Περίληψη
Διάδικοι
Σκεπτικό της απόφασης
Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα
Διατακτικό
Λέξεις κλειδιά
1. Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Φόροι κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας - αροχή υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας - Έννοια - Διάθεση προς χρήση οδικών υποδομών έναντι καταβολής διοδίων - Εμπίπτει
(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρο 2, σημ. 1)
2. Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Φόροι κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας - Υποκείμενοι στον φόρο - Οργανισμοί δημοσίου δικαίου - Δεν υπόκεινται στον φόρο για τις δραστηριότητες που ασκούν ως δημόσια αρχή - Έννοια
(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρο 2, σημ. 1)
3. Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Φόροι κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας - Απαλλαγές προβλεπόμενες από την έκτη οδηγία - Απαλλαγή της μισθώσεως ακινήτων - Έννοια - Διάθεση προς χρήση οδικών υποδομών έναντι καταβολής διοδίων - Δεν εμπίπτει
(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρο 13, Β, β_)
4. Ίδιοι πόροι των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων - όροι προερχόμενοι από τον φόρο προστιθέμενης αξίας - Καθεστώς εισπράξεως - Διόρθωση των ετησίως καταγραφομένων ποσών - ροθεσμία παραγραφής - Κίνηση εκ μέρους της Επιτροπής διαδικασίας λόγω παραβάσεως με σκοπό a posteriori είσπραξη των πόρων αυτών - Κατ' αναλογία εφαρμογή - Αιτιολόγηση εκ λόγων ασφαλείας δικαίου
(Κανονισμός 1553/89 του Συμβουλίου, άρθρο 9 § 2)
Περίληψη
1. Η διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων συνιστά παροχή υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας, κατά την έννοια του άρθρου 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας 77/388 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών. ράγματι, η χρήση της οδικής υποδομής υπόκειται σε διόδια, το ύψος των οποίων είναι συνάρτηση, ιδίως, της κατηγορίας του χρησιμοποιουμένου οχήματος και της διανυομένης αποστάσεως. Επομένως, υφίσταται άμεση και αναγκαία σχέση μεταξύ της παρεχόμενης υπηρεσίας και της λαμβανόμενης χρηματικής αντιπαροχής.
( βλ. σκέψεις 33-34 )
2. Για την εφαρμογή του κανόνα της απαλλαγής από τον φόρο προστιθέμενης αξίας των οργανισμών δημοσίου δικαίου, όσον αφορά τις δραστηριότητες ή πράξεις που πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας 77/388 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών πρέπει να πληρούνται σωρευτικώς δύο προϋποθέσεις, ήτοι η άσκηση δραστηριοτήτων από οργανισμό δημοσίου δικαίου και η άσκηση δραστηριοτήτων που διενεργούνται ως δημόσια εξουσία. Όσον αφορά τη δεύτερη προϋπόθεση, ως δραστηριότητες που ασκούνται με την ιδιότητα της δημόσιας εξουσίας νοούνται εκείνες των οργανισμών δημοσίου δικαίου στο πλαίσιο του ιδιαιτέρου νομικού καθεστώτος που ισχύει γι' αυτούς, αποκλειομένων των δραστηριοτήτων τους που ασκούν υπό τις ίδιες νομικές προϋποθέσεις με εκείνες που ισχύουν για τους ιδιώτες επιχειρηματίες.
( βλ. σκέψεις 37-38 )
3. έραν των ειδικών περιπτώσεων στις οποίες αναφέρεται ρητώς το άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της έκτης οδηγίας 77/388 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών η έννοια «μίσθωση ακινήτων» πρέπει να αποτελεί αντικείμενο στενής ερμηνείας ως εκ του ότι αποτελεί εξαίρεση από το γενικό καθεστώς του ΦΑ που καθιερώνει η οικεία οδηγία. Επομένως, στην ως άνω έννοια δεν περιλαμβάνονται συμβάσεις χαρακτηριζόμενες από το γεγονός ότι δεν λαμβάνεται υπόψη η διάρκεια της χρήσεως του ακινήτου, ουσιώδες στοιχείο της συμβάσεως μισθώσεως, στα πλαίσια της εκφράσεως της βουλήσεως των συμβαλλομένων μερών.
( βλ. σκέψεις 55-56 )
4. αρά το ότι ούτε η έκτη οδηγία 77/388 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών ούτε η κανονιστική ρύθμιση σχετικά με τους ιδίους πόρους των Κοινοτήτων προβλέπουν προθεσμία παραγραφής αφορώσα την είσπραξη του ΦΑ, η θεμελιώδης επιταγή της ασφαλείας δικαίου αντιτίθεται, πάντως, στη δυνατότητα της Επιτροπής να καθυστερεί, στο πλαίσιο διαδικασίας αναγνωρίσεως παραβάσεως σκοπούσας στην a posteriori είσπραξη ιδίων πόρων, επ' αόριστον τη λήψη της αποφάσεως περί κινήσεως της ένδικης φάσεως της διαφοράς. Συναφώς, αν και το άρθρο 9, παράγραφος 2, του κανονισμού 1553/89, για το ομοιόμορφο οριστικό καθεστώς εισπράξεως των ιδίων πόρων που προέρχονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας, δεν αφορά την κατάσταση για την οποία κινήθηκε η διαδικασία αναγνωρίσεως παραβάσεως κατά το άρθρο 169 της Συνθήκης (νυν άρθρο 226 ΕΚ), είναι, μολοντούτο, δηλωτικό των επιταγών ασφαλείας δικαίου στον τομέα του προϋπολογισμού εφόσον αποκλείει οποιαδήποτε διόρθωση των ετησίως καταγραφομένων ποσών πέραν των τεσσάρων οικονομικών ετών. ρέπει να γίνει δεκτό ότι οι ίδιες θεωρήσεις ασφαλείας δικαίου δικαιολογούν κατ' αναλογία εφαρμογή του εξαγγελλομένου στην εν λόγω διάταξη κανόνα, εφόσον η Επιτροπή αποφασίζει να κινήσει διαδικασία αναγνωρίσεως παραβάσεως προκειμένου να επιτύχει την a posteriori καταβολή ιδίων πόρων εκ του ΦΑ.
( βλ. σκέψεις 71-72, 75-76 )
Διάδικοι
Στην υπόθεση C-358/97,
Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από την H. Michard και τον B. Doherty, μέλη της Νομικής Υπηρεσίας, με αντίκλητο στο Λουξεμβούργο τον C. Gómez de la Cruz, μέλος της ίδιας υπηρεσίας, Centre Wagner, Kirchberg,
προσφεύγουσα,
κατά
Ιρλανδίας, εκπροσωπούμενης από τον Μ. A. Buckley, Chief State Solicitor, επικουρούμενο από τους D. Sherlock, Deputy Revenue Solicitor, T. McCann, SC, και D. Moloney, BL, με τόπο επιδόσεων στο Λουξεμβούργο την ρεσβεία της Ιρλανδίας, 28, route d'Arlon,
καθής,
που έχει ως αντικείμενο να αναγνωριστεί ότι η Ιρλανδία, μη επιβάλλοντας, κατά παράβαση των άρθρων 2 και 4, παράγραφοι 1, 2 και 5, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49), τον φόρο προστιθέμενης αξίας στα διόδια που εισπράττονται για τη χρήση των οδών και γεφυρών έναντι διοδίων στην Ιρλανδία και μη θέτοντας στη διάθεση της Επιτροπής τα ποσά των ιδίων πόρων και των τόκων υπερημερίας εν συνεχεία της ως άνω παραβάσεως, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΚ,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ,
συγκείμενο από τους G. C. Rodríguez Iglesias, ρόεδρο, J. C. Moitinho de Almeida (εισηγητή), L. Sevón και R. Schintgen, προέδρους τμήματος, P. J. G. Kapteyn, C. Gulmann, J.-P. Puissochet, P. Jann, H. Ragnemalm, Β. Σκουρή και F. Macken, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: S. Alber
γραμματέας: D. Louterman-Hubeau και H. A. Rühl, κύριοι υπάλληλοι διοικήσεως,
έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,
αφού άκουσε τις αγορεύσεις των διαδίκων κατά τη συνεδρίαση της 23ης Νοεμβρίου 1999, κατά τη διάρκεια της οποίας η Επιτροπή εκπροσωπήθηκε από την H. Michard και τον B. Doherty και η Ιρλανδία από τους T. McCann και P. Hunt, BL,
αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 27ης Ιανουαρίου 2000,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
Σκεπτικό της απόφασης
1 Με δικόγραφο που κατέθεσε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 21 Οκτωβρίου 1997, η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων άσκησε, δυνάμει του άρθρου 169 της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρου 226 ΕΚ), προσφυγή με την οποία ζητεί να αναγνωριστεί ότι η Ιρλανδία, μη επιβάλλοντας, κατά παράβαση των άρθρων 2 και 4, παράγραφοι 1, 2 και 5, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49, στο εξής: έκτη οδηγία), τον φόρο προστιθέμενης αξίας (στο εξής: ΦΑ) στα διόδια που εισπράττονται για τη χρήση των οδών και γεφυρών έναντι διοδίων στην Ιρλανδία και μη θέτοντας στη διάθεση της Επιτροπής τα ποσά των ιδίων πόρων και των τόκων υπερημερίας εν συνεχεία της ως άνω παραβάσεως, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΚ.
