξεις αυτές αποτελούν αναπόσπαστο και υπερέχον τμήμα της έννομης τάξης που ισχύει στο έδαφος καθενός από τα κράτη μέλη - να κωλύουν την έγκυρη έκδοση νέων εθνικών νομοθετικών πράξεων, κατά το μέτρο που οι πράξεις αυτές δεν συμβιβάζονται με τους κανόνες του κοινοτικού δικαίου» (14).
27 Κατά τη μη κρατούσα άποψη περί ερμηνείας του ανωτέρω χωρίου, από το χωρίο αυτό συνάγεται το «ανυπόστατο» του μεταγενέστερου εθνικού νόμου που αντιβαίνει προς το κοινοτικό δίκαιο. Η Επιτροπή φαίνεται να συμμερίζεται την άποψη αυτή, αφού παραθέτει στις παρατηρήσεις της τη σκέψη 17 της αποφάσεως Simmenthal και καταλήγει στο συμπέρασμα ότι το ασυμβίβαστο της εθνικής διατάξεως με το κοινοτικό δίκαιο «συνεπάγεται το πλήρως ανυπόστατο της φορολογικής εξουσίας του κράτους μέλους», στη δε παράγραφο 20 των παρατηρήσεών της θέτει το ζήτημα αν το Δικαστήριο πρέπει να αναγνωρίσει το ανυπόστατο της εν λόγω εθνικής διατάξεως.
28 Μολονότι αναγνωρίζω τη βαρύνουσα σημασία των επιχειρημάτων που προβάλλουν οι υποστηρικτές της ερμηνείας αυτής, δεν μπορώ να συμφωνήσω.
29 Η άποψη της Επιτροπής περί επιλογής μεταξύ ανυποστάτου και καταργήσεως, τις οποίες θεωρεί ως τις μόνες πιθανές κατηγορίες, είναι, κατά την άποψή μου, υπεραπλουστευτική και επιπλέον συγκεχυμένη, καθόσον συγχέει τα διαχρονικά προβλήματα με τα ουσιαστικά προβλήματα που ανακύπτουν σε σχέση με τις κατηγορίες αυτές.
30 Πράγματι, υπάρχει η δυνατότητα - και μάλιστα συμβαίνει αρκετά συχνά, μέχρις ορισμένου βαθμού, σε ορισμένες έννομες τάξεις - να αναγνωριστεί η ακυρότητα μιας εθνικής διατάξεως και τα αποτελέσματα της αναγνωρίσεως αυτής να ανατρέξουν ex tunc, χωρίς αυτό να ισοδυναμεί, από νομική άποψη, με αναγνώριση του «ανυποστάτου» της εν λόγω διατάξεως.
31 Ομοίως, δεν υπάρχει κανένα κώλυμα προκειμένου να καταργηθεί μια διάταξη και να προσδοθούν αναδρομικά αποτελέσματα στην κατάργηση αυτή. Τούτο θα αποτελούσε βέβαια εξαίρεση από τη γενική αρχή ότι η κατάργηση ή ακύρωση παράγουν αποτελέσματα ex nunc, ο νομοθέτης όμως μπορεί να προσδίδει αναδρομική ισχύ ακόμη και στις καταργητικές αποφάσεις του. Είναι τελείως διαφορετικό το ζήτημα της ρυθμίσεως των καταστάσεων που δημιουργήθηκαν κατ' εφαρμογήν της καταργηθείσας διατάξεως, όταν η διάταξη αυτή ίσχυε de facto.
32 Επομένως, δεν πρέπει να συγχέονται τα διαχρονικά προβλήματα με τη φύση και τα αποτελέσματα των διαφόρων νομικών κατηγοριών που ενδιαφέρουν εν προκειμένω. Πρόκειται για διαφορετικά προβλήματα, που πρέπει να εξεταστούν χωριστά.
33 Εκτός τούτου, η άποψη της Επιτροπής περί της διαζευκτικής επιλογής μεταξύ ανυποστάτου και καταργήσεως (κατά την Επιτροπή, πρόκειται για τη μόνη δυνατότητα επιλογής που έχει το Δικαστήριο) μου φαίνεται υπεραπλουστευτική. Πράγματι, το Δικαστήριο δεν θεώρησε αναγκαίο να αποφανθεί επί του ζητήματος αυτού, καθόσον επέλεξε μια λύση (τη μη εφαρμογή) με την οποία αποφεύγονται τα συμφυή προς τις δύο αυτές κατηγορίες προβλήματα.
34 αΟσον αφορά το καθ' υπόθεση «ανυπόστατο» της εθνικής διατάξεως που είναι αντίθετη προς το κοινοτικό δίκαιο, θα ήθελα κατ' αρχάς να τονίσω ότι το πλάσμα δικαίου αυτό - δεν υπάρχει δε αμφιβολία ότι πρόκειται περί πλάσματος δικαίου, αφού ο νόμος υφίστατο πράγματι και σε ορισμένες περιπτώσεις όπως η σημερινή παρήγαγε αποτελέσματα επί σειρά ετών - δεν φαίνεται να επιβάλλεται ούτε από τη σκέψη 17 της αποφάσεως Simmenthal, στην οποία αναφέρεται μόνον ότι δεν είναι δυνατή η «έγκυρη έκδοση» εθνικών νομοθετικών πράξεων ασυμβίβαστων προς το κοινοτικό δίκαιο. Επομένως, πρόκειται μάλλον για ζήτημα ακυρότητας παρά για ζήτημα ανυποστάτου.
35 Εξάλλου, θεωρώ ότι, όταν εξετάζονται τα αποτελέσματα που έχει η εκ των υστέρων αναγνώριση του ασυμβιβάστου προς το κοινοτικό δίκαιο ενός εθνικού νόμου, ο οποίος εφαρμόστηκε πράγματι, δεν έχει νόημα, από αυστηρά νομική άποψη, να γίνεται λόγος για «ανυπόστατο» του νόμου.
36 Η αναγνώριση του «ανυποστάτου», ως απάντηση που δίδεται από την έννομη τάξη ή ως κύρωση που επιβάλλεται από την έννομη τάξη λόγω της εξαιρετικής βαρύτητας των παρατυπιών μιας πράξεως, χρησιμοποιείται από τα νομικά συστήματα ορισμένων κρατών μελών για τον χαρακτηρισμό ορισμένων διοικητικών πράξεων. Κατ' αναλογία προς τα νομικά αυτά συστήματα, το Δικαστήριο έχει δεχθεί ότι μια κοινοτική διοικητική πράξη που πάσχει ιδιαίτερα σοβαρές και προφανείς πλημμέλειες μπορεί και αυτή να χαρακτηρίζεται ως «ανυπόστατη» (15).
37 Αντίθετα, στα ίδια αυτά αυτά νομικά συτήματα - δηλαδή στα συστήματα που αναγνωρίζουν την κήρυξη του «ανυποστάτου» ως κατ' εξαίρεση κύρωση λόγω προφανών και ιδιαίτερα σημαντικών πλημμελειών - δεν χαρακτηρίζονται εν γένει ως «ανυπόστατες» οι νομοθετικές διατάξεις που, αφού ψηφιστούν από το κοινοβούλιο, δημοσιεύονται και ισχύουν, έστω και αν οι διατάξεις αυτές πάσχουν πλημμέλειες επισύρουσες ακυρότητα.
38 Στο ίδιο αυτό πλαίσιο εντάσσεται το γνωστότατο σε πολλές έννομες τάξεις φαινόμενο της αναγνωρίσεως της ελλείψεως νομιμότητας μιας διατάξεως (χρησιμοποιώ τον όρο «έλλειψη νομιμότητας» υπό την ευρύτερη δυνατή έννοια, ώστε να καλύπτονται όλες οι περιπτώσεις στις οποίες μια διάταξη στερείται δεσμευτικής ισχύος, συνήθως λόγω του ότι αντιβαίνει προς κανόνες δικαίου υπέρτερης ισχύος, οι δε περιπτώσεις αυτές διαφέρουν ανάλογα με το εκάστοτε νομικό σύστημα). Για παράδειγμα, ακόμα και όταν διαπιστώνεται εκ των υστέρων, κατόπιν εκδόσεως δικαστικής αποφάσεως περί αντισυνταγματικότητας του νόμου ή κατ' εφαρμογήν άλλης ανάλογης διαδικασίας, ότι ο νόμος αυτός πάσχει πλημμέλεια που εμποδίζει την εφαρμογή του, εντούτοις ο νόμος αυτός δεν κηρύσσεται «ανυπόστατος» (16).
39 Ούτε στο κοινοτικό δίκαιο - για να συνεχίσουμε την παράλληλη εξέταση στην οποία αναφέρθηκα ανωτέρω - μπορεί να γίνει λόγος για «ανυπόστατο» μιας κοινοτικής νομοθετικής διατάξεως για τον λόγο ότι εμπεριέχει στοιχεία που συνεπάγονται την ακυρότητά της. ςΟπως ανέφερα προηγουμένως, η αναγνώριση του ανυποστάτου αφορά τις διοικητικές πράξεις και όχι τις νομοθετικές διατάξεις (17).
40 Εξάλλου, η ανάλυση των συγκεκριμένων αποφάσεων του Δικαστηρίου σχετικά με το ενδεχόμενο ασυμβιβάστου των εθνικών φορολογικών νόμων με το κοινοτικό δίκαιο αποδεικνύει ότι δεν είναι δυνατό να γίνεται λόγος για «ανυπόστατο» στην περίπτωση αυτή. Η νομική αυτή έννοια θα προσέκρουε στις αποφάσεις του Δικαστηρίου με τις οποίες επιτράπηκε μάλιστα η διατήρηση ορισμένων αποτελεσμάτων του εθνικού νόμου, μολονότι ο νόμος αυτός ήταν αντίθετος προς την κοινοτική έννομη τάξη.
41 Θα ήθελα να αναφέρω δύο χαρακτηριστικά παραδείγματα. Το πρώτο συνάγεται ευχερώς από την πάγια νομολογία του Δικαστηρίου σχετικά με την εκ μέρους των κρατών μελών επιστροφή των φόρων που είχαν καταβληθεί αχρεωστήτως. Με τη νομολογία αυτή γίνεται δεκτό ότι οι αξιώσεις επιστροφής του φόρου (εφόσον πρόκειται για φόρους που καταβλήθηκαν βάσει εθνικής διατάξεως αντίθετης προς το κοινοτικό δίκαιο) μπορούν να υπόκεινται στην πενταετή παραγραφή που προβλέπει το εθνικό δίκαιο, έστω και αν έτσι ματαιώνεται, εν όλω ή εν μέρει, η επιστροφή των εν λόγω φόρων (18).
42 Με τη νομολογία αυτή καθίσταται έμμεσα σαφές ότι η εθνική διάταξη, παρά το γεγονός ότι αντιβαίνει προς το κοινοτικό δίκαιο, υπήρξε και παρήγαγε ορισμένα διαχρονικά αποτελέσματα, τα οποία δεν υπόκεινται πλέον στον δικαστικό έλεγχο, διότι πρόκειται για καταστάσεις που έχουν «αναλωθεί» από νομική άποψη. Αν ο οικείος εθνικός νόμος μπορούσε να θεωρηθεί ως πλήρως «ανυπόστατος», δεν θα μπορούσαν να υπάρχουν τέτοια αποτελέσματα.
43 Το δεύτερο παράδειγμα αφορά ορισμένες αποφάσεις του Δικαστηρίου σχετικά με τα διαχρονικά αποτελέσματα της αναγνωρίσεως του ασυμβιβάστου των εθνικών φορολογικών διατάξεων με το κοινοτικό δίκαιο. οΟπως είναι γνωστό, το Δικαστήριο έφθασε σε ορισμένες περιπτώσεις, για λόγους ασφάλειας δικαίου, στο σημείο να περιορίσει τα διαχρονικά αποτελέσματα των αποφάσεών του (19), που δεν μπορούν καν να εφαρμοστούν στις νομικές καταστάσεις που υπόκεινται ακόμη σε δικαστικό έλεγχο.
