Περίληψη
Διάδικοι
Σκεπτικό της απόφασης
Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα
Διατακτικό
Λέξεις κλειδιά
1. Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Φόροι κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας - αροχή υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας - Έννοια - Διάθεση προς χρήση οδικών υποδομών έναντι καταβολής διοδίων - Εμπίπτει
(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρο 2, σημ. 1)
2. Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Φόροι κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας - Υποκείμενοι στον φόρο - Οργανισμοί δημοσίου δικαίου - Δεν υπόκεινται στον φόρο για τις δραστηριότητες που ασκούν ως δημόσια αρχή - Έννοια
(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρο 4 § 5)
Περίληψη
1. Η διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων συνιστά παροχή υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας, κατά την έννοια του άρθρου 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας 77/388 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών. ράγματι, η χρήση της οδικής υποδομής υπόκειται σε διόδια, το ύψος των οποίων είναι συνάρτηση, ιδίως, της κατηγορίας του χρησιμοποιουμένου οχήματος και της διανυομένης αποστάσεως. Επομένως, υφίσταται άμεση και αναγκαία σχέση μεταξύ της παρεχόμενης υπηρεσίας και της λαμβανόμενης χρηματικής αντιπαροχής.
( βλ. σκέψεις 30-31 )
2. Για την εφαρμογή του κανόνα της απαλλαγής από τον φόρο προστιθέμενης αξίας των οργανισμών δημοσίου δικαίου, όσον αφορά τις δραστηριότητες ή πράξεις που πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας 77/388 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών πρέπει να πληρούνται σωρευτικώς δύο προϋποθέσεις, ήτοι η άσκηση δραστηριοτήτων από οργανισμό δημοσίου δικαίου και η άσκηση δραστηριοτήτων που διενεργούνται ως δημόσια εξουσία. Όσον αφορά τη δεύτερη προϋπόθεση, ως δραστηριότητες που ασκούνται με την ιδιότητα της δημόσιας εξουσίας νοούνται εκείνες των οργανισμών δημοσίου δικαίου στο πλαίσιο του ιδιαιτέρου νομικού καθεστώτος που ισχύει γι' αυτούς, αποκλειομένων των δραστηριοτήτων τους που ασκούν υπό τις ίδιες νομικές προϋποθέσεις με εκείνες που ισχύουν για τους ιδιώτες επιχειρηματίες.
( βλ. σκέψεις 34-35 )
Διάδικοι
Στην υπόθεση C-260/98,
Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από τον Δ. Γκουλούση, νομικό σύμβουλο, και την H. Michard, μέλος της Νομικής Υπηρεσίας, με αντίκλητο στο Λουξεμβούργο τον C. Gómez de la Cruz, μέλος της Noμικής Yπηρεσίας, Centre Wagner, Kirchberg,
προσφεύγουσα,
κατά
Ελληνικής Δημοκρατίας, εκπροσωπουμένης από τον . Μυλωνόπουλο, αναπληρωτή νομικό σύμβουλο στην ειδική νομική υπηρεσία - τμήμα ευρωπαϊκού δικαίου του Υπουργείου Εξωτερικών, και την Α. Ροκοφύλλου, εισηγήτρια στην ίδια υπηρεσία, με τόπο επιδόσεων στο Λουξεμβούργο την ρεσβεία της Ελλάδος, 117, Val Sainte-Croix,
καθής,
που έχει ως αντικείμενο να αναγνωριστεί ότι η Ελληνική Δημοκρατία, μη επιβάλλοντας, κατά παράβαση των άρθρων 2 και 4 της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49), τον φόρο προστιθέμενης αξίας στα διόδια που καταβάλλουν οι χρήστες ως αντιπαροχή της παρεχόμενης προς αυτούς υπηρεσίας, η οποία συνίσταται στη διάθεση των αυτοκινητοδρόμων και άλλων έργων οδικής υποδομής, και αποφεύγοντας κατ' αυτόν τον τρόπο την καταβολή των ιδίων πόρων και των τόκων που οφείλονται δυνάμει των κανονισμών (ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1552/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για την εφαρμογή της αποφάσεως 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ, σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων (ΕΕ L 155, σ. 1), και 1553/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για το ομοιόμορφο οριστικό καθεστώς εισπράξεως των ιδίων πόρων που προέρχονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΕΕ L 155, σ. 9), παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΚ,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ,
συγκείμενο από τους G. C. Rodríguez Iglesias, ρόεδρο, J. C. Moitinho de Almeida (εισηγητή), L. Sevón και R. Schintgen, προέδρους τμήματος, P. J. G. Kapteyn, C. Gulmann, J.-P. Puissochet, P. Jann, H. Ragnemalm, Β. Σκουρή και F. Macken, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: S. Alber
γραμματέας: D. Louterman-Hubeau και H. A. Rühl, κύριοι υπάλληλοι διοικήσεως,
έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,
αφού άκουσε τις αγορεύσεις των διαδίκων κατά τη συνεδρίαση της 23ης Νοεμβρίου 1999,
αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 27ης Ιανουαρίου 2000,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
Σκεπτικό της απόφασης
1 Με δικόγραφο που κατέθεσε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 16 Ιουλίου 1998, η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων άσκησε, δυνάμει του άρθρου 169 της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρου 226 ΕΚ), προσφυγή με την οποία ζητεί να αναγνωριστεί ότι η Ελληνική Δημοκρατία, μη επιβάλλοντας, κατά παράβαση των άρθρων 2 και 4 της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49, στο εξής: έκτη οδηγία), τον φόρο προστιθέμενης αξίας (στο εξής: ΦΑ) στα διόδια που καταβάλλουν οι χρήστες ως αντιπαροχή της παρεχόμενης προς αυτούς υπηρεσίας, η οποία συνίσταται στη διάθεση των αυτοκινητοδρόμων και άλλων έργων οδικής υποδομής, και αποφεύγοντας κατ' αυτόν τον τρόπο την καταβολή των ιδίων πόρων και των τόκων που οφείλονται δυνάμει των κανονισμών (ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1552/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για την εφαρμογή της αποφάσεως 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ, σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων (ΕΕ L 155, σ. 1), και 1553/89 του Συμβουλίου, της 29ης Μα_ου 1989, για το ομοιόμορφο οριστικό καθεστώς εισπράξεως των ιδίων πόρων που προέρχονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΕΕ L 155, σ. 9), παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΚ.
Νομικό πλαίσιο
2 Κατά το άρθρο 2 της έκτης οδηγίας:
«Στον φόρο προστιθέμενης αξίας υπόκεινται:
1. οι παραδόσεις αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας υπό υποκειμένου στον φόρο που ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτήν·
2. οι εισαγωγές αγαθών.»
3 Κατά το άρθρο 4, παράγραφοι 1, 2 και 5, της έκτης οδηγίας:
«1. Θεωρείται ως "υποκείμενος στον φόρο" οποιοσδήποτε ασκεί, κατά τρόπο ανεξάρτητο και σε οποιονδήποτε τόπο, μια από τις οικονομικές δραστηριότητες που αναφέρονται στην παράγραφο 2, ανεξαρτήτως του επιδιωκομένου σκοπού ή των αποτελεσμάτων της δραστηριότητας αυτής.
2. Οικονομικές δραστηριότητες, κατά την έννοια της παραγράφου 1, είναι όλες οι δραστηριότητες του παραγωγού, του εμπόρου ή του παρέχοντος υπηρεσίες, περιλαμβανομένων και των δραστηριοτήτων εξορύξεως, των γεωργικών δραστηριοτήτων καθώς και των δραστηριοτήτων των ελευθέρων επαγγελμάτων ή των εξομοιουμένων προς αυτές. Ως οικονομική δραστηριότητα θεωρείται επίσης η εκμετάλλευση ενσώματου ή άυλου αγαθού, προς τον σκοπό αντλήσεως εσόδων διαρκούς χαρακτήρα.
(...)
5. Τα κράτη, οι περιφέρειες, οι νομοί, οι δήμοι και κοινότητες και οι λοιποί οργανισμοί δημοσίου δικαίου δεν θεωρούνται ως υποκείμενοι στον φόρο για τις δραστηριότητες ή πράξεις τις οποίες πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία, έστω και αν, επ' ευκαιρία αυτών των δραστηριοτήτων ή πράξεων, εισπράττουν δικαιώματα, τέλη, εισφορές ή άλλες επιβαρύνσεις.
Εντούτοις, όταν πραγματοποιούν τέτοιες δραστηριότητες ή πράξεις, πρέπει να θεωρούνται ως υποκείμενοι σε φόρο για τις δραστηριότητες ή πράξεις αυτές, κατά το μέτρο που η μη υπαγωγή τους στον φόρο θα οδηγούσε σε σημαντικές στρεβλώσεις των όρων του ανταγωνισμού.
Οπωσδήποτε, οι προαναφερθέντες οργανισμοί θεωρούνται ως υποκείμενοι σε φόρο, ιδίως για τις πράξεις που απαριθμούνται στο παράρτημα Δ, και κατά το μέτρο που οι πράξεις αυτές δεν είναι αμελητέες.
Τα κράτη μέλη δύνανται να θεωρούν ως δραστηριότητες δημόσιας εξουσίας τις δραστηριότητες των προαναφερθέντων οργανισμών που απαλλάσσονται δυνάμει των άρθρων 13 ή 28.»
4 Είναι βέβαιον ότι η δραστηριότητα που συνίσταται στη διάθεση προς χρήση μιας οδικής υποδομής διά της καταβολής διοδίων δεν εμπίπτει σε καμία από τις απαριθμούμενες στο παράρτημα Δ της έκτης οδηγίας πράξεις.
5 Ο κανονισμός 1553/89, ο οποίος αντικατέστησε από 1ης Ιανουαρίου 1989 τον κανονισμό (ΕΟΚ, Ευρατόμ, ΕΚΑΧ) 2892/77 του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της εφαρμογής, ως προς τους ιδίους πόρους που προέρχονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας, της αποφάσεως της 21ης Απριλίου 1970 περί αντικαταστάσεως των χρηματικών εισφορών των κρατών μελών από ιδίους πόρους των Κοινοτήτων (ΕΕ ειδ. έκδ. 01/002, σ. 70), όπως τροποποιήθηκε για τελευταία φορά με τον κανονισμό (ΕΚΑΧ, ΕΟΚ, Ευρατόμ) 3735/85 του Συμβουλίου, της 20ής Δεκεμβρίου 1985 (ΕΕ L 356, σ. 1), ορίζει στο άρθρο 1:
«Οι πόροι ΦΑ προκύπτουν από την εφαρμογή του ενιαίου συντελεστή που καθορίζεται σύμφωνα με την απόφαση 88/376/ΕΟΚ, Ευρατόμ, στη βάση που προσδιορίζεται σύμφωνα με τον παρόντα κανονισμό.»
6 Κατά το άρθρο 2, παράγραφος 1, του κανονισμού 1553/89:
«Η βάση των πόρων ΦΑ καθορίζεται από τις φορολογητέες πράξεις που αναφέρονται στο άρθρο 2 της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μα_ου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου επί της προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, όπως τροποποιήθηκε τελευταία με την απόφαση 84/386/ΕΟΚ, με εξαίρεση τις πράξεις που απαλλάσσονται σύμφωνα με τα άρθρα 13 έως 16 της εν λόγω οδηγίας.»
7 Ο κανονισμός 1552/89, ο οποίος άρχισε να ισχύει από 1ης Ιανουαρίου 1989 και ο οποίος κατάργησε τον κανονισμό (ΕΟΚ, Ευρατόμ, ΕΚΑΧ) 2891/77 του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της εφαρμογής της αποφάσεως της 21ης Απριλίου 1970 περί της αντικαταστάσεως των χρηματικών εισφορών των κρατών μελών από ιδίους πόρους των Κοινοτήτων (ΕΕ ειδ. έκδ. 01/002, σ. 64), όπως τροποποιήθηκε για τελευταία φορά με τον κανονισμό (ΕΚΑΧ, ΕΟΚ, Ευρατόμ) 1990/88 του Συμβουλίου, της 30ής Ιουνίου 1988 (ΕΕ L 176, σ. 1), ορίζει στο άρθρο 9, παράγραφος 1:
«Σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στο άρθρο 10, το ποσόν των ιδίων πόρων πιστώνεται από κάθε κράτος μέλος στον λογαριασμό που έχει ανοιχθεί για το σκοπό αυτό στο όνομα της Επιτροπής στο Δημόσιο Ταμείο του ή στον οργανισμό που έχει ορίσει.»
8 Κατά το άρθρο 11 του κανονισμού 1552/89:
«Κάθε καθυστέρηση στις εγγραφές του λογαριασμού που αναφέρεται στο άρθρο 9, παράγραφος 1, δημιουργεί, για το συγκεκριμένο κράτος μέλος, την υποχρέωση καταβολής τόκων με επιτόκιο ίσο προς το επιτόκιο που εφαρμόζεται, κατά την ημέρα εκπνοής της προθεσμίας, στη χρηματαγορά του οικείου κράτους μέλους για τις βραχυπρόθεσμες χρηματοδοτήσεις, προσαυξημένο κατά δύο μονάδες. Το επιτόκιο αυτό αυξάνεται κατά 0,25 μονάδες ανά μήνα καθυστερήσεως. Το αυξημένο κατ' αυτόν τον τρόπο επιτόκιο εφαρμόζεται για όλη την περίοδο υπερημερίας.»
Η προ της ασκήσεως της προσφυγής διαδικασία
Επί της διαδικασίας που αφορά την έκτη οδηγία
9 Με έγγραφο της 12ης Αυγούστου 1987, η Επιτροπή κάλεσε την Ελληνική Δημοκρατία να προσαρμόσει τη νομοθεσία της περί διοδίων προς τις διατάξεις του άρθρου 2 της έκτης οδηγίας.
10 Με έγγραφο οχλήσεως της 20ής Απριλίου 1988, η Επιτροπή κάλεσε, σύμφωνα με την προβλεπόμενη στο άρθρο 169 της Συνθήκης διαδικασία, την Ελληνική Κυβέρνηση να της υποβάλει τις παρατηρήσεις της επί της φερόμενης παραβάσεως της έκτης οδηγίας λόγω μη επιβολής ΦΑ στα διόδια αυτοκινητοδρόμων.
11 Οι ελληνικές αρχές απάντησαν στις 4 Ιουλίου 1988 ότι τα διόδια αποτελούσαν έμμεσο φόρο και ότι, συνακόλουθα, η είσπραξή τους συνιστούσε πράξη της δημόσιας αρχής στο πλαίσιο της ασκήσεως της δημόσιας εξουσίας και ως τοιαύτη δεν ενέπιπτε στο πεδίο εφαρμογής του ΦΑ.
12 Θεωρώντας τις εκ μέρους των ελληνικών αρχών διευκρινίσεις ως μη πειστικές, η Επιτροπή απηύθυνε στις 8 Αυγούστου 1989 προς την Ελληνική Κυβέρνηση αιτιολογημένη γνώμη, σύμφωνα με την οποία η Ελληνική Δημοκρατία δεν τηρούσε τις απορρέουσες από την έκτη οδηγία υποχρεώσεις της, μη επιβάλλοντας τον ΦΑ στα διόδια που εισπράττονται ως αντιπαροχή για τη χρήση των οδικών υποδομών. Κατόπιν αυτού, η Επιτροπή κάλεσε το οικείο κράτος μέλος να λάβει, εντός προθεσμίας δύο μηνών, τα αναγκαία μέτρα συμμορφώσεώς του προς τις υποχρεώσεις του.
13 Με έγγραφο της 21ης Νοεμβρίου 1989, οι ελληνικές αρχές απάντησαν ότι ενέμεναν στην άποψή τους ότι η έκτη οδηγία δεν απαγορεύει τη μη υπαγωγή των εισπραττομένων διοδίων στον ΦΑ.
Επί της διαδικασίας που αφορά το σύστημα των ιδίων πόρων
14 Με έγγραφο της 24ης Οκτωβρίου 1989, η Επιτροπή επέστησε την προσοχή της Ελληνικής Κυβερνήσεως στο ότι η παράβαση της έκτης οδηγίας, απόρροια της μη υπαγωγής στον ΦΑ των διοδίων αυτοκινητοδρόμων, είχε ως συνέπεια την αδικαιολόγητη μείωση των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων. Η Επιτροπή κάλεσε την Ελληνική Κυβέρνηση να καταβάλει τα οφειλόμενα για τα οικονομικά έτη 1987 και 1988 ποσά, προσαυξημένα με τους τόκους υπερημερίας. Εξάλλου, η Επιτροπή ζήτησε για κάθε οικονομικό έτος οι ίδιοι πόροι να τίθενται στη διάθεσή της το αργότερο την πρώτη εργάσιμη ημέρα του Δεκεμβρίου του επόμενου οικονομικού έτους, προσαυξημένοι με τόκους υπερημερίας από την ημερομηνία αυτή.
15 Με την από 31 Ιανουαρίου 1990 απάντησή τους, οι ελληνικές αρχές αμφισβήτησαν το βάσιμο των αξιώσεων αυτών, στηριζόμενες στους ίδιους ισχυρισμούς που είχαν επικαλεστεί απαντώντας στο έγγραφο οχλήσεως και στην αιτιολογημένη γνώμη της Επιτροπής στο πλαίσιο της σχετικής με τη μη τήρηση της έκτης οδηγίας διαδικασίας.
16 Με έγγραφο οχλήσεως της 21ης Ιουνίου 1990, η Επιτροπή κάλεσε την Ελληνική Κυβέρνηση να της υποβάλει τις παρατηρήσεις της επί της φερόμενης παραβάσεως.
17 Δεδομένου ότι δεν έλαβε απάντηση από τις ελληνικές αρχές, η Επιτροπή απηύθυνε, με έγγραφο της 6ης Μα_ου 1992, αιτιολογημένη γνώμη προς την Ελληνική Κυβέρνηση, καλώντας την να λάβει, εντός προθεσμίας δύο μηνών, τα αναγκαία μέτρα συμμορφώσεώς της με τις υποχρεώσεις της για την καταβολή των ιδίων πόρων.
18 Με έγγραφο της 10ης Σεπτεμβρίου 1992, η Ελληνική Δημοκρατία απάντησε ότι το αίτημα της Επιτροπής δεν επρόκειτο να έχει θετική συνέχεια.
19 Υπό τις συνθήκες αυτές, η Επιτροπή αποφάσισε να ασκήσει την παρούσα προσφυγή με αντικείμενο τόσο τη φερόμενη παράβαση των διατάξεων της έκτης οδηγίας όσο και τις επιπτώσεις της παραβάσεως αυτής επί της καταβολής των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων.
Επί της ουσίας
20 Με την προσφυγή της, η Επιτροπή προσάπτει στην Ελληνική Δημοκρατία, αφενός, ότι δεν τήρησε τις διατάξεις της έκτης οδηγίας, μη επιβάλλοντας ΦΑ στα εισπραττόμενα υπό τύπον αντιπαροχής διόδια έναντι της χρήσεως αυτοκινητοδρόμων και λοιπών οδικών υποδομών, και, αφετέρου, ότι παραβίασε την κανονιστική ρύθμιση σχετικά με το σύστημα των ιδίων πόρων των Κοινοτήτων, μη καταβάλλοντας στον κοινοτικό προϋπολογισμό τους ιδίους πόρους που προέρχονται από τον ΦΑ (στο εξής: ίδιοι πόροι ΦΑ) και αφορούν τα ποσά που θα έπρεπε να έχουν εισπραχθεί ως ΦΑ επί των διοδίων.
Επί της πρώτης αιτιάσεως
21 Κατά την Επιτροπή, η διάθεση προς χρήση οδικών υποδομών έναντι καταβολής διοδίων από τον χρήστη συνιστά οικονομική δραστηριότητα κατά την έννοια των άρθρων 2 και 4 της έκτης οδηγίας. Η ως άνω δραστηριότητα πρέπει να θεωρηθεί ως παροχή υπηρεσιών εκ μέρους του υποκειμένου στον φόρο, στο πλαίσιο της εκμεταλλεύσεως αγαθού με σκοπό την άντληση εσόδων διαρκούς χαρακτήρα, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφοι 1 και 2, της έκτης οδηγίας.
22 Το γεγονός ότι η δραστηριότητα αυτή ασκείται από οργανισμό δημοσίου δικαίου, όπως συμβαίνει στην περίπτωση της Ελλάδος, όπου το Ταμείο Εθνικής Οδοποιίας, νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου, είναι αποκλειστικά υπεύθυνο για την είσπραξη των διοδίων, δεν δύναται, κατά την Επιτροπή, να θέσει τις επίδικες πράξεις εκτός του πεδίου εφαρμογής της έκτης οδηγίας.
23 Συναφώς, η Επιτροπή υπογραμμίζει ότι, σύμφωνα με το άρθρο 4, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας, μόνον οσάκις οι δημόσιες αρχές ασκούν τις δραστηριότητες ή πράξεις ως οργανισμοί δημοσίου δικαίου δεν θεωρούνται υποκείμενοι στον φόρο. Αυτό, όμως, δεν συμβαίνει με την επίδικη δραστηριότητα, η οποία δεν καταλέγεται μεταξύ των ευθυνών που προσιδιάζουν στη δημόσια εξουσία, οι οποίες σε καμία περίπτωση δεν μπορούν να μεταβιβαστούν σε ιδιωτικούς φορείς, ενώ ο κανόνας περί μη υπαγωγής των οργανισμών δημοσίου δικαίου σε φόρο τυγχάνει κατ' ανάγκη στενής ερμηνείας.
24 Επιβάλλεται να υπογραμμιστεί ευθύς εξ αρχής ότι η έκτη οδηγία καθορίζει ένα πολύ ευρύ πεδίο εφαρμογής του ΦΑ, δοθέντος ότι καταλαμβάνει, στο άρθρο 2, σχετικά με τις φορολογούμενες πράξεις, εκτός από τις εισαγωγές αγαθών, τις παραδόσεις αγαθών και τις παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας, ορίζει δε στο άρθρο 4, παράγραφος 1, ως υποκείμενο στον φόρο οποιονδήποτε ασκεί, κατά τρόπο ανεξάρτητο, οικονομική δραστηριότητα ασχέτως του σκοπού ή των αποτελεσμάτων της δραστηριότητας αυτής (απόφαση της 26ης Μαρτίου 1987 στην υπόθεση 235/85, Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, Συλλογή 1987, σ. 1471, σκέψη 6).
25 Σύμφωνα με τον ορισμό του άρθρου 4, παράγραφος 2, της έκτης οδηγίας, μεταξύ των οικονομικών δραστηριοτήτων περιλαμβάνονται όλες οι δραστηριότητες του παραγωγού, του εμπόρου ή του παρέχοντος υπηρεσίες. Λογίζεται ιδίως ως οικονομική δραστηριότητα η εκμετάλλευση ενσώματου ή άυλου αγαθού με σκοπό την άντληση εσόδων διαρκούς χαρακτήρα.
26 Η ανάλυση των ορισμών αυτών καθιστά εμφανή την έκταση του πεδίου εφαρμογής που καλύπτει η έννοια των οικονομικών δραστηριοτήτων και τον αντικειμενικό χαρακτήρα της, ως εκ του ότι η δραστηριότητα αυτή λαμβάνεται αυτούσια, ανεξαρτήτως των σκοπών ή των αποτελεσμάτων της (προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, σκέψη 8).
27 Ενόψει της εκτάσεως του πεδίου εφαρμογής, όπως αυτό προσδιορίζεται από την έννοια των οικονομικών δραστηριοτήτων, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι το Ταμείο Εθνικής Οδοποιίας της Ελλάδος επιτελεί οικονομική δραστηριότητα κατά την έννοια της έκτης οδηγίας ως εκ του ότι θέτει, έναντι αμοιβής, στη διάθεση των χρηστών οδική υποδομή.
28 Λόγω του αντικειμενικού χαρακτήρα που έχει η έννοια των οικονομικών δραστηριοτήτων, δεν ασκεί επιρροή το γεγονός ότι η κατά την προηγούμενη σκέψη δραστηριότητα έγκειται στην κατά παραχώρηση άσκηση καθηκόντων, η ρύθμιση των οποίων προβλέπεται νομοθετικώς, με σκοπό το γενικό συμφέρον. ράγματι, το άρθρο 6 της έκτης οδηγίας προβλέπει ρητώς την υπαγωγή στο σύστημα του ΦΑ ορισμένων δραστηριοτήτων που πραγματοποιούνται σε εκτέλεση του νόμου (προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, σκέψη 10).
29 Εξάλλου, πρέπει να υπογραμμιστεί ότι, σύμφωνα με τη νομολογία του Δικαστηρίου (βλ. ιδίως, αποφάσεις της 8ης Μαρτίου 1988 στην υπόθεση 102/86, Apple and Pear Development Council, Συλλογή 1988, σ. 1443, σκέψη 12, και της 16ης Οκτωβρίου 1997 στην υπόθεση C-258/95, Fillibeck, Συλλογή 1997, σ. Ι-5577, σκέψη 12), η έννοια της παροχής υπηρεσιών που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας, κατά το άρθρο 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας, προϋποθέτει την ύπαρξη άμεσης σχέσεως μεταξύ της παρεχόμενης υπηρεσίας και της λαμβανόμενης αντιπαροχής.
30 Όπως υπογράμμισε ορθά η Επιτροπή, η διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής έναντι της καταβολής διοδίων εμπίπτει στον ως άνω ορισμό. ράγματι, η χρήση της οδικής υποδομής υπόκειται σε διόδια, το ύψος των οποίων είναι συνάρτηση, ιδίως, της κατηγορίας του χρησιμοποιουμένου οχήματος και της διανυομένης αποστάσεως. Επομένως, υφίσταται άμεση και αναγκαία σχέση μεταξύ της παρεχόμενης υπηρεσίας και της λαμβανόμενης χρηματικής αντιπαροχής.
31 Υπό τις περιστάσεις αυτές, η διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων συνιστά παροχή υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας, κατά την έννοια του άρθρου 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας.
32 Επιβάλλεται, συνεπώς, να ελεγχθεί αν το Ταμείο Εθνικής Οδοποιίας απολαύει, όπως υποστηρίζει η Ελληνική Κυβέρνηση, επί της δραστηριότητας η οποία συνίσταται στη διάθεση προς χρήση οδικής υποδομής, έναντι καταβολής διοδίων, της προβλεπόμενης στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας απαλλαγής.
33 Το πρώτο εδάφιο της ως άνω διατάξεως προβλέπει ότι οι οργανισμοί δημοσίου δικαίου δεν θεωρούνται ως υποκείμενοι στον φόρο για τις δραστηριότητες ή πράξεις που πραγματοποιούν ως δημόσια εξουσία.
34 Όπως έχει υπενθυμίσει επανειλημμένα το Δικαστήριο, από την ανάλυση της διατάξεως αυτής, υπό το φως των σκοπών της οδηγίας, καθίσταται προφανές ότι πρέπει να πληρούνται σωρευτικώς δύο προϋποθέσεις για την εφαρμογή του κανόνα της απαλλαγής, ήτοι η άσκηση δραστηριοτήτων από οργανισμό δημοσίου δικαίου και η άσκηση δραστηριοτήτων που διενεργούνται ως δημόσια εξουσία (βλ., ιδίως, απόφαση της 25ης Ιουλίου 1991 στην υπόθεση C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla, Συλλογή 1991, σ. Ι-4247, σκέψη 18).
35 Όσον αφορά τη δεύτερη προϋπόθεση, όπως προκύπτει από πάγια νομολογία του Δικαστηρίου (αποφάσεις της 17ης Οκτωβρίου 1989 στις συνεκδικασθείσες υποθέσεις 231/87 και 129/88, Comune di Carpaneto Piacentino κ.λπ., Συλλογή 1989, σ. 3233, σκέψη 16, της 15ης Μα_ου 1990 στην υπόθεση C-4/89, Comune di Carpaneto Piacentino κ.λπ., Συλλογή 1990, σ. Ι-1869, σκέψη 8, και της 6ης Φεβρουαρίου 1997 στην υπόθεση C-247/95, Marktgemeinde Welden, Συλλογή 1997, σ. Ι-779, σκέψη 17), ως δραστηριότητες που ασκούνται με την ιδιότητα της δημόσιας εξουσίας, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της έκτης οδηγίας, νοούνται εκείνες των οργανισμών δημοσίου δικαίου στο πλαίσιο του ιδιαιτέρου νομικού καθεστώτος που ισχύει γι' αυτούς, αποκλειομένων των δραστηριοτήτων τους που ασκούν υπό τις ίδιες νομικές προϋποθέσεις με εκείνες που ισχύουν για τους ιδιώτες επιχειρηματίες.
36 Ενόψει της ως άνω νομολογίας, είναι απορριπτέα η άποψη της Επιτροπής, όπως εκτίθεται στη σκέψη 23 της παρούσας αποφάσεως, σύμφωνα με την οποία ένας οργανισμός ενεργεί «ως δημόσια εξουσία» μόνον ως προς τις δραστηριότητες οι οποίες εμπίπτουν στη δημόσια εξουσία, κατά την αυστηρή του όρου έννοια, και στις οποίες δεν περιλαμβάνεται η δραστηριότητα της διαθέσεως προς χρήση οδικής υποδομής έναντι καταβολής διοδίων.
37 Η Επιτροπή, η νομική προσέγγιση της οποίας δεν έπεισε το Δικαστήριο, δεν απέδειξε, ούτε καν επιδίωξε να αποδείξει, ότι το Ταμείο Εθνικής Οδοποιίας ενεργεί υπό τις αυτές προϋποθέσεις με τον ιδιώτη επιχειρηματία, κατά την έννοια της νομολογίας του Δικαστηρίου. Αντίθετα, η Ελληνική Κυβέρνηση κατέβαλε προσπάθεια να αποδείξει ότι η επίδικη δραστηριότητα ασκείται από τον ως άνω οργανισμό στο πλαίσιο του νομικού καθεστώτος που ισχύει για την περίπτωσή του, κατά την έννοια της ίδιας νομολογίας.
38 Επομένως, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι η Επιτροπή δεν προσκόμισε στο Δικαστήριο τα στοιχεία που θα του επέτρεπαν να δεχθεί την ύπαρξη της φερόμενης παραβάσεως ενόψει της προϋποθέσεως που απαιτεί την άσκηση δραστηριότητας υπό την ιδιότητα της δημόσιας εξουσίας.
39 άντως, όπως υπενθυμίζεται στη σκέψη 34 της παρούσας αποφάσεως, ο προβλεπόμενος στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας κανόνας της μη υπαγωγής στον φόρο προϋποθέτει, πέραν του ότι η δραστηριότητα πρέπει να ασκείται ως δημόσια εξουσία, την άσκησή της από οργανισμό δημοσίου δικαίου.
40 Επί του σημείου αυτού, το Δικαστήριο έκρινε ότι δραστηριότητα ασκούμενη από ιδιώτη δεν απαλλάσσεται του ΦΑ απλώς και μόνον λόγω του γεγονότος ότι έγκειται στη διενέργεια πράξεων που συγκαταλέγονται μεταξύ των προνομιών της δημόσιας εξουσίας (προαναφερθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, σκέψη 21, και προαναφερθείσα απόφαση Ayuntamiento de Sevilla, σκέψη 19). Το Δικαστήριο συνήγαγε περαιτέρω, στη σκέψη 20 της αποφάσεως Ayuntamiento de Sevilla που προαναφέρθηκε, ότι, άπαξ και ένας δήμος αναθέσει τη δραστηριότητα της εισπράξεως φόρων σε ανεξάρτητο τρίτο, δεν έχει εφαρμογή η εξαίρεση που προβλέπεται στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας. Ομοίως, το Δικαστήριο έκρινε, στη σκέψη 22 της προαναφερθείσας αποφάσεως Επιτροπή κατά Κάτω Χωρών, ότι, ακόμα και αν θεωρούνταν ότι οι συμβολαιογράφοι και δικαστικοί επιμελητές ασκούν, στα πλαίσια των δημόσιων καθηκόντων τους, προνομίες δημόσιας εξουσίας δυνάμει δημόσιου διορισμού, αυτό δεν σημαίνει ότι μπορούν να τύχουν της προβλεπόμενης στο άρθρο 4, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας απαλλαγής, δεδομένου ότι ασκούν τις δραστηριότητες αυτές όχι ως οργανισμοί δημοσίου δικαίου, εφόσον δεν είναι ενσωματωμένοι στην οργάνωση της δημόσιας διοικήσεως, αλλά υπό τη μορφή ανεξάρτητης οικονομικής δραστηριότητας που ασκείται στο πλαίσιο ελεύθερου επαγγέλματος.
41 Στην προκειμένη περίπτωση, δεν αμφισβητείται ότι στην Ελλάδα η δραστηριότητα που έγκειται στη διάθεση οδικής υποδομής στους χρήστες έναντι καταβολής διοδίων ασκείται από το Ταμείο Εθνικής Οδοποιίας, οργανισμό δημοσίου δικαίου.
42 Επομένως, επειδή η υποστηριζόμενη από την Επιτροπή επιχειρηματολογία δεν μπόρεσε να γίνει δεκτή, είναι απορριπτέα η αντλούμενη από την παράβαση της έκτης οδηγίας αιτίαση.
Επί της δεύτερης αιτιάσεως
43 Η Επιτροπή εκτιμά ότι, όταν συντρέχει περίπτωση παραβάσεως της έκτης οδηγίας και, επομένως, όταν μειώνεται η βάση υπολογισμού των ιδίων πόρων εκ του ΦΑ, πρέπει να πιστώνεται με το ποσόν των ιδίων πόρων που οφείλεται λόγω του εισπρακτέου φόρου, διότι άλλως θα υφίστατο οικονομική ζημία που θα έπρεπε να αποκατασταθεί από συνεισφορά εκ του ακαθαρίστου εθνικού προϊόντος. Η παράβαση αυτή θα προκαλούσε, επομένως, οικονομική ζημία στα άλλα κράτη μέλη και ως εκ τούτου θα συνιστούσε παραβίαση της αρχής της ισότητας.
44 Εφόσον, όμως, η αντλούμενη από τη μη τήρηση της έκτης οδηγίας πρώτη αιτίαση απορρίφθηκε ως αβάσιμη, ούτε η δεύτερη αιτίαση μπορεί να γίνει δεκτή.
45 Υπό τις συνθήκες αυτές, η προσφυγή είναι απορριπτέα στο σύνολό της.
Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα
Επί των δικαστικών εξόδων
46 Κατά το άρθρο 69, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, ο ηττηθείς διάδικος καταδικάζεται στα δικαστικά έξοδα, εφόσον υπήρξε σχετικό αίτημα του αντιδίκου. Δεδομένου ότι η Ελληνική Κυβέρνηση ζήτησε την καταδίκη της Επιτροπής στα δικαστικά έξοδα και η τελευταία ηττήθηκε επί των ισχυρισμών της, πρέπει να καταδικαστεί στα δικαστικά έξοδα.
Διατακτικό
Για τους λόγους αυτούς,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ
αποφασίζει:
1) Απορρίπτει την προσφυγή.
2) Καταδικάζει την Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων στα δικαστικά έξοδα.
Full & Egal Universal Law Academy