Νομικό πλαίσιο
2 Κατά το άρθρο 2 της έκτης οδηγίας:
«Στον φόρο προστιθέμενης αξίας υπόκεινται:
1. οι παραδόσεις αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας υπό υποκειμένου στον φόρο που ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτήν·
2. οι εισαγωγές αγαθών.»
3 Κατά το άρθρο 4, παράγραφοι 1, 2 και 5, της έκτης οδηγίας:
«1. Θεωρείται ως "υποκείμενος στον φόρο" οποιοσδήποτε ασκεί, κατά τρόπο ανεξάρτητο και σε οποιονδήποτε τόπο, μια από τις οικονομικές δραστηριότητες που αναφέρονται στην παράγραφο 2, ανεξαρτήτως του επιδιωκομένου σκοπού ή των αποτελεσμάτων της δραστηριότητας αυτής.
2. Οικονομικές δραστηριότητες, κατά την έννοια της παραγράφου 1, είναι όλες οι δραστηριότητες του παραγωγού, του εμπόρου ή του παρέχοντος υπηρεσίες, περιλαμβανομένων και των δραστηριοτήτων εξορύξεως, των γεωργικών δραστηριοτήτων καθώς και των δραστηριοτήτων των ελευθέρων επαγγελμάτων ή των εξομοιουμένων προς αυτές. Ως οικονομική δραστηριότητα θεωρείται επίσης η εκμετάλλευση ενσώματου ή άυλου αγαθού, προς τον σκοπό αντλήσεως εσόδων διαρκούς χαρακτήρα.
(...)
5. Τα κράτη, οι περιφέρειες, οι νομοί, οι δήμοι και κοινότητες και οι λοιποί οργανισμοί δημοσίου δικαίου δεν θεωρούνται ως υποκείμενοι στον φόρο για τις δραστηριότητες ή πράξεις τις οποίες πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία, έστω και αν, επ' ευκαιρία αυτών των δραστηριοτήτων ή πράξεων, εισπράττουν δικαιώματα, τέλη, εισφορές ή άλλες επιβαρύνσεις.
Εντούτοις, όταν πραγματοποιούν τέτοιες δραστηριότητες ή πράξεις, πρέπει να θεωρούνται ως υποκείμενοι σε φόρο για τις δραστηριότητες ή πράξεις αυτές, κατά το μέτρο που η μη υπαγωγή τους στον φόρο θα οδηγούσε σε σημαντικές στρεβλώσεις των όρων του ανταγωνισμού.
Οπωσδήποτε, οι προαναφερθέντες οργανισμοί θεωρούνται ως υποκείμενοι σε φόρο, ιδίως για τις πράξεις που απαριθμούνται στο παράρτημα Δ, και κατά το μέτρο που οι πράξεις αυτές δεν είναι αμελητέες.
Τα κράτη μέλη δύνανται να θεωρούν ως δραστηριότητες δημόσιας εξουσίας τις δραστηριότητες των προαναφερθέντων οργανισμών που απαλλάσσονται δυνάμει των άρθρων 13 ή 28.»
4 Είναι βέβαιον ότι η δραστηριότητα που συνίσταται στη διάθεση προς χρήση μιας οδικής υποδομής διά της καταβολής διοδίων δεν εμπίπτει σε καμία από τις απαριθμούμενες στο παράρτημα Δ της έκτης οδηγίας πράξεις.
5 Κατά το άρθρο 13, μέρος Β, της έκτης οδηγίας:
«Υπό την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη απαλλάσσουν, υπό τις προϋποθέσεις που ορίζουν, ώστε να εξασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των προβλεπομένων κατωτέρω απαλλαγών και να αποτρέπεται ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή και κατάχρηση:
(...)
β) τις μισθώσεις ακινήτων, εξαιρέσει:
1. των πράξεων παροχής καταλύματος, όπως ορίζονται από τη νομοθεσία των κρατών μελών, που πραγματοποιούνται στα πλαίσια του ξενοδοχειακού τομέα ή άλλων τομέων παρεμφερούς χαρακτήρα, περιλαμβανομένης και της μισθώσεως κατασκηνώσεων διακοπών ή γηπέδων, διαρρυθμισμένων καταλλήλως για κατασκήνωση·
2. των μισθώσεων χώρων για τη στάθμευση αυτοκινήτων·
3. των μισθώσεων εργαλείων και μηχανημάτων μονίμως εγκατεστημένων·
4. των μισθώσεων χρηματοθυρίδων.
Τα κράτη μέλη δύνανται να ορίζουν περαιτέρω εξαιρέσεις από το πεδίο εφαρμογής της εν λόγω απαλλαγής.
(...)»
6 Ο κανονισμός (ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1553/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για το ομοιόμορφο οριστικό καθεστώς εισπράξεως των ιδίων πόρων που προέρχονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΕΕ L 155, σ. 9), ο οποίος αντικατέστησε από 1ης Ιανουαρίου 1989 τον κανονισμό (ΕΟΚ, Ευρατόμ, ΕΚΑΧ) 2892/77 του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της εφαρμογής, ως προς τους ιδίους πόρους που προέρχονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας, της αποφάσεως της 21ης Απριλίου 1970 περί αντικαταστάσεως των χρηματικών εισφορών των κρατών μελών από ιδίους πόρους των Κοινοτήτων (ΕΕ ειδ. έκδ. 01/002, σ. 70), όπως τροποποιήθηκε για τελευταία φορά με τον κανονισμό (ΕΚΑΧ, ΕΟΚ, Ευρατόμ) 3735/85 του Συμβουλίου, της 20ής Δεκεμβρίου 1985 (ΕΕ L 356, σ. 1), ορίζει στο άρθρο 1:
«Οι πόροι ΦΑ προκύπτουν από την εφαρμογή του ενιαίου συντελεστή που καθορίζεται σύμφωνα με την απόφαση 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ, στη βάση που προσδιορίζεται σύμφωνα με τον παρόντα κανονισμό.»
7 Κατά το άρθρο 2, παράγραφος 1, του κανονισμού 1553/89:
«Η βάση των πόρων ΦΑ καθορίζεται από τις φορολογητέες πράξεις που αναφέρονται στο άρθρο 2 της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου επί της προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, όπως τροποποιήθηκε τελευταία με την απόφαση 84/386/ΕΟΚ, με εξαίρεση τις πράξεις που απαλλάσσονται σύμφωνα με τα άρθρα 13 έως 16 της εν λόγω οδηγίας.»
8 Ο κανονισμός (ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1552/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για την εφαρμογή της αποφάσεως 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ, σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων (ΕΕ L 155, σ. 1), ο οποίος άρχισε να ισχύει από 1ης Ιανουαρίου 1989 και ο οποίος κατάργησε τον κανονισμό (ΕΟΚ, Ευρατόμ, ΕΚΑΧ) 2891/77 του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της εφαρμογής της αποφάσεως της 21ης Απριλίου 1970 περί της αντικαταστάσεως των χρηματικών εισφορών των κρατών μελών από ιδίους πόρους των Κοινοτήτων (ΕΕ ειδ. έκδ. 01/002, σ. 64), όπως τροποποιήθηκε για τελευταία φορά με τον κανονισμό (ΕΚΑΧ, ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1990/88 του Συμβουλίου, της 30ής Ιουνίου 1988 (ΕΕ L 176, σ. 1), ορίζει στο άρθρο 9, παράγραφος 1:
«Σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στο άρθρο 10, το ποσόν των ιδίων πόρων πιστώνεται από κάθε κράτος μέλος στον λογαριασμό που έχει ανοιχθεί για το σκοπό αυτό στο όνομα της Επιτροπής στο Δημόσιο Ταμείο του ή στον οργανισμό που έχει ορίσει.»
9 Κατά το άρθρο 11 του κανονισμού 1552/89:
«Κάθε καθυστέρηση στις εγγραφές του λογαριασμού που αναφέρεται στο άρθρο 9, παράγραφος 1, δημιουργεί, για το συγκεκριμένο κράτος μέλος, την υποχρέωση καταβολής τόκων με επιτόκιο ίσο προς το επιτόκιο που εφαρμόζεται, κατά την ημέρα εκπνοής της προθεσμίας, στη χρηματαγορά του οικείου κράτους μέλους για τις βραχυπρόθεσμες χρηματοδοτήσεις, προσαυξημένο κατά δύο μονάδες. Το επιτόκιο αυτό αυξάνεται κατά 0,25 μονάδες ανά μήνα καθυστερήσεως. Το αυξημένο κατ' αυτόν τον τρόπο επιτόκιο εφαρμόζεται για όλη την περίοδο υπερημερίας.»
Η προ της ασκήσεως της προσφυγής διαδικασία
Επί της διαδικασίας που αφορά την έκτη οδηγία
10 Η Επιτροπή απηύθυνε στις 3 Μαρτίου 1987 προς τις ιρλανδικές αρχές έγγραφο όπου έθετε το ζήτημα του ΦΑ επί των διοδίων. Οι ιρλανδικές αρχές απάντησαν με έγγραφο της 14ης Δεκεμβρίου 1987.
11 Με έγγραφο της 20ής Απριλίου 1988, η Επιτροπή γνωστοποίησε στην Ιρλανδική Κυβέρνηση ότι, κατά την εκτίμησή της, η μη υπαγωγή στον ΦΑ των διοδίων που εισπράττονται για τη χρησιμοποίηση της γέφυρας που οδηγεί από το East Link στο Δουβλίνο αντίκειται στα άρθρα 2 και 4 της έκτης οδηγίας. Όχλησε, σύμφωνα με το άρθρο 169 της Συνθήκης, την Ιρλανδική Κυβέρνηση να υποβάλει, εντός προθεσμίας δύο μηνών, τις παρατηρήσεις της επί του θέματος.
12 Οι ιρλανδικές αρχές απάντησαν στις 17 Οκτωβρίου 1988 ότι τα διόδια αυτά δεν αντιστοιχούσαν σε μίσθωση ακινήτων και ότι υπό την έννοια αυτή απαλλάσσονταν του ΦΑ δυνάμει του άρθρου 13 της έκτης οδηγίας.
13 Εκτιμώντας ότι οι διευκρινίσεις εκ μέρους των ιρλανδικών αρχών δεν ήσαν ικανοποιητικές, η Επιτροπή απηύθυνε, με έγγραφο της 19ης Οκτωβρίου 1989, στην Ιρλανδική Κυβέρνηση αιτιολογημένη γνώμη, καταλήγοντας ιδίως στο συμπέρασμα ότι η Ιρλανδία δεν τηρεί τις απορρέουσες από την έκτη οδηγία υποχρεώσεις. Κατόπιν αυτού, η Επιτροπή κάλεσε το οικείο κράτος μέλος να λάβει, εντός προθεσμίας δύο μηνών, τα αναγκαία μέτρα συμμορφώσεώς του προς τις ανωτέρω υποχρεώσεις.
14 Με έγγραφο της 12ης Οκτωβρίου 1990, οι ιρλανδικές αρχές επαναβεβαίωσαν την άποψή τους, επικαλούμενες, περαιτέρω, προς στήριξη της άμυνάς τους, το άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας.
Επί της διαδικασίας που αφορά το σύστημα των ιδίων πόρων
15 Με έγγραφο της 27ης Νοεμβρίου 1987, η Επιτροπή επέστησε την προσοχή των ιρλανδικών αρχών επί του ότι ο ΦΑ που έπρεπε να εισπράττεται επί των διοδίων της γέφυρας του East Link όφειλε να ληφθεί υπόψη για τον υπολογισμό του καταβλητέου στον κοινοτικό προϋπολογισμό ποσού δυνάμει του συστήματος των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων.
16 Με την από 22 Απριλίου 1988 απάντησή τους, οι ιρλανδικές αρχές γνωστοποίησαν ότι, δεδομένου ότι, κατά την άποψή τους, δεν οφειλόταν ΦΑ για τα διόδια της γέφυρας του East Link, δεν όφειλαν τα προερχόμενα από τον ΦΑ ως ιδίους πόρους ποσά (στο εξής: ίδιοι πόροι ΦΑ) ως εκ της ασκήσεως της δραστηριότητας αυτής.
17 Η Επιτροπή απηύθυνε στις 31 Ιανουαρίου 1989 προς την Ιρλανδική Κυβέρνηση έγγραφο οχλήσεως λόγω μη τηρήσεως της κανονιστικής ρυθμίσεως σχετικά με τους ιδίους πόρους των Κοινοτήτων. Η Επιτροπή κάλεσε ειδικότερα τις ιρλανδικές αρχές να προβούν στους αναγκαίους υπολογισμούς προκειμένου να προσδιορίσουν το ύψος των ποσών εκ των ιδίων πόρων ΦΑ που δεν είχαν καταβάλει για τα οικονομικά έτη 1984 έως 1986 και να προβούν στον διακανονισμό τους, πλέον τόκων υπερημερίας από τις 31 Μαρτίου 1988. Η Επιτροπή αξίωσε επίσης, όσον αφορά τα μεταγενέστερα του 1986 έτη, να λάβουν χώρα οι αναγκαίοι υπολογισμοί προκειμένου να προσδιοριστεί το ύψος των ποσών εκ των ιδίων πόρων που οφείλονται ετησίως, τα ως άνω ποσά δε να τεθούν στη διαθέσή της το αργότερο την πρώτη εργάσιμη ημέρα του μηνός Αυγούστου του επομένου έτους, προσαυξημένα, κατά περίπτωση, με τους τόκους υπερημερίας.
18 Με έγγραφο της 4ης Οκτωβρίου 1989, οι ιρλανδικές αρχές απάντησαν στο ανωτέρω έγγραφο οχλήσεως.
19 Επειδή η απάντηση της Ιρλανδικής Κυβερνήσεως κρίθηκε μη ικανοποιητική, η Επιτροπή, με την αιτιολογημένη γνώμη της 19ης Οκτωβρίου 1989 στην οποία αναφέρεται η σκέψη 13 της παρούσας αποφάσεως, προσήψε στην Ιρλανδία και τη μη τήρηση της κανονιστικής ρυθμίσεως σχετικά με τους ιδίους πόρους.
20 Όσον αφορά τους ιδίους πόρους, η Ιρλανδική Κυβέρνηση απάντησε στην αιτιολογημένη γνώμη με έγγραφο της 23ης Μα_ου 1990.
21 Δεδομένου ότι οι απαντήσεις της Ιρλανδικής Κυβερνήσεως στην αιτιολογημένη γνώμη θεωρήθηκαν ως μη ικανοποιητικές, η Επιτροπή άσκησε την παρούσα προσφυγή τόσον ως προς τη φερόμενη παράβαση των διατάξεων της έκτης οδηγίας όσον και ως προς τις επιπτώσεις της παραβάσεως αυτής επί της καταβολής των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων.
Επί της ουσίας
22 Με την προσφυγή της, η Επιτροπή προσάπτει στην Ιρλανδία, αφενός, ότι δεν τήρησε τις διατάξεις της έκτης οδηγίας, μη επιβάλλοντας τον ΦΑ στα εισπραττόμενα διόδια υπό τύπον αντιπαροχής έναντι της χρήσεως οδών και γεφυρών υποκειμένων σε διόδια και, αφετέρου, ότι παραβίασε την κανονιστική ρύθμιση σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων, μη καταβάλλοντας στον κοινοτικό προϋπολογισμό τους ιδίους πόρους που προέρχονται από τον ΦΑ και αφορούν τα ποσά που θα έπρεπε να έχουν εισπραχθεί ως ΦΑ επί των διοδίων.
Επί της πρώτης αιτιάσεως
23 Κατά την Επιτροπή, η διάθεση προς χρήση οδικών υποδομών έναντι καταβολής διοδίων από τον χρήστη συνιστά οικονομική δραστηριότητα κατά την έννοια των άρθρων 2 και 4 της έκτης οδηγίας. Η ως άνω δραστηριότητα πρέπει να θεωρηθεί ως παροχή υπηρεσιών εκ μέρους του υποκειμένου στον φόρο, στο πλαίσιο της εκμεταλλεύσεως αγαθού με σκοπό την άντληση εσόδων διαρκούς χαρακτήρα, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφοι 1 και 2, της έκτης οδηγίας.
24 Το γεγονός ότι η δραστηριότητα αυτή ασκείται από ιδιώτες επιχειρηματίες βάσει ειδικού καθεστώτος, όπως συμβαίνει στην Ιρλανδία, δεν σημαίνει, κατά την άποψη της Επιτροπής, ότι οι επίδικες πράξεις δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας.
25 Συναφώς, η Επιτροπή υπογραμμίζει ότι, σύμφωνα με το άρθρο 4, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας, μόνον οσάκις οι δημόσιες αρχές ασκούν τις δραστηριότητες ή πράξεις ως οργανισμοί δημοσίου δικαίου δεν θεωρούνται υποκείμενοι στον φόρο. Αυτό, όμως, δεν συμβαίνει με την επίδικη δραστηριότητα, η οποία δεν καταλέγεται μεταξύ των ευθυνών που προσιδιάζουν στη δημόσια εξουσία, οι οποίες σε καμία περίπτωση δεν μπορούν να μεταβιβαστούν σε ιδιωτικούς φορείς, ενώ ο κανόνας περί μη υπαγωγής των οργανισμών δημοσίου δικαίου σε φόρο τυγχάνει κατ' ανάγκη στενής ερμηνείας.
26 Εξάλλου, η προβλεπόμενη εξαίρεση από την προπαρατεθείσα στην προηγούμενη σκέψη διάταξη δεν δύναται, εν πάση περιπτώσει, να προβληθεί παρά μόνο στην περίπτωση κατά την οποία η επίδικη δραστηριότητα ασκείται από οργανισμό δημοσίου δικαίου.
27 Επιβάλλεται να υπογραμμιστεί ευθύς εξ αρχής ότι η έκτη οδηγία καθορίζει ένα πολύ ευρύ πεδίο εφαρμογής του ΦΑ, δοθέντος ότι καταλαμβάνει, στο άρθρο 2, σχετικά με τις φορολογούμενες πράξεις, εκτός από τις εισαγωγές αγαθών, τις παραδόσεις αγαθών και τις παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας, ορίζει δε, στο άρθρο 4, παράγραφος 1, ως υποκείμενο στον φόρο οποιονδήποτε ασκεί, κατά τρόπο ανεξάρτητο, οικονομική δραστηριότητα ασχέτως του σκοπού ή των αποτελεσμάτων της δραστηριότητας αυτής (απόφαση της 26ης Μαρτίου 1987 στην υπόθεση 235/85, Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, Συλλογή 1987, σ. 1471, σκέψη 6).
28 Σύμφωνα με τον ορισμό του άρθρου 4, παράγραφος 2, της έκτης οδηγίας, μεταξύ των οικονομικών δραστηριοτήτων περιλαμβάνονται όλες οι δραστηριότητες του παραγωγού, του εμπόρου ή του παρέχοντος υπηρεσίες. Λογίζεται ιδίως ως οικονομική δραστηριότητα η εκμετάλλευση ενσώματου ή άυλου αγαθού με σκοπό την άντληση εσόδων διαρκούς χαρακτήρα.
29 Η ανάλυση των ορισμών αυτών καθιστά εμφανή την έκταση του πεδίου εφαρμογής που καλύπτει η έννοια των οικονομικών δραστηριοτήτων και τον αντικειμενικό χαρακτήρα της, ως εκ του ότι η δραστηριότητα αυτή λαμβάνεται αυτούσια, ανεξαρτήτως των σκοπών ή των αποτελεσμάτων της (προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, σκέψη 8).
30 Ενόψει της εκτάσεως του πεδίου εφαρμογής, όπως αυτό προσδιορίζεται από την έννοια των οικονομικών δραστηριοτήτων, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι οι επιχειρηματίες στην Ιρλανδία ασκούν οικονομική δραστηριότητα, κατά την έννοια της έκτης οδηγίας, στον βαθμό που θέτουν στη διάθεση των χρηστών, έναντι αμοιβής, οδική υποδομή.
31 Λόγω της αντικειμενικού χαρακτήρα που έχει η έννοια των οικονομικών δραστηριοτήτων, δεν ασκεί επιρροή το γεγονός ότι η κατά την προηγούμενη σκέψη δραστηριότητα έγκειται στην κατά παραχώρηση άσκηση καθηκόντων, η ρύθμιση των οποίων προβλέπεται νομοθετικώς, με σκοπό το γενικό συμφέρον. ράγματι, το άρθρο 6 της έκτης οδηγίας προβλέπει ρητώς την υπαγωγή στο σύστημα του ΦΑ ορισμένων δραστηριοτήτων που πραγματοποιούνται σε εκτέλεση του νόμου (προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, σκέψη 10).
32 Εξάλλου, πρέπει να υπογραμμιστεί ότι, σύμφωνα με τη νομολογία του Δικαστηρίου (βλ. ιδίως, αποφάσεις της 8ης Μαρτίου 1988 στην υπόθεση 102/86, Apple and Pear Development Council, Συλλογή 1988, σ. 1443, σκέψη 12, και της 16ης Οκτωβρίου 1997 στην υπόθεση C-258/95, Fillibeck, Συλλογή 1997, σ. Ι-5577, σκέψη 12), η έννοια της παροχής υπηρεσιών που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας, κατά το άρθρο 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας, προϋποθέτει την ύπαρξη άμεσης σχέσεως μεταξύ της παρεχόμενης υπηρεσίας και της λαμβανόμενης αντιπαροχής.
33 Όπως υπογράμμισε ορθά η Επιτροπή, η διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων εμπίπτει στον ως άνω ορισμό. ράγματι, η χρήση της οδικής υποδομής υπόκειται σε διόδια, το ύψος των οποίων είναι συνάρτηση, ιδίως, της κατηγορίας του χρησιμοποιουμένου οχήματος και της διανυομένης αποστάσεως. Επομένως, υφίσταται άμεση και αναγκαία σχέση μεταξύ της παρεχόμενης υπηρεσίας και της λαμβανόμενης χρηματικής αντιπαροχής.
34 Υπό τις περιστάσεις αυτές, η διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων συνιστά παροχή υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας, κατά την έννοια του άρθρου 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας.
35 Επιβάλλεται, συνεπώς, να ελεγχθεί αν οι εν λόγω επιχειρηματίες απολαύουν, όπως υποστηρίζει η Ιρλανδική Κυβέρνηση, επί της δραστηριότητας η οποία συνίσταται στη διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής, έναντι καταβολής διοδίων, της προβλεπόμενης στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας απαλλαγής.
36 Το πρώτο εδάφιο της ως άνω διατάξεως προβλέπει ότι οι οργανισμοί δημοσίου δικαίου δεν θεωρούνται ως υποκείμενοι στον φόρο για τις δραστηριότητες ή πράξεις που πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία.
37 Όπως έχει υπενθυμίσει επανειλημμένα το Δικαστήριο, από την ανάλυση της διατάξεως αυτής, υπό το φως των σκοπών της οδηγίας, καθίσταται προφανές ότι πρέπει να πληρούνται σωρευτικώς δύο προϋποθέσεις για την εφαρμογή του κανόνα της απαλλαγής, ήτοι η άσκηση δραστηριοτήτων από οργανισμό δημοσίου δικαίου και η άσκηση δραστηριοτήτων που διενεργούνται ως δημόσια εξουσία (βλ., ιδίως, απόφαση της 25ης Ιουλίου 1991 στην υπόθεση C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla, Συλλογή 1991, σ. Ι-4247, σκέψη 18).
38 Όσον αφορά τη δεύτερη προϋπόθεση, όπως προκύπτει από πάγια νομολογία του Δικαστηρίου (αποφάσεις της 17ης Οκτωβρίου 1989 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις 231/87 και 129/88, Comune di Carpaneto Piacentino κ.λπ., Συλλογή 1989, σ. 3233, σκέψη 16, της 15ης Μα_ου 1990 στην υπόθεση C-4/89, Comune di Carpaneto Piacentino κ.λπ., Συλλογή 1990, σ. Ι-1869, σκέψη 8, και της 6ης Φεβρουαρίου 1997 στην υπόθεση C-247/95, Marktgemeinde Welden, Συλλογή 1997, σ. Ι-779, σκέψη 17), ως δραστηριότητες που ασκούνται με την ιδιότητα της δημόσιας εξουσίας, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας, νοούνται εκείνες των οργανισμών δημοσίου δικαίου στο πλαίσιο του ιδιαιτέρου νομικού καθεστώτος που ισχύει γι' αυτούς, αποκλειομένων των δραστηριοτήτων τους που ασκούν υπό τις ίδιες νομικές προϋποθέσεις με εκείνες που ισχύουν για τους ιδιώτες επιχειρηματίες.
39 Ενόψει της ως άνω νομολογίας, είναι απορριπτέα η άποψη της Επιτροπής, όπως εκτίθεται στη σκέψη 25 της παρούσας αποφάσεως, σύμφωνα με την οποία ένας οργανισμός ενεργεί «ως δημόσια εξουσία» μόνον ως προς τις δραστηριότητες οι οποίες εμπίπτουν στη δημόσια εξουσία, κατά την αυστηρή του όρου έννοια, και στις οποίες δεν περιλαμβάνεται η δραστηριότητα της διαθέσεως προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων.
40 Η Επιτροπή, η νομική προσέγγιση της οποίας δεν έπεισε το Δικαστήριο, δεν απέδειξε, ούτε καν επιδίωξε να αποδείξει, ότι στην προκειμένη περίπτωση οι επίδικοι επιχειρηματίες ενεργούν υπό τις αυτές προϋποθέσεις με τον ιδιώτη επιχειρηματία, κατά την έννοια της νομολογίας του Δικαστηρίου. Αντίθετα, η Ιρλανδία κατέβαλε προσπάθεια να αποδείξει ότι η επίδικη δραστηριότητα ασκείται από τους επιχειρηματίες αυτούς στο πλαίσιο του νομικού καθεστώτος που ισχύει για την περίπτωσή τους, κατά την έννοια της ίδιας νομολογίας.
41 Επομένως, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι η Επιτροπή δεν προσκόμισε στο Δικαστήριο τα στοιχεία που θα του επέτρεπαν να δεχθεί την ύπαρξη της φερόμενης παραβάσεως ενόψει της προϋποθέσεως που απαιτεί την άσκηση δραστηριότητας υπό την ιδιότητα της δημόσιας εξουσίας.
42 άντως, όπως υπενθυμίζεται και στη σκέψη 37 της παρούσας αποφάσεως, ο προβλεπόμενος στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας κανόνας της μη υπαγωγής στον φόρο προϋποθέτει, πέραν του ότι η δραστηριότητα πρέπει να ασκείται ως δημόσια εξουσία, την άσκησή της εκ μέρους οργανισμού δημοσίου δικαίου.
43 Επί του σημείου αυτού, το Δικαστήριο έκρινε ότι δραστηριότητα ασκούμενη από ιδιώτη δεν απαλλάσσεται του ΦΑ λόγω απλώς και μόνον του γεγονότος ότι έγκειται στη διενέργεια πράξεων που συγκαταλέγονται μεταξύ των προνομιών της δημόσιας εξουσίας (προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, σκέψη 21, και προαναφερθείσα απόφαση Ayuntamiento de Sevilla, σκέψη 19). Το Δικαστήριο συνήγαγε περαιτέρω, στη σκέψη 20 της αποφάσεως Ayuntamiento de Sevilla που προαναφέρθηκε, ότι, άπαξ και ένας δήμος αναθέσει τη δραστηριότητα της εισπράξεως φόρων σε ανεξάρτητο τρίτο, δεν έχει εφαρμογή η εξαίρεση που προβλέπεται στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας. Ομοίως, το Δικαστήριο έκρινε, στη σκέψη 22 της προαναφερθείσας αποφάσεως Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, ότι, ακόμα και αν θεωρούνταν ότι οι συμβολαιογράφοι και δικαστικοί επιμελητές ασκούν, στα πλαίσια των δημόσιων καθηκόντων τους, προνομίες δημόσιας εξουσίας δυνάμει δημόσιου διορισμού, αυτό δεν σημαίνει ότι μπορούν να τύχουν της προβλεπόμενης στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας απαλλαγής, δεδομένου ότι ασκούν τις δραστηριότητες αυτές όχι ως οργανισμοί δημοσίου δικαίου, εφόσον δεν είναι ενσωματωμένοι στην οργάνωση της δημόσιας διοικήσεως, αλλά υπό τη μορφή ανεξάρτητης οικονομικής δραστηριότητας που ασκείται στο πλαίσιο ελεύθερου επαγγέλματος.
44 Στην προκειμένη περίπτωση, δεν αμφισβητείται ότι στην Ιρλανδία η δραστηριότητα που έγκειται στη διάθεση οδικής υποδομής στους χρήστες έναντι καταβολής διοδίων ασκείται από επιχειρηματίες του ιδιωτικού δικαίου. Επομένως, δεν μπορεί να τύχει εφαρμογής η προβλεπόμενη στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας απαλλαγή.
45 άντως, η Ιρλανδική Κυβέρνηση εκτιμά ότι η διάθεση προς χρήση οδικών υποδομών έναντι καταβολής διοδίων αντιστοιχεί, εν πάση περιπτώσει, σε «μίσθωση ακινήτων», κατά την έννοια του άρθρου 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της έκτης οδηγίας, οπότε η ως άνω παροχή απαλλάσσεται της καταβολής του ΦΑ δυνάμει της σχετικής διατάξεως.
46 Κατά την Ιρλανδική Κυβέρνηση, στον βαθμό που ο ΦΑ είναι φόρος επί των προμηθειών αγαθών και των παροχών υπηρεσιών, το ερώτημα που πρέπει να τεθεί είναι τι επιτυγχάνεται κυρίως έναντι της καταβολής του τιμήματος. Σε περίπτωση πληρωμής διοδίων, το κύριο πλεονέκτημα που επιτυγχάνεται είναι το δικαίωμα διελεύσεως της υπαγομένης σε διόδια οδού, οπότε η πράξη εμπίπτει στο άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο β_.
47 Συγκεκριμένα, σε αντίθεση προς την άποψη που υποστηρίζει η Επιτροπή, η έννοια της μισθώσεως, κατά το άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της έκτης οδηγίας, δεν προϋποθέτει την ύπαρξη αποκλειστικού δικαιώματος καταλήψεως. Ως προς την απαιτούμενη συγκεκριμένη διάρκεια ασκήσεως του δικαιώματος χρήσεως του εν λόγω αγαθού, η προϋπόθεση αυτή πληρούται στον βαθμό που η χρονική περίοδος είναι εκείνη που χρειάζεται ο οδηγός για να διασχίσει την οδό ή τη γέφυρα που υπόκειται σε διόδια. Η έννοια της μισθώσεως διακρίνεται από την ιδέα της αγρομισθώσεως, κατά την ίδια διάταξη, εφόσον η δεύτερη σημαίνει μακρότερη χρονική περίοδο από εκείνη της μισθώσεως.
48 Η Ιρλανδική Κυβέρνηση εκτιμά ότι η κατά το άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της έκτης οδηγίας μίσθωση εμπεριέχει, όπως και το ιρλανδικό δίκαιο, την εκχώρηση δικαιώματος διελεύσεως ή δουλείας επί εδάφους. Η Επιτροπή παρέλειψε να λάβει δεόντως υπόψη την έννοια της βραχυπρόθεσμης μισθώσεως (short term lettings) και επικεντρώθηκε εσφαλμένα στη μίσθωση αγαθών (leasing of property).
49 Τέλος, το γεγονός ότι η έννοια της μισθώσεως ακινήτων δεν συνεπάγεται πάντοτε, σε αντίθεση προς όσα υποστηρίζει η Επιτροπή, κλασική σχέση κυρίου/μισθωτή, όπως συνάγεται από την οικονομία του άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της ίδιας της έκτης οδηγίας, η οποία απαριθμεί τέσσερις δραστηριότητες εξαιρούμενες από την προβλεπόμενη απαλλαγή, αυτό σημαίνει ότι οι απαριθμούμενες δραστηριότητες - μεταξύ των οποίων καταλέγεται η μίσθωση χώρων για τη στάθμευση οχημάτων - συνιστούν αφεαυτών μορφές αγρομισθώσεως ή μισθώσεως ακινήτων.
50 Η Ιρλανδική Κυβέρνηση εκτιμά ότι η φύση της πράξεως που συνίσταται σε πληρωμή για τη στάθμευση αυτοκινήτου είναι όλως παρεμφερής προς την πράξη που συνίσταται στην καταβολή διοδίου. Ενόψει των ομοιοτήτων αυτών και δεδομένου ότι, σύμφωνα με την έκτη οδηγία, η έννοια της μισθώσεως ακινήτων εμπεριέχει ρητώς τις προσφερόμενες υπηρεσίες έναντι καταβολής τελών σταθμεύσεως, είναι εύλογο να συνάγεται εξ αυτού ότι το ίδιο συμπέρασμα ισχύει και όσον αφορά τις παρεχόμενες υπηρεσίες έναντι καταβολής διοδίου.
51 ρέπει να υπογραμμιστεί ευθύς εξαρχής ότι, κατά πάγια νομολογία, οι προβλεπόμενες στο άρθρο 13 της έκτης οδηγίας απαλλαγές αποτελούν αυτοτελείς έννοιες του κοινοτικού δικαίου (βλ., ιδίως, αποφάσεις της 15ης Ιουνίου 1989 στην υπόθεση 348/87, Stichting Uitvoering Financiële Acties, Συλλογή 1989, σ. 1737, σκέψη 11, της 11ης Αυγούστου 1995 στην υπόθεση C-453/93, Bulthuis-Griffioen, Συλλογή 1995, σ Ι-2341, σκέψη 18, και της 5ης Ιουνίου 1997 στην υπόθεση C-2/95, SDC, Συλλογή 1997, σ. Ι-3017, σκέψη 21). Επομένως, επιβάλλεται ο κοινοτικός ορισμός τους.
52 Επίσης κατά πάγια νομολογία, οι όροι που χρησιμοποιούνται για τον καθορισμό των απαλλαγών του άρθρου 13 της έκτης οδηγίας πρέπει να ερμηνεύονται στενά, δεδομένου ότι οι απαλλαγές αυτές αποτελούν παρεκκλίσεις από τη γενική αρχή σύμφωνα με την οποία ο ΦΑ επιβάλλεται για κάθε παροχή υπηρεσιών πραγματοποιούμενη εξ επαχθούς αιτίας από υποκείμενο στον φόρο (βλ., ιδίως, τις προαναφερθείσες αποφάσεις Stichting Uitvoering Financiële Acties, σκέψη 13, Bulthuis-Griffioen, σκέψη 19, SDC, σκέψη 20, καθώς και απόφαση της 7ης Σεπτεμβρίου 1999 στην υπόθεση C-216/97, Gregg, Συλλογή 1999, σ. Ι-4947, σκέψη 12).
53 Συναφώς, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι η διατύπωση του άρθρου 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της έκτης οδηγίας ουδόλως διευκρινίζει το περιεχόμενο των όρων «αγρομίσθωση» ή «μίσθωση ακινήτων».
54 Ασφαλώς, η έννοια «μίσθωση ακινήτων», κατά την ως άνω διάταξη, είναι από ορισμένες επόψεις ευρύτερη εκείνης των διαφόρων εθνικών δικαίων. Η διάταξη αυτή καταλαμβάνει, ιδίως, προκειμένου να αποκλείεται η απαλλαγή, τη σύμβαση ξενοδόχου («πράξεις παροχής καταλύματος (...) στο πλαίσιο του ξενοδοχειακού τομέα»), η οποία δεν λογίζεται, στα πλαίσια ορισμένων εθνικών δικαίων, ως σύμβαση μισθώσεως, λαμβανομένου υπόψη ότι προέχουν οι παρεχόμενες από τον ξενοδόχο υπηρεσίες και ο έλεγχος που ο τελευταίος ασκεί επί της χρήσεως του ακινήτου από τους πελάτες.
55 άντως, πέραν των ειδικών περιπτώσεων στις οποίες αναφέρεται ρητώς το άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο β_, της έκτης οδηγίας, η έννοια «μίσθωση ακινήτων» πρέπει να αποτελεί αντικείμενο στενής ερμηνείας. ράγματι, όπως υπενθυμίζεται στη σκέψη 52 της παρούσας αποφάσεως, αποτελεί εξαίρεση από το γενικό καθεστώς του ΦΑ που καθιερώνει η οικεία οδηγία.
56 Επομένως, στην ως άνω έννοια δεν περιλαμβάνονται συμβάσεις χαρακτηριζόμενες, όπως εν προκειμένω, από το γεγονός ότι δεν λαμβάνεται υπόψη η διάρκεια της χρήσεως του ακινήτου, ουσιώδες στοιχείο της συμβάσεως μισθώσεως, στα πλαίσια της εκφράσεως της βουλήσεως των συμβαλλομένων μερών.
57 ράγματι, στην περίπτωση της διαθέσεως προς χρήση οδικής υποδομής, εκείνο που ενδιαφέρει τον χρήστη είναι η δυνατότητα που του παρέχεται να πραγματοποιήσει συγκεκριμένη διαδρομή κατά τρόπον ταχύ και με μεγαλύτερη ασφάλεια. Η διάρκεια χρήσεως της οδικής υποδομής δεν λαμβάνεται υπόψη από τους συμβαλλομένους, ιδίως προς τον σκοπό του καθορισμού της τιμής.
58 Ενόψει του συνόλου των προεκτεθέντων, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι η Ιρλανδία, μη επιβάλλοντας τον ΦΑ στα διόδια που εισπράττονται για τη χρήση των οδών και γεφυρών ως αντιπαροχή της παρεχομένης στους χρήστες υπηρεσίας, δοθέντος ότι η υπηρεσία αυτή δεν παρέχεται από οργανισμό δημοσίου δικαίου, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 2 και 4 της ως άνω οδηγίας.
Επί της δευτέρας αιτιάσεως
59 Η Επιτροπή υπενθυμίζει ότι οι κοινοτικοί κανόνες που αφορούν την είσπραξη των ιδίων πόρων ΦΑ παρατίθενται στον κανονισμό 1553/89, ο οποίος αντικατέστησε, από 1ης Ιανουαρίου 1989, τον τροποποιηθέντα κανονισμό 2892/77.
60 Συναφώς, η Επιτροπή υπογραμμίζει ότι, οσάκις ο υποκείμενος στον φόρο διενεργεί πράξη εμπίπτουσα στα άρθρα 2 και 4 της έκτης οδηγίας, ο τελικός καταναλωτής της συγκεκριμένης παραδόσεως ή παροχής υπηρεσιών οφείλει τον ΦΑ και ότι, συνακόλουθα, οι διατάξεις που αφορούν στην καταβολή των ιδίων πόρων ΦΑ ισχύουν για το κράτος μέλος στο οποίο εισπράχθηκε ο ΦΑ.
61 Η Επιτροπή εκτιμά ότι, όταν συντρέχει περίπτωση παραβάσεως της έκτης οδηγίας και, επομένως, όταν μειώνεται η βάση υπολογισμού των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ, πρέπει να πιστώνεται με το ποσόν των ιδίων πόρων που οφείλεται λόγω του εισπρακτέου φόρου, διότι άλλως θα υφίστατο οικονομική ζημία που θα έπρεπε να αποκατασταθεί από συνεισφορά εκ του ακαθαρίστου εθνικού προϊόντος. Η παράβαση αυτή θα προκαλούσε, επομένως, οικονομική ζημία στα άλλα κράτη μέλη και ως εκ τούτου θα συνιστούσε παραβίαση της αρχής της ισότητας.
62 Όσον αφορά την καταβολή τόκων υπερημερίας, η Επιτροπή υπενθυμίζει ότι, σύμφωνα με το Δικαστήριο, οι προβλεπόμενοι στο άρθρο 11 του κανονισμού 1552/89 τόκοι υπερημερίας οφείλονται για «κάθε καθυστέρηση» και είναι απαιτητοί ανεξαρτήτως του λόγου για τον οποίο η εγγραφή στον λογαριασμό της Επιτροπής έγινε με καθυστέρηση (βλ., επί παραδείγματι, απόφαση της 22ας Φεβρουαρίου 1989 στην υπόθεση 54/87, Επιτροπή κατά Ιταλίας, Συλλογή 1989, σ. 385, σκέψη 12).
63 Η Επιτροπή φρονεί ότι έταξε στην Ιρλανδική Κυβέρνηση τις αναγκαίες προθεσμίες για τον τερματισμό της παραβάσεως και ότι επέστησε την προσοχή της επί του γεγονότος ότι, από τις 31 Μαρτίου 1988, θα οφείλονταν τόκοι υπερημερίας για τα ποσά των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ που δεν κατέβαλε η Ιρλανδία λόγω της μη επιβολής ΦΑ στα διόδια των οδών.
64 Επιβάλλεται η υπόμνηση ότι, δυνάμει του άρθρου 1 του κανονισμού 1553/89, οι ίδιοι πόροι εκ του ΦΑ προκύπτουν από την εφαρμογή του ενιαίου συντελεστή στη βάση που προσδιορίζεται σύμφωνα με τον ίδιο κανονισμό και ότι, σύμφωνα με το άρθρο 2, παράγραφος 1, του κανονισμού, η ως άνω βάση καθορίζεται από τις φορολογητέες πράξεις που αναφέρονται στο άρθρο 2 της έκτης οδηγίας.
65 Στον βαθμό που τα εισπραττόμενα λόγω της χρήσεως ορισμένων οδικών υποδομών στην Ιρλανδία διόδια δεν υπήχθησαν σε ΦΑ, δεν ελήφθησαν υπόψη τα αντίστοιχα ποσά για τον καθορισμό της βάσεως των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ, οπότε η Ιρλανδία παραβίασε επίσης, στον ίδιο βαθμό, την κανονιστική ρύθμιση σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων.
66 Εξάλλου, η αξίωση της Επιτροπής περί καταβολής τόκων υπερημερίας θεμελιώνεται στο άρθρο 11 του κανονισμού 1552/89. Όπως η ίδια υπενθύμισε ορθώς, οι τόκοι υπερημερίας είναι απαιτητοί ανεξαρτήτως του λόγου για τον οποίο η εγγραφή στον λογαριασμό της Επιτροπής έγινε με καθυστέρηση (βλ., ιδίως, προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Ιταλίας, σκέψη 12).
67 Εντούτοις, η Ιρλανδική Κυβέρνηση αντικρούει ότι τα άρθρα 9 του κανονισμού 1553/89 και 11 του κανονισμού 1552/89 παρέχουν στην Επιτροπή το δικαίωμα να απαιτεί πρόσθετες καταβολές και τόκους υπερημερίας μόνον αν η παράβαση της κοινοτικής νομοθεσίας έχει ως συνέπεια την καταβολή ανεπαρκούς, από απόψεως ιδίων πόρων των Κοινοτήτων, ποσού. Αυτό, όμως, δεν συμβαίνει στην προκειμένη περίπτωση.
68 Συγκεκριμένα, αφενός, αρχής γενομένης από του έτους 1988, η εισφορά της Ιρλανδίας στους ιδίους πόρους των Κοινοτήτων μειώθηκε σύμφωνα με τις αποφάσεις 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ του Συμβουλίου, της 24ης Ιουνίου 1988, σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων (ΕΕ L 185, σ. 24), και 94/728/ΕΚ, Ευρατόμ του Συμβουλίου, της 31ης Οκτωβρίου 1994, σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων (ΕΕ L 293, σ. 9), καθώς και το απορρέον συναφώς συνολικό ποσό που καταβάλλεται ετησίως. Αφετέρου, καίτοι, όσον αφορά τα έτη 1985 έως 1987, το μη καταβληθέν τμήμα της εισφοράς της Ιρλανδίας στους ιδίους πόρους των Κοινοτήτων ανέρχεται σε 39 686 ιρλανδικές λίρες (IEP), η Ιρλανδία ζητεί τον συμψηφισμό του ποσού αυτού με το πλεόνασμα εκ της εισφοράς της του έτους 1984, το οποίο κατά την εκτίμησή της ανέρχεται σε 90 820 IEP, οπότε υπολείπεται οριστικά ποσόν ύψους 51 134 IEP υπέρ της Ιρλανδίας.
69 Συναφώς, αρκεί να υπογραμμιστεί ότι, καίτοι η εκτίμηση των οικονομικών συνεπειών από την ορθή εφαρμογή της έκτης οδηγίας πρέπει να γίνει κατά την εκτέλεση της παρούσας αποφάσεως, όπως δέχθηκε η Επιτροπή κατά την επ' ακροατηρίου συζήτηση, οι ως άνω συνέπειες δεν μπορούν σε καμία περίπτωση να θέσουν εν αμφιβόλω τη διαπίστωση που έγινε στη σκέψη 65 της παρούσας αποφάσεως ότι η Ιρλανδία δεν τήρησε, όσον αφορά τα εισπραττόμενα έναντι της διαθέσεως προς χρήση ορισμένων οδικών υποδομών διόδια, την κανονιστική ρύθμιση σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων.
70 άντως, επιβάλλεται η εξέταση του ζητήματος αν το γεγονός ότι μεταξύ της κοινοποιήσεως της αιτιολογημένης γνώμης και της ασκήσεως της παρούσας προσφυγής διέρρευσε χρονικό διάστημα πέραν της επταετίας έχει επίπτωση ως προς την έκταση της υποχρεώσεως της Ιρλανδίας να καταβάλει, ενδεχομένως, a posteriori ποσά δυνάμει της κανονιστικής ρυθμίσεως σχετικά με τους ιδίους πόρους των Κοινοτήτων.
71 ράγματι, παρά το ότι ούτε η έκτη οδηγία (απόφαση της 19ης Νοεμβρίου 1998 στην υπόθεση C-85/97, SFI, Συλλογή 1998, σ. Ι-7447, σκέψη 25) ούτε η κανονιστική ρύθμιση σχετικά με τους ιδίους πόρους των Κοινοτήτων προβλέπουν προθεσμία παραγραφής αφορώσα την είσπραξη του ΦΑ, η θεμελιώδης επιταγή της ασφαλείας δικαίου αντιτίθεται, πάντως, στη δυνατότητα της Επιτροπής να καθυστερεί, στο πλαίσιο διαδικασίας αναγνωρίσεως παραβάσεως σκοπούσας στην a posteriori είσπραξη ιδίων πόρων, επ' αόριστον τη λήψη της αποφάσεως περί κινήσεως της ένδικης φάσεως της διαφοράς (βλ., mutatis mutandis, απόφαση της 14ης Ιουλίου 1972 στην υπόθεση 57/69, ACNA κατά Επιτροπής, Συλλογή τόμος 1972-1973, σ. 217, σκέψη 32).
72 Συναφώς, επιβάλλεται να υπομνηστεί ότι, σύμφωνα με το άρθρο 7, παράγραφος 1, του κανονισμού 1553/89, τα κράτη μέλη οφείλουν να υποβάλλουν στην Επιτροπή κατάσταση εμφανίζουσα το συνολικό ποσόν της βάσεως των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ, η οποία αντιστοιχεί στο προηγούμενο ημερολογιακό έτος και επί της οποίας εφαρμόζεται ο ενιαίος συντελεστής του άρθρου 1 του ιδίου κανονισμού, με σκοπό τον καθορισμό των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ.
73 Κατά το άρθρο 9, παράγραφος 1, του κανονισμού 1553/89, οι για οποιονδήποτε λόγο διορθώσεις των καταστάσεων κατά το άρθρο 7, παράγραφος 1, που αφορούν προηγούμενα οικονομικά έτη, πραγματοποιούνται με συμφωνία μεταξύ της Επιτροπής και του οικείου κράτους μέλους. Ελλείψει συμφωνίας με το κράτος μέλος και μετά νέα εξέταση, η Επιτροπή λαμβάνει τα μέτρα που κρίνει αναγκαία για την ορθή εφαρμογή του κανονισμού.
74 Το άρθρο 9, παράγραφος 2, του ιδίου κανονισμού ορίζει:
«Μετά τις 31 Ιουλίου του τετάρτου έτους που ακολουθεί ένα συγκεκριμένο οικονομικό έτος, η κατά το άρθρο 7, παράγραφος 1, ετήσια κατάσταση δεν μπορεί πλέον να διορθωθεί, παρά μόνον όσον αφορά τα σημεία που έχουν γνωστοποιηθεί πριν από την ημερομηνία αυτή είτε από την Επιτροπή είτε από το ενδιαφερόμενο κράτος μέλος.»
75 Η ως άνω διάταξη, η οποία δεν αφορά ασφαλώς την κατάσταση για την οποία κινήθηκε η διαδικασία αναγνωρίσεως παραβάσεως κατά το άρθρο 169 της Συνθήκης, είναι, μολοντούτο, δηλωτική των επιταγών ασφαλείας δικαίου στον τομέα του προϋπολογισμού εφόσον αποκλείει οποιαδήποτε διόρθωση πέραν των τεσσάρων οικονομικών ετών.
76 ρέπει να γίνει δεκτό ότι οι ίδιες θεωρήσεις ασφαλείας δικαίου δικαιολογούν κατ' αναλογία εφαρμογή του εξαγγελλομένου στην εν λόγω διάταξη κανόνα, εφόσον η Επιτροπή αποφασίζει να κινήσει διαδικασία αναγνωρίσεως παραβάσεως προκειμένου να επιτύχει την a posteriori καταβολή ιδίων πόρων εκ του ΦΑ.
77 Επομένως, η Επιτροπή, η οποία έλαβε την απόφαση περί ασκήσεως της παρούσας προσφυγής μόλις στις 21 Οκτωβρίου 1997, δεν νομιμοποιείται να απαιτήσει την a posteriori καταβολή των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ, προσαυξημένων με τους τόκους υπερημερίας, παρά από το οικονομικό έτος 1994 και εντεύθεν.
78 Ενόψει του συνόλου των προεκτεθέντων, πρέπει να αναγνωριστεί ότι η Ιρλανδία, μη θέτοντας στη διάθεση της Επιτροπής, ως ιδίους πόρους εκ του ΦΑ, τα αντιστοιχούντα στον ΦΑ ποσά που όφειλε να εισπράξει επί των διοδίων ως αντιπαροχής για τη χρήση των οδών και γεφυρών επί καταβολή διοδίων, πλέον τόκων υπερημερίας, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τους κανονισμούς 1553/89 και 1552/89.
Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα
Επί των δικαστικών εξόδων
79 Κατά το άρθρο 69, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, ο ηττηθείς διάδικος καταδικάζεται στα δικαστικά έξοδα, εφόσον υπήρξε σχετικό αίτημα του αντιδίκου. Επειδή η Επιτροπή ζήτησε την καταδίκη της Ιρλανδίας στα δικαστικά έξοδα και η τελευταία ηττήθηκε επί της ουσίας των ισχυρισμών της, πρέπει να καταδικαστεί στα δικαστικά έξοδα.
Διατακτικό
Για τους λόγους αυτούς,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ,
αποφασίζει:
1) Η Ιρλανδία, μη επιβάλλοντας τον φόρο προστιθέμενης αξίας στα διόδια που εισπράττονται για τη χρήση των οδών και γεφυρών επί καταβολή διοδίων ως αντιπαροχής για την παρεχόμενη στους χρήστες υπηρεσία, δοθέντος ότι η υπηρεσία αυτή δεν παρέχεται από οργανισμό δημοσίου δικαίου, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, και μη θέτοντας στη διάθεση της Επιτροπής των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, ως ιδίους πόρους εκ του φόρου προστιθέμενης αξίας, τα αντιστοιχούντα στον φόρο ποσά που όφειλε να εισπράξει επί των διοδίων, πλέον τόκων υπερημερίας, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 2 και 4 της εν λόγω οδηγίας και από τους κανονισμούς (ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1553/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για το ομοιόμορφο οριστικό καθεστώς εισπράξεως των ιδίων πόρων που προέρχονται από τον φόρο προστιθεμένης αξίας, και 1552/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για την εφαρμογή της αποφάσεως 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ, για το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων.
2) Καταδικάζει την Ιρλανδία στα δικαστικά έξοδα.
Full & Egal Universal Law Academy