44 Τούτο επομένως σημαίνει ότι γίνεται δεκτή, έστω και κατ' εξαίρεση, όχι μόνον η ύπαρξη αλλά και η δυνατότητα εφαρμογής του εθνικού νόμου που αντιβαίνει προς το κοινοτικό δίκαιο. Αυτή η τεχνική περιορισμού των διαχρονικών αποτελεσμάτων των δικαστικών αποφάσεων δεν θα μπορούσε να χρησιμοποιηθεί, αν θεωρούνταν ανυπόστατος ο εθνικός φορολογικός νόμος που αντιβαίνει στο κοινοτικό δίκαιο.
ii) Ο χαρακτηρισμός των εννόμων σχέσεων που υφίστανται στην κύρια δίκη
45 ηΟπως υποστηρίζουν η Ιταλική και η Γαλλική Κυβέρνηση και η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, ο χαρακτηρισμός των εννόμων σχέσεων που υφίστανται μεταξύ των διαδίκων της κύριας δίκης απόκειται στον εθνικό δικαστή και όχι στο Δικαστήριο. Ο εθνικός δικαστής οφείλει να αποφανθεί κατά πόσον πρόκειται για σχέσεις φορολογικού ή απλώς αστικού δικαίου και να συναγάγει τις συνέπειες του χαρακτηρισμού αυτού για την ενώπιόν του διαφορά.
46 Εντούτοις, ο αιτών δικαστής εκφράζει τις αμφιβολίες του σχετικά με τις επιπτώσεις που θα μπορούσε να έχει επί του νομικού χαρακτηρισμού των σχέσεων αυτών η αναγνώριση του ασυμβιβάστου μιας εθνικής διατάξεως προς το κοινοτικό δίκαιο. Από την άποψη αυτή, το ερώτημά του δεν είναι απαράδεκτο, αφού το Δικαστήριο μπορεί να τον βοηθήσει να διασαφηνίσει τις συνέπειες της αρχής περί μη εφαρμογής της εθνικής διατάξεως.
47 Θα ήθελα κατ' αρχάς να πω, μολονότι διατρέχω τον κίνδυνο να κατηγορηθώ ότι παραβιάζω ανοικτές θύρες, ότι, όταν οι φορολογικές αρχές εισπράττουν από τον φορολογούμενο το ποσό ενός φόρου, ο οποίος καταβάλλεται για την εξόφληση φορολογικής οφειλής που έχει προσδιοριστεί προηγουμένως, δύσκολα θα μπορούσε να υποστηρίξει κανείς ότι η δημιουργούμενη έννομη σχέση δεν είναι επίσης φορολογικής φύσεως.
48 Το ζήτημα δεν είναι το ίδιο, όταν η νομική προϋπόθεση στην οποία στηρίχθηκε η καταβολή του φόρου (δηλαδή ο κανόνας που τη διέπει) κηρύσσεται εκ των υστέρων άκυρη. Η ακυρότητα αυτή, όπως και η ακυρότητα της ίδιας της οφειλής, θα παραγάγουν αναμφίβολα ορισμένα έννομα αποτελέσματα (μεταξύ των οποίων καταλέγεται συνήθως η αναζήτηση του αχρεωστήτως καταβληθέντος), αλλά δεν πρέπει να λησμονείται ότι η σχέση εντός της οποίας πραγματοποιήθηκε η καταβολή είχε, ευθύς εξαρχής, φορολογικό χαρακτήρα.
49 Η Επιτροπή, η οποία είχε ήδη υποστηρίξει με τις γραπτές παρατηρήσεις της ότι η φορολογική οφειλή που γεννάται από τέτοιου είδους κανόνα είναι ανυπόστατη, ενέμεινε επί του επιχειρήματος αυτού κατά την προφορική διαδικασία, παραθέτοντας διάφορες αποφάσεις του Δικαστηρίου (20).
50 Κατά τη γνώμη μου, η επιχειρηματολογία αυτή πρέπει να υποστεί ορισμένες διαφοροποιήσεις. Πράγματι, δεν αμφισβητείται ότι το ασυμβίβαστο μιας εθνικής φορολογικής διατάξεως προς το κοινοτικό δίκαιο συνεπάγεται ότι οι υποκείμενοι στον φόρο δεν υποχρεούνται να τον καταβάλουν και ότι, αν τον καταβάλουν, μπορούν να αξιώσουν την επιστροφή του. Στην τελευταία όμως αυτή περίπτωση, το γεγονός ότι η φορολογική οφειλή δεν ήταν έγκυρη δεν συνεπάγεται κατ' ανάγκη κάποιο συγκεκριμένο χαρακτηρισμό της προηγούμενης έννομης σχέσεως: το ζήτημα αυτό διέπεται από τις διάφορες εθνικές έννομες τάξεις. Είναι πιθανό να υπάρξει περίπτωση στην οποία, για λόγους ασφάλειας δικαίου, να μην είναι πλέον δυνατός ο νέος χαρακτηρισμός ορισμένων φορολογικών σχέσεων, έστω και αν οι σχέσεις αυτές στηρίζονται σε ακυρωθείσες διατάξεις, και να έχουν παγιωθεί οι δημιουργηθείσες βάσει των σχέσεων αυτών έννομες καταστάσεις, οι οποίες να μην επιτρέπεται να θιγούν από νομική άποψη.
51 Αυτές οι καταστάσεις ανακύπτουν όχι μόνο στις εθνικές έννομες τάξεις, αλλά και στην κοινοτική: κατά την επ' ακροατηρίου συζήτηση η Επιτροπή επικαλέστηκε, προς στήριξη της απόψεώς της περί ανυποστάτου της φορολογικής έννομης σχέσεως που απορρέει από ακυρωθείσα διάταξη, ένα χωρίο της αποφάσεως του Δικαστηρίου της 8ης Φεβρουαρίου 1996 στην υπόθεση C-212/94, FMC κ.λπ. (21), κατά την οποία οι ενδιαφερόμενοι επιχειρηματίες μπορούν να επικαλούνται το ανίσχυρο κοινοτικού κανονισμού, βάσει του οποίου όφειλαν να καταβάλουν ορισμένη χρηματική παροχή, όχι μόνο από την ημερομηνία κατά την οποία άσκησαν ένδικη προσφυγή κατά του εν λόγω κανονισμού, αλλά ήδη από την ημερομηνία ενάρξεως της ισχύος του (22). Αλλά η ίδια αυτή απόφαση αναγνωρίζει, αμέσως μετά, ότι το κοινοτικό δίκαιο δεν απαγορεύει «την εφαρμογή ενός κανόνα περί παραγραφής του εθνικού δικαίου ο οποίος περιορίζει τον χρόνο (...) για τον οποίο μπορεί να υπάρξει επιστροφή των αχρεωστήτως καταβληθέντων ποσών (...)» (23). Το Δικαστήριο επομένως δέχθηκε ότι οι έννομες καταστάσεις που γεννήθηκαν βάσει διατάξεως του κοινοτικού δικαίου που κηρύχθηκε άκυρη μπορεί να έχουν οριστικοποιηθεί και να μην επιτρέπεται η προσβολή τους, παρά το γεγονός ότι η υποχρέωση στην οποία στηρίχθηκαν οι καταστάσεις αυτές ήταν ανίσχυρη.
52 Στα περισσότερα κράτη μέλη η κήρυξη του ανισχύρου των διατάξεων που επιβάλλουν υποχρέωση καταβολής φόρου προϋποθέτει δικαστική απόφαση, η οποία εκδίδεται είτε κατόπιν της αναγνωρίσεως της αντισυνταγματικότητας εκ μέρους του Συνταγματικού Δικαστηρίου ή άλλου παρόμοιου οργάνου (24), εφόσον πρόκειται για νόμο, είτε κατ' εφαρμογή παρόμοιων μηχανισμών, τους οποίους κινούν τα αρμόδια δικαστήρια, ανάλογα με την τυπική ισχύ που έχει η επίδικη διάταξη εντός του δικαιικού συστήματος (25).
53 Η κήρυξη του ανισχύρου μιας διατάξεως ενδέχεται, ανάλογα με την περίπτωση, να καθιστά αναγκαίο τον νέο χαρακτηρισμό των εννόμων καταστάσεων που δημιουργήθηκαν υπό το καθεστώς της διατάξεως αυτής· αν τούτο πράγματι συμβαίνει, ο νέος αυτός χαρακτηρισμός μπορεί να επηρεάζει είτε μόνον τις καταστάσεις που εκκρεμούν ακόμη είτε (σπανιότερα) ακόμη και τις καταστάσεις που έχουν ήδη εξαντλήσει όλα τα αποτελέσματά τους.
54 Η ρύθμιση όλων αυτών των ζητημάτων εναπόκειται στις εθνικές έννομες τάξεις, στο πλαίσιο των οποίων πρέπει να προσδιορίζονται τα έννομα αποτελέσματα που έχει η κήρυξη μιας φορολογικής διατάξεως ασυμβίβαστης προς ορισμένο κανόνα δικαίου υπέρτερης τυπικής ισχύος. Τίποτε δεν εμποδίζει τον εθνικό νομοθέτη ή τον εθνικό δικαστή να αποφασίσουν ότι ένα από τα αποτελέσματα αυτά είναι ο νέος χαρακτηρισμός των εννόμων σχέσεων που γεννήθηκαν κατ' εφαρμογήν της εν λόγω διατάξεως, οπότε αυτό που ήταν προηγουμένως φορολογική σχέση μπορεί να χαρακτηριστεί εκ των υστέρων ως σχέση αστικού μόνο δικαίου.
55 Το αιτούν δικαστήριο γνωρίζει καλώς ότι το Corte suprema di cassazione έχει ήδη επιλύσει το εν λόγω πρόβλημα, αποφαινόμενο ότι η αρχική σχέση είναι φορολογικής φύσεως και ότι επομένως εφαρμόζονται οι ειδικές διατάξεις που διέπουν την επιστροφή των αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων. Εντούτοις, το δικαστήριο αυτό προσθέτει ότι δεν θεωρεί πειστική τη νομολογιακή αυτή λύση και εμμένει επί του γεγονότος ότι η μη εφαρμογή της εθνικής φορολογικής διατάξεως που είναι αντίθετη προς το κοινοτικό δίκαιο προϋποθέτει «πλήρη έλλειψη εξουσίας του ιταλικού Δημοσίου να επιβάλει φόρο, ενόψει (ή, ορθότερα, κατά παράβαση της) προϋφισταμένης κοινοτικής νομοθεσίας».
56 Προηγουμένως εξέθεσα ήδη ότι η Επιτροπή χρησιμοποιεί και αυτή, ρητά και επανειλημμένα, την έκφραση «πλήρης έλλειψη φορολογικής εξουσίας του κράτους» για να περιγράψει το ίδιο αυτό φαινόμενο.
57 Δεν θεωρώ ότι ο τρόπος αυτός εξετάσεως του προβλήματος είναι ο ενδεδειγμένος. Τα κράτη μέλη διατηρούν κατ' αρχήν την εξουσία να επιβάλλουν εθνικούς φόρους. ςΟταν πρόκειται για έμμεσους φόρους επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων, πρέπει να τηρούνται οι διατάξεις της οδηγίας 69/335, σκοπός της οποίας είναι η εναρμόνιση των σχετικών εθνικών νομοθεσιών. Η οδηγία αυτή επιτρέπει στα κράτη, μεταξύ άλλων, να επιβάλλουν «φόρους [τέλη] που έχουν ανταποδοτικό χαρακτήρα», δηλαδή τέλη που αποτελούν την αντιπαροχή για ορισμένη υπηρεσία, όπως είναι η εγγραφή των επιχειρήσεων και των συστατικών πράξεων των εταιριών σε ένα δημόσιο μητρώο.
58 Ενδέχεται ένα κράτος, κατά την άσκηση της νομοθετικής εξουσίας του για την επιβολή και διαμόρφωση των φόρων αυτών (σ' αυτό άλλωστε συνίσταται, σε τελική ανάλυση, η φορολογική εξουσία), να παραβεί την οδηγία, επιβάλλοντας π.χ. ένα ετήσιο τέλος για την εγγραφή στο δημόσιο μητρώο, του οποίου το ποσό να είναι δυσανάλογο προς το κόστος της παρεχόμενης υπηρεσίας και το οποίο να μην έχει συνεπώς «ανταποδοτικό χαρακτήρα». Αυτή είναι η περίπτωση του επίμαχου ιταλικού τέλους.
59 Το γεγονός ότι ένα κράτος μέλος, όταν νομοθετεί επί ενός φόρου που έχει εναρμονιστεί σε κοινοτικό επίπεδο, παραβαίνει τους κανόνες εναρμονίσεως δεν σημαίνει ότι χάνει αυτόματα τη φορολογική του εξουσία. Σημαίνει απλώς ότι ο εθνικός νόμος που είναι αντίθετος προς τον κοινοτικό κανόνα κάμπτεται από τον κοινοτικό κανόνα και επομένως δεν μπορεί να εφαρμόζεται.
60 Κατά συνέπεια, δεν πρέπει να συγχέεται η «απόλυτη έλλειψη νομοθετικής εξουσίας» με την κακή χρήση ή την κατάχρηση εξουσίας. Η πρώτη έννοια σημαίνει ότι ένα όργανο - ή, στην προκειμένη περίπτωση, ένα κράτος - δεν έχει αρμοδιότητα να ρυθμίζει ορισμένο τομέα, για τη ρύθμιση του οποίου αρμόδια είναι άλλα όργανα (26). Αντίθετα, η κακή χρήση εξουσίας σημαίνει ότι ο φορέας της νομοθετικής εξουσίας τη χρησιμοποιεί παράτυπα, θεσπίζοντας νομοθετική διάταξη η οποία, λόγω της υπεροχής των κοινοτικών κανόνων, δεν πρέπει να εφαρμόζεται από τα εθνικά δικαστήρια.
61 αΟταν ένα κράτος μέλος, ασκώντας αρμοδιότητα την οποία όντως έχει, όπως είναι η αρμοδιότητα επιβολής έμμεσων φόρων επί των δραστηριοτήτων των εταιριών, αντιβαίνει ως προς ορισμένο ζήτημα προς τους κοινοτικούς κανόνες περί εναρμονίσεως των εθνικών νομοθεσιών, δεν μπορεί να αξιώνει την εφαρμογή των διατάξεών του - και θα πρέπει μάλιστα να προβεί στην κατάργησή τους - αλλά δεν μπορεί να υποστηριχθεί ότι χάνει την εξουσία ή την αρμοδιότητά του για την επιβολή και τη νομοθετική ρύθμιση των φόρων.
62 Κατά συνέπεια, απορρίπτω την άποψη που υποστηρίζουν επ' αυτού αφενός το αιτούν δικαστήριο και αφετέρου η Επιτροπή με τις παρατηρήσεις της. Δεδομένου ότι απορρίπτω την άποψη αυτή, καταλήγω στο συμπέρασμα, αφού επαναλάβω ότι το εθνικό δικαστήριο είναι αρμόδιο να χαρακτηρίζει τις έννομες σχέσεις που υφίστανται μεταξύ των διαδίκων, ότι η εφαρμογή της αρχής της υπεροχής των κοινοτικών κανόνων δεν ασκεί καμία άμεση επιρροή επί του ζητήματος αυτού.
63 Κατά συνέπεια, το εθνικό δικαστήριο θα μπορεί, εντός των νομικών συστημάτων που του παρέχουν τη δυνατότητα αυτή, να προβεί σε νέο χαρακτηρισμό των σχέσεων αυτών, όταν η διάταξη βάσει της οποίας δημιουργήθηκαν οι σχέσεις αυτές κηρύσσεται εκ των υστέρων αντίθετη προς υπέρτερο κανόνα δικαίου. Από την άποψη του κοινοτικού δικαίου, η αρχή περί μη εφαρμογής της εθνικής διατάξεως που είναι ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο ούτε απαιτεί ούτε εμποδίζει τον εκ νέου χαρακτηρισμό των προϋφισταμένων εννόμων σχέσεων.
64 Η αρχή περί ισοδυναμίας των προσφυγών με τις οποίες ζητείται η επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων, ανεξάρτητα από το αν στηρίζονται σε λόγους αναγόμενους στο κοινοτικό ή στο εσωτερικό δίκαιο, δεν επιτρέπει όμως την επίλυση του προβλήματος αυτού με διαφορετικό τρόπο απ' ό,τι προβλέπει η εσωτερική έννομη τάξη για την παράβαση των κανόνων της. Με άλλα λόγια, αν ο νέος χαρακτηρισμός της προϋφισταμένης έννομης σχέσεως (η οποία από φορολογική θα καθίστατο απλώς αστική και θα διεπόταν από τις διατάξεις του αστικού δικαίου) αποτελούσε υποχρεωτική συνέπεια του ασυμβιβάστου μιας εθνικής φορολογικής διατάξεως προς έναν υπέρτερο κανόνα εσωτερικού δικαίου - π.χ. συνταγματικής τυπικής ισχύος - την ίδια αυτή συνέπεια θα έπρεπε να έχει και το ασυμβίβαστο προς το κοινοτικό δίκαιο (27).
65 Εντούτοις, δεν νομίζω, λαμβάνοντας υπόψη τα στοιχεία που περιέχονται στη δικογραφία, ότι αυτό συμβαίνει στην περίπτωση της Ιταλίας. ςΟπως υπενθύμισα με τις προτάσεις μου στην υπόθεση Edis (σημεία 58 έως 64), η νομολογία του Corte di cassazione (28) όσον αφορά τις συνέπειες τις οποίες μπορεί να έχει μια απόφαση διαπιστώνουσα την αντισυνταγματικότητα φορολογικού νόμου σε σχέση με τα ήδη καταβληθέντα δυνάμει του νόμου αυτού ποσά, έχει ως εξής:
- Οι αποφάσεις με τις οποίες το Corte costituzionale κηρύσσει το παράνομο διατάξεων εχουσών τάξη νόμου εξαλείφουν αναδρομικώς τις διατάξεις αυτές από την έννομη τάξη, υπό την έννοια ότι δεν μπορούν πλέον οι διατάξεις αυτές να εφαρμοστούν στις εκκρεμείς έννομες σχέσεις· αυτές οι αποφάσεις όμως δεν επηρεάζουν τις ήδη παγιωθείσες έννομες σχέσεις, δηλαδή εκείνες των οποίων τα συστατικά αποτελέσματα έχουν παγιωθεί σε βαθμό ώστε να καθίστανται απρόσβλητες.
- Συγκεκριμένα, οι αποφάσεις αυτές δεν έχουν επίδραση επί των εννόμων σχέσεων στον δημοσιονομικό τομέα οι οποίες, για διαφόρους λόγους, πρέπει να θεωρούνται ως έχουσες εξαντλήσει τα αποτελέσματά τους. Στους λόγους αυτούς μπορεί να περιλαμβάνονται η ύπαρξη προγενέστερης δικαστικής αποφάσεως, το γεγονός ότι η εκκαθάριση του φόρου έχει καταστεί οριστική (είτε διότι δεν αμφισβητήθηκε είτε διότι η κινηθείσα κατ' αυτού διαδικασία δεν ευδοκίμησε) ή ακόμα η εκπνοή των προθεσμιών παραγραφής ή των αποκλειστικών προθεσμιών που καθορίζουν οι διατάξεις που διέπουν τον φόρο.
- Κατά συνέπεια, είναι απρόσβλητες οι πληρωμές που έχουν πραγματοποιηθεί προς τακτοποίηση φορολογικών οφειλών στηριζομένων σε φορολογικές διατάξεις κηρυχθείσες αντισυνταγματικές, στην περίπτωση που οι φορολογούμενοι που προέβησαν στις πληρωμές αυτές άφησαν να παγιωθεί η αντίστοιχη έννομη σχέση.
- Πρέπει να απορριφθεί ρητώς η άποψη σύμφωνα με την οποία, δεδομένου του αναδρομικού αποτελέσματος της κηρύξεως της αντισυνταγματικότητας μιας διατάξεως, η φορολογική οφειλή είναι ανυπόστατη in radice και, κατά συνέπεια, η γενική διάταξη περί αναζητήσεως του αχρεωστήτως καταβληθέντος (δηλαδή το άρθρο 2033 του ιταλικού Αστικού Κώδικα) παράγει άμεσο αποτέλεσμα, ώστε η ένδικη προσφυγή να μπορεί να ασκηθεί κατά παρέκκλιση από τους μηχανισμούς αμφισβητήσεως των εκκαθαρίσεων φόρου και κατά παρέκκλιση από τις αποκλειστικές προθεσμίες που προβλέπουν οι φορολογικές διατάξεις.
- Συνεπώς, πρέπει να θεωρηθεί ως αβάσιμη η άποψη ότι, στις περιπτώσεις αυτές (και τούτο έστω και αν γίνει δεκτό το εξ υπαρχής ή επιγενόμενο ανυπόστατο μιας έγκυρης δημοσιονομικής σχέσεως), έχει εφαρμογή η προβλεπόμενη από τον Αστικό Κώδικα αγωγή αναζητήσεως του αχρεωστήτως καταβληθέντος, αντί των ειδικών, τόσο δικονομικών όσο και ουσιαστικών, κανόνων που ισχύουν για τις διαφορές στον φορολογικό τομέα.
66 Δεν προκύπτει συνεπώς ότι η εφαρμογή των διατάξεων της ιταλικής έννομης τάξεως στον τομέα αυτό, όπως πραγματοποιήθηκε από τα ανώτατα δικαστικά όργανα στην Ιταλία, διαφοροποιεί τις συνέπειες που έχει η αναγνώριση του ασυμβιβάστου ενός φορολογικού νόμου προς το κοινοτικό δίκαιο από τις συνέπειες που έχει η αναγνώριση της αντισυνταγματικότητας του νόμου αυτού για αμιγώς εσωτερικούς λόγους.
Πρόταση
67 Κατόπιν των ανωτέρω, προτείνω στο Δικαστήριο να δώσει την εξής απάντηση στο προδικαστικό ερώτημα του Pretore di Roma:
«Ο εθνικός δικαστής που καλείται να εφαρμόσει, στο πλαίσιο των αρμοδιοτήτων του, τις διατάξεις του κοινοτικού δικαίου έχει την υποχρέωση να εξασφαλίζει την πλήρη αποτελεσματικότητα των διατάξεων αυτών, εν ανάγκη αφήνοντας αυτεπαγγέλτως ανεφάρμοστη κάθε αντίθετη διάταξη της εθνικής νομοθεσίας. ςΟταν με την εθνική αυτή διάταξη έχει επιβληθεί φόρος ασυμβίβαστος προς τις διατάξεις οδηγίας και συνεπώς η διάταξη αυτή δεν επιτρέπεται να εφαρμόζεται, το κοινοτικό δίκαιο ούτε εμποδίζει ούτε απαιτεί ορισμένο χαρακτηρισμό ή τον εκ νέου χαρακτηρισμό των προϋφισταμένων εννόμων σχέσεων που είχαν δημιουργηθεί βάσει της εθνικής διατάξεως.»
(1) - Για περισσότερες λεπτομέρεις σχετικά με τις νομοθετικές μεταβολές που υπέστη το εν λόγω τέλος, παραπέμπω στα σημεία 7 επ. των προτάσεων που ανέπτυξα στην υπόθεση C-231/96, Edis (δεν έχει δημοσιευθεί ακόμη στη Συλλογή).
(2) - Συλλογή 1993, σ. I-1915.
(3) - ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 20.
(4) - Οι τροποποιήσεις αυτές επήλθαν με το νομοθετικό διάταγμα 331, της 30ής Αυγούστου 1993, το οποίο μετατράπηκε στον νόμο 427, της 29ης Οκτωβρίου 1993.
(5) - Συναφώς βλ. τις αποφάσεις του πρώτου πολιτικού τμήματος του Corte di cassazione υπ' αριθ. 9900, της 23ης Νοεμβρίου 1994, και υπ' αριθ. 4468/96, της 23ης Φεβρουαρίου 1996, καθώς και την απόφαση της ολομέλειας του ίδιου δικαστηρίου υπ' αριθ. 3458/96, της 23ης Φεβρουαρίου 1996. Ομοίως, το Corte costituzionale, αφού υπενθύμισε, με τη δεύτερη σκέψη της αποφάσεως 56/95, της 24ης Φεβρουαρίου 1995, τις νομοθετικές μεταβολές που είχε υποστεί το επίμαχο τέλος, εξέθεσε τα εξής σχετικά με τα έτη που προηγήθηκαν της καταργήσεώς του (1993): «Δεδομένου ότι το τέλος εισπράχθηκε αχρεωστήτως από το Ιταλικό Δημόσιο, κατά παράβαση του άρθρου 10 της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ, της 17ης Ιουλίου 1969, όπως το άρθρο αυτό ερμηνεύθηκε από το Δικαστήριο με την απόφαση της 20ής Απριλίου 1993 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-71/91 και C-178/91, τα καταβληθέντα ποσά μπορούν να αναζητηθούν βάσει του κοινοτικού δικαίου, το οποίο έχει απευθείας εφαρμογή εντός της ιταλικής έννομης τάξης.»
(6) - Το άρθρο 633 του ιταλικού κώδικα πολιτικής δικονομίας επιτρέπει στα δικαστήρια να εκδίδουν, εφόσον πληρούνται ορισμένες προϋποθέσεις (βέβαιες και απαιτητές χρηματικές οφειλές, στηριζόμενες σε αποτελούντα πλήρη απόδειξη έγγραφα), διαταγή πληρωμής, η οποία αποτελεί εκτελεστό τίτλο (προσωρινής έστω ισχύος) προς εξαναγκασμό του οφειλέτη να καταβάλει το ποσό της οφειλής του.
(7) - Συλλογή τόμος 1978, σ. 239.
(8) - Οσον αφορά την Ιταλία, βλ. A. Barav: «Cour constitutionnelle italienne et droit communautaire: le fantτme de Simmenthal», Revue trimestrielle de droit europιen, 1985, σ. 313 έως 341.
(9) - Βλ. την πρόσφατη απόφαση της 5ης Μαρτίου 1998, C-347/96, Solred (Συλλογή 1998, σ. Ι-937, σκέψη 30).
(10) - Βλ. ανωτέρω το σημείο 4 και την υποσημείωση 5.
(11) - Τούτο δεν απαλλάσσει τον εθνικό νομοθέτη από την υποχρέωση να καταργήσει, για λόγους ασφάλειας δικαίου, τον εθνικό νόμο που αντιβαίνει προς το κοινοτικό δίκαιο.
(12) - Συλλογή τόμος 1965-1968, σ. 763.
(13) - Στην πραγματικότητα πρόκειται για την παράγραφο 20 των παρατηρήσεων που υπέβαλε στην προπαρατεθείσα υπόθεση Edis και στις οποίες παραπέμπει η Επιτροπή εν προκειμένω.
(14) - Η υπογράμμιση δική μου.
(15) - Βλ., π.χ., την απόφαση της 26ης Φεβρουαρίου 1987, 15/85, Consorzio Cooperative d'Abruzzo κατά Επιτροπής (Συλλογή 1987, σ. 1005, σκέψη 10). Η διάκριση μεταξύ «ανυποστάτου» και απλής «ακυρότητας» κοινοτικής πράξεως εξετάστηκε από το Δικαστήριο με την απόφαση που εξέδωσε επί της αναιρέσεως που είχε ασκήσει η Επιτροπή κατά της αποφάσεως του Πρωτοδικείου της 27ης Φεβρουαρίου 1992, T-79/89, T-84/89 έως T-86/89, T-89/89, T-91/89, T-92/89, T-94/89, T-96/89, T-98/89, T-102/89 και T-104/89, BASF κ.λπ. κατά Επιτροπής (Συλλογή 1992, σ. II-315). Με την απόφαση που εξέδωσε στις 15 Ιουνίου 1994 στην υπόθεση C-137/92 P, Επιτροπή κατά BASF κ.λπ. (Συλλογή 1994, σ. I-2555), το Δικαστήριο αναίρεσε την πρωτόδικη απόφαση, διότι έκρινε ότι δεν ήταν σύννομη η εκ μέρους του Πρωτοδικείου κήρυξη ως «ανυπόστατης» της αποφάσεως 89/190/ΕΟΚ της Επιτροπής, της 21ης Δεκεμβρίου 1988, σχετικά με διαδικασία εφαρμογής του άρθρου 85 της Συνθήκης ΕΟΚ (IV/31.865, PVC) (EE 1989, L 74, σ. 1). Η απόφαση αυτή κυρήχθηκε από το Δικαστήριο απλώς άκυρη.
(16) - Θεωρητικά, θα μπορούσε να προσδοθεί ο χαρακτηρισμός αυτός στους νόμους των οποίων η κατάρτιση ή η έκδοση πάσχει βαρύτατες πλημμέλειες, πράγμα που έχει ως αποτέλεσμα να υφίσταται μόνο «κατά τα φαινόμενα» νόμος ή απλώς νόμος de facto: οι διατάξεις αυτές θα ήταν, από νομική άποψη, ανυπόστατες. Ως παράδειγμα θα ήθελα να αναφέρω τον νόμο που θα είχε ψηφιστεί από το ένα μόνο από τα υφιστάμενα δύο νομοθετικά σώματα του κράτους ή που θα είχε δημοσιευτεί χωρίς την προσυπογραφή του αρμόδιου κατά το Σύνταγμα οργάνου.
(17) - Με την απόφαση της 21ης Φεβρουαρίου 1974 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις 15/73 έως 33/73, 52/73, 53/73, 57/73 έως 109/73, 116/73, 177/73, 123/73, 132/73 και 135/73 έως 137/73, Kortner κ.λπ. κατά Συμβουλίου, Επιτροπής και Κοινοβουλίου (Συλλογή τόμος 1974, σ. 107, συνοπτική μετάφραση στα ελληνικά), το Δικαστήριο απέρριψε ρητά τη δυνατότητα χαρακτηρισμού ως «ανυπόστατης» μιας κοινοτικής διατάξεως (και συγκεκριμένα, του άρθρου 4, παράγραφος 3, του παραρτήματος VII του Κανονισμού Υπηρεσιακής Καταστάσεως των υπαλλήλων των Ευρωπαϋκών Κοινοτήτων) για τον λόγο ότι εμπεριείχε στοιχεία ενέχοντα διακρίσεις, εξαιτίας των οποίων είχε κριθεί παρεμπιπτόντως άκυρη με προηγούμενη απόφαση. Ο γενικός εισαγγελέας Trabucchi εξέφρασε στην ανωτέρω υπόθεση την ίδια άποψη που υποστηρίζω εγώ εν προκειμένω: «(...) σ' ένα σύστημα όπως το σύστημα του κοινοτικού δικαίου, δεν υφίσταται κανείς λόγος να μην εφαρμόζεται το κριτήριο που προβλέπουν τα διάφορα εθνικά δίκαια, ότι δηλαδή μια κανονιστική πράξη που μπορεί να εφαρμοστεί και ανταποκρίνεται στις ουσιώδεις προϋποθέσεις που τίθενται από άποψη διαδικασίας, τύπου και αρμοδιότητας, όσον αφορά την κατάρτιση και δημοσίευσή της, αποτελεί πράξη που ενδέχεται να μην είναι έγκυρη λόγω του ότι το περιεχόμενό της είναι ασυμβίβαστο προς υπέρτερες διατάξεις ή γενικές αρχές, αλλά δεν μπορεί ποτέ να θεωρηθεί ότι η πράξη αυτή δεν υπήρξε».
(18) - Το πρόβλημα αυτό, καθώς και οι πρόσφατες αποφάσεις της 17ης Ιουλίου 1997 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-114/95 και C-115/95, Texaco και Olieselskabet Danmark (Συλλογή 1997, σ. I-4263), στην υπόθεση C-90/94, Haahr Petroleum (Συλλογή 1997, σ. I-4085), και της 2ας Δεκεμβρίου 1997, C-188/95, Fantask κ.λπ.. (Συλλογή 1997, σ. I-6783), εξετάζονται στις προτάσεις που αναπτύσσω στην υπόθεση C-231/96, Edis, στην υπόθεση C-260/96, Spac, και στις συνεκδικαζόμενες υποθέσεις C-279/96, C-280/96 και C-281/96, Ansaldo κ.λπ. (που δεν έχουν ακόμη δημοσιευθεί στη Συλλογή).
(19) - Με τις προτάσεις που αναπτύσσω στην υπόθεση Edis, εξετάζω την εφαρμογή του περιορισμού αυτού σε σχέση με τα συνήθη διαχρονικά αποτελέσματα των αποφάσεων που εκδίδονται κατόπιν υποβολής προδικαστικού ερμηνευτικού ερωτήματος.
(20) - Η Επιτροπή αναφέρθηκε ειδικότερα στη σκέψη 28 της αποφάσεως της 9ης Ιουνίου 1992 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-228/90 έως C-234/90, C-339/90 και C-353/90, Simba κ.λπ. (Συλλογή 1992, σ. I-3713), κατά την οποία «(...) στην περίπτωση που τα αιτούντα δικαστήρια κατέληγαν να θεωρήσουν εθνικό νόμο ο οποίος εισάγει φόρο όπως ο εθνικός φόρος καταναλώσεως ως ασυμβίβαστο προς τις διατάξεις του κοινοτικού συμβατικού δικαίου οι οποίες απονέμουν δικαιώματα στους ιδιώτες, οι ενδιαφερόμενοι ιδιώτες δεν υποχρεούνται να καταβάλλουν τον φόρο αυτό».
(21) - Συλλογή 1996, σ. I-389.
(22) - Πρόκειται για τη σκέψη 62, κατά την οποία οι ενδιαφερόμενοι επιχειρηματίες μπορούν να επικαλούνται το ανίσχυρο ενός κοινοτικού κανονισμού που κηρύχθηκε στη συνέχεια άκυρος «για περιόδους όχι μόνο μετά αλλά και προ της ασκήσεως της ένδικης προσφυγής ή άλλης ισοδύναμης ένστασης, αυτό δε κατ' αρχήν από της ενάρξεως της ισχύος των διατάξεων που κηρύχθηκαν ανίσχυρες από το Δικαστήριο».
(23) - Σκέψη 64.
(24) - Η αναγνώριση της αντισυνταγματικότητας ενός φορολογικού νόμου δεν συνεπάγεται κατ' ανάγκη την ακύρωσή του ex tunc. Βλ., συναφώς, το άρθρο του E. Garcνa de Enterrνa: «Un paso importante para el desarrollo de nuestra justicia constitucional: la doctrina prospectiva en la declaraciσn de ineficacia de las leyes inconstitucionales», Revista Espaρola de Derecho Administrativo, 61 (1989), σ. 5 επ.
(25) - Σε ορισμένα κράτη μέλη, όπως π.χ. στην Ισπανία, στον δικαστικό έλεγχο των τακτικών δικαστηρίων υπόκεινται ακόμη και τα νομοθετικά διατάγματα, προκειμένου να εξακριβώνεται αν η εκτελεστική εξουσία ενήργησε καθ' υπέρβαση της εξουσίας που της είχε μεταβιβάσει ο νομοθέτης. Ο R. Alonso Garcνa υποστηρίζει, στο: Derecho Comunitario: sistema constitucional y administrativo de la Comunidad Europea (Μαδρίτη, 1994, σ. 476), ότι, αν η εξουσιοδότηση της εκτελεστικής εξουσίας από τον εθνικό νομοθέτη τής επιτρέπει να διαμορφώσει ορισμένη ρύθμιση που να στηρίζεται σε κοινοτικές διατάξεις, τα τακτικά δικαστήρια είναι αρμόδια να ελέγχουν άμεσα το αποτέλεσμα της διαμορφώσεως των κανόνων αυτών.
(26) - Για παράδειγμα, τα κράτη μέλη δεν είναι αρμόδια να θεσπίζουν δασμολόγια στις σχέσεις τους με τις τρίτες χώρες, αφού έχουν αναθέσει στην Κοινότητα τη θέσπιση αυτού του συνόλου διατάξεων, το οποίο είναι κοινό για όλα τα κράτη μέλη.
(27) - Το ζήτημα αυτό εξετάστηκε από την Επιτροπή με τις παρατηρήσεις που ανέπτυξε στην υπόθεση Edis, όπου πρότεινε την αναδιατύπωση του ερωτήματος του αιτούντος δικαστηρίου. Θα ήθελα να παραπέμψω στα σημεία 51 επ. των προτάσεων που ανέπτυξα στην εν λόγω υπόθεση.
(28) - Απόφαση 2876, της 9ης Ιουνίου 1989, και απόφαση 5731, της 21ης Ιουνίου 1996.
Full & Egal Universal Law Academy