Generaladvokatens forslag til afgørelse
I - Indledning
1. Kommissionen har i nærværende traktatbrudssag gjort gældende, at Kongeriget Spanien på motorvejsafgifter kun har anvendt en reduceret momssats i stedet for den normale momssats.
2. Kongeriget Spanien har heroverfor anført, at den virksomhed, hvorved koncessionerede virksomheder stiller en vejinfrastruktur til rådighed, er en tjenesteydelsesvirksomhed, der kan ligestilles med befordring af personer og disses bagage, for hvilken der kan anvendes en nedsat momssats. Det gør gældende, at anvendelsen af en nedsat sats desuden er nødvendig for at udligne de konkurrencefordrejninger, der følger af, at andre medlemsstater ikke opkræver moms af motorvejsafgifter.
II - De relevante retsregler
A - Fællesskabsretten
3. Afsnit IX i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (herefter »sjette direktiv«) indeholder de satser, der skal anvendes i forbindelse med afgiftsharmoniseringen.
4. Artikel 12, stk. 3, litra a), første afsnit , indeholder følgende bestemmelse:
»Merværdiafgiftens normalsats fastsættes af hver enkelt medlemsstat som en procentsats af beskatningsgrundlaget og skal være ens for levering af goder og for levering af tjenesteydelser. Fra den 1. januar 1997 til den 31. december 1998 må denne procentsats ikke være mindre end 15%.«
5. Ifølge artikel 12, stk. 3, litra a), tredje afsnit, kan medlemsstaterne »ligeledes anvende en eller to reducerede satser. Disse satser fastsættes som en procentsats af beskatningsgrundlaget, som ikke må være mindre end 5%, og de må kun anvendes på levering af de kategorier af goder og tjenesteydelser, som er anført i bilag H«.
6. Bilag H indeholder en »Liste over leveringer af goder og tjenesteydelser, som kan belægges med reducerede momssatser«.
7. Den femte af de sytten kategorier, som bilag H indeholder, er »Befordring af personer og disses bagage« .
B - National ret
8. Kongeligt dekret nr. 14/1997 af 29. august 1997 og lov 9/1998 af 21. april 1998 om ændring af lov 37/1992 af 28. december 1992 om merværdiafgift indeholder bestemmelser om en reduceret momssats på 7% for motorvejsafgifter i stedet for den almindelige sats på 16%. Foranstaltningen er blevet begrundet med ligestillingen af koncessionerede virksomheders tjenesteydelser, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed for brugerne, med befordring af personer og disses bagage som omhandlet i kategori 5 i bilag H til sjette direktiv.
III - Den administrative procedure og søgsmålet
9. Ved åbningsskrivelse af 22. december 1997 meddelte Kommissionen Kongeriget Spanien, at det var dens opfattelse, at bestemmelserne i sjette direktiv var til hinder for anvendelsen af en reduceret momssats på motorvejsafgifter.
10. Kongeriget Spanien tilkendegav sin opfattelse i en skrivelse af 24. april 1998, der var vedlagt økonomi- og finansministerens bemærkninger af 13. april 1998. Svarskrivelsen indeholdt i det væsentlige følgende argumenter for anvendelsen af en nedsat sats.
11. På den ene side behandles de afgiftspligtige personer, dvs. de koncessionerede virksomheder, der driver vejinfrastrukturen, forskelligt fra medlemsstat til medlemsstat - nogle medlemsstater opkræver ikke moms - hvilket skyldes den forskellige behandling, der gives de forskellige slags vejafgifter. Kongeriget Spanien har for at begrænse denne ulighed valgt at nedsætte satsen. Efter det opfattelse indvirker denne fremgangsmåde desuden ikke på Fællesskabets egne indtægter og er i alt fald ikke i strid med sjette direktiv.
12. På den anden side finder efter Kongeriget Spaniens opfattelse kategori 5 i bilag H til sjette direktiv anvendelse i det foreliggende tilfælde. Det er ganske vist muligt, at man ved en snæver fortolkning kan holde den tjenesteydelse, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed mod betaling af en afgift uden for begrebet »befordring af personer og disses bagage«. I det foreliggende tilfælde må man imidlertid henholde sig til en logisk fortolkning eller en formålsfortolkning, hvor ikke blot bestemmelsernes ordlyd bliver afgørende. Henset til nødvendigheden af at nå frem til en løsning, der gør det muligt for medlemsstaterne at anvende en sammenlignelig afgiftssats, må begrebet fortolkes udvidende, hvilket stemmer overens med den målsætning, der går ud på afgiftsmæssigt at følge neutralitetsprincippet og forbuddet mod forskelsbehandling.
13. Kommissionen fastholdt imidlertid, at den anså denne fremgangsmåde for at være en overtrædelse af sjette direktiv og fremsatte derfor ved skrivelse af 10. august 1998 en begrundet udtalelse i henhold til EF-traktatens artikel 169 (nu artikel 226 EF). Den henledte deri på ny den spanske regerings opmærksomhed på, at anvendelsen af en reduceret afgiftssats udgjorde en tilsidesættelse af forpligtelserne ifølge sjette direktivs artikel 12 og opfordrede den til inden for en frist på to måneder fra den begrundede udtalelses modtagelse at træffe de foranstaltninger, der var nødvendige for at efterkomme den.
14. Besvarelsen af 28. september 1998 fra generalsekretæren for Økonomi- og Finansministeriet, der er den i teknisk henseende kompetente myndighed, henviser i det store og hele til argumenter, der allerede tidligere er blevet fremført.
15. I betragtning heraf og da Kongeriget Spanien efter Kommissionens opfattelse ikke havde efterkommet den begrundede udtalelse, har Kommissionen anlagt nærværende sag, der er registreret på Domstolens Justitskontor den 8. marts 1999.
16. Kommissionen har nedlagt følgende påstande:
1) Det fastslås, at Kongeriget Spanien har tilsidesat de forpligtelser, der påhviler det i henhold til artikel 12 i Rådets sjette momsdirektiv 77/388/EØF af 17. maj 1977, idet det har anvendt en reduceret sats for tjenesteydelser, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed for brugerne.
2) Kongeriget Spanien tilpligtes at betale sagens omkostninger.
17. Kongeriget Spanien har nedlagt følgende påstande:
1) Frifindelse.
2) Kommissionen tilpligtes at afholde sagens omkostninger.
IV - Parternes anbringender og argumenter
18. Kommissionen har gjort gældende, at adgangen til at anvende reducerede momssatser kun består for så vidt angår de kategorier af tjenesteydelser, der er nævnt i bilag H til sjette direktiv. Den kan ikke godtage den udvidende fortolkning af sjette direktiv, som den spanske regering anlægger, eller acceptere den ligestilling af koncessionerede virksomheders tjenesteydelser, der består i at stille vejinfrastruktur til rådighed, med befordring af personer og disses bagage, der hævdes at være nødvendig for at undgå forskelsbehandling. Kommissionen har også bestridt, at der som anført af Kongeriget Spanien bliver tale om en konkurrencefordrejning som følge af den forskellige beskatningsordning for vejafgifter i de forskellige medlemsstater. I det hele findes der vejafgifter i ni af de femten medlemsstater. Kun fire af dem (ud over Spanien, Frankrig, Italien og Portugal) har en vejinfrastruktur af lignende størrelse, for hvis afbenyttelse der skal svares afgifter. I de øvrige medlemsstater svares der kun vejafgifter for benyttelsen af visse strækninger, broer eller tunneler. Fem af landene - herunder Frankrig - opkræver ikke moms af vejafgiften, og derfor er der blevet anlagt traktatbrudssag mod dem . Den konkurrencefordrejning, der eventuelt bliver tale om, er ikke så betydelig, som Kongeriget Spanien har hævdet i sin begrundelse.
19. I øvrigt kan en medlemsstat ikke begrunde en undladelse af at opfylde sine forpligtelser med en henvisning til andre medlemsstaters eventuelt retsstridige adfærd.
20. Man må også ifølge Kommissionen hense til, at brugerne af vejinfrastrukturen kan fradrage den moms, der er angivet i deres regninger for vejafgifter, således at princippet om afgiftsneutralitet tilgodeses.
21. Kommissionen har fremdeles anført, at kategori 5 i bilag H ikke kan finde anvendelse i det foreliggende tilfælde. Hvor der er tale om befordring af personer og disses bagage skal den afgiftspligtige transportere personer eller varer fra et sted til et andet. Men de koncessionerede virksomheder stiller i det foreliggende tilfælde en vejinfrastruktur, dvs. motorveje, til rådighed for brugerne, hvorved disse kan komme hurtigere afsted. De to tilfælde kan ikke engang efter en stærkt udvidende fortolkning ligestilles.
22. Efter Kommissionens opfattelse må den egentlige begrundelse for at anvende en reduceret sats være, at man vil opfordre de erhvervsdrivende til at sænke vejafgiften, eller undgå, at de hæver den.
23. Den spanske regering har ligesom under den administrative procedure som begrundelse for de spanske bestemmelser på den ene side henvist til, at der bliver tale om konkurrencefordrejning som følge af de forskelle med hensyn til beskatning, som gælder for vejafgifter i medlemsstaterne, og på den anden side til kategori 5 i bilag H til sjette direktiv.
24. Selv om den i sagen omhandlede tjenesteydelse - som består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed - ikke har helt samme karakter i de forskellige medlemsstater, kan dette ikke begrunde konkurrencefordrejninger, der stiller de erhvervsdrivende på markedet ringere.
25. Allerede den omstændighed alene, at et stort antal brugere ikke har adgang til at fradrage afgiften, gør det efter den spanske regering muligt klart at godtgøre en forskelsbehandling på de spanske motorvejsselskabers bekostning ved en anvendelse af den almindelige momssats. Denne sidste ville jo fordyre den leverede ydelse, hvad der ville føre til faldende efterspørgsel, således at forskellene med hensyn til beskatning fører til en uligevægt, fordi selskaberne i de andre lande kan øge deres omsætning.
26. Den spanske regering har desuden påberåbt sig princippet om beskyttelse af den berettigede forventning. Kommissionen har i 1989 anlagt flere traktatbrudssøgsmål mod andre medlemsstater, der ikke havde anvendt den almindelige momssats på disse tjenesteydelser; disse sager blev imidlertid ikke ført videre før ved udgangen af 1997. Da kongeligt dekret fra august 1997 blev udstedt, kunne Kongeriget Spanien altså ikke forvente, at Kommissionen igen anlagde sag mod medlemsstaterne. Afbrydelsen af de forskellige traktatbrudssøgsmål afgav grundlag for en berettiget forventning hos Kongeriget Spanien.
27. Kongeriget Spanien har med sin fremgangsmåde, dvs. anvendelsen af en reduceret sats, ønsket at nå tre mål. For det første har man dermed kunnet mindske virkningerne af konkurrencefordrejningen samt af forskelsbehandlingen af brugerne. For det andet har der været tale om en midlertidig foranstaltning, der skulle være i kraft, indtil en endelig løsning på fællesskabsplan kunne findes. Denne baggrund for satsen er også blevet meddelt Kommissionen. For det tredje har den valgte fremgangsmåde ikke tilføjet Fællesskabet skade; en nedsat sats blev anvendt for at undgå virkninger for ordningen vedrørende Fællesskabets egne indtægter.
28. Hvad angår anvendeligheden af kategori 5 i bilag H til sjette direktiv har den spanske regering anført, at denne bestemmelse ikke er blevet fortolket udvidende, men på baggrund af traktatens bestemmelser. Ifølge traktaten skal den frie konkurrence principielt beskyttes. I betragtning af den situation, der forelå før indførelsen af den reducerede sats, var det ikke blot tilladt Kongeriget Spanien at mindske de konkurrencebegrænsende virkninger, det var også forpligtet hertil.
V - Stillingtagen
29. Den ydelse fra koncessionerede virksomheders side, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed, udgør en levering af tjenesteydelser mod vederlag som omhandlet i sjette direktivs artikel 2, nr. 1 . Kravet om, at der er en direkte forbindelse mellem leveringen af tjenesteydelserne og vederlaget, dvs. vejafgiften, er opfyldt .
30. Ifølge navnlig Domstolens praksis skal der gives begrebet økonomisk virksomhed i sjette direktivs artikel 4, stk. 2, en vid betydning, uafhængigt af virksomhedens formål eller resultater , hvorved begrebet ikke først og fremmest eller udelukkende tager sigte på forholdene på markedet eller i det økonomiske liv. Det er tilstrækkeligt, at det konkret på en eller anden måde hænger sammen med det økonomiske liv , hvilket kræver en hensyntagen til de økonomiske realiteter . I det foreliggende tilfælde er den tjenesteydelse, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed mod betaling af vejafgift, et led i en koncessionsordning.
31. Koncessionshaverne driver denne økonomiske virksomhed selvstændigt, og er derfor afgiftspligtige personer som omhandlet i sjette direktivs artikel 4, stk. 1. De udøver deres virksomhed på egne vegne og ikke på statens vegne eller for dennes regning. Derfor kan man også afvise det synspunkt, at den virksomhed, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed, er en virksomhed, der udøves som offentlig myndighed, for hvilken staten i sin egenskab af erhvervsdrivende ikke anses for afgiftspligtig person, jf. direktivets artikel 4, stk. 5.
32. Af det anførte følger i det hele, at den heromhandlede form for virksomhed er en levering af tjenesteydelser, der pålægges moms. For at kunne anvende en reduceret momssats på denne levering, må den kunne henføres til direktivets bilag H.
33. Man kan imidlertid ikke anerkende, at den præstering af tjenesteydelser, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed, ligestilles med kategori 5 i bilag H til sjette direktiv, der betegnes »befordring af personer og disses bagage«.
34. De relevante bestemmelser indeholder ikke nogen for fællesskabsretten gældende definition af dette begreb. Ved en afgrænsning af dets betydning må man derfor se på den sammenhæng, det optræder i, hvilket indebærer en hensyntagen til ordningen i sjette direktiv.
35. Efter direktivets formål og specielt ordlyden af dets artikel 2 må det grundlæggende princip i direktivet være, at enhver levering af goder og tjenesteydelser, som mod vederlag foretages af en afgiftspligtig person, pålægges moms med den almindelige sats, medmindre leveringen udtrykkeligt er momsfritaget, eller det er muligt at anvende en reduceret sats. Bestemmelserne om nedsættelse af satserne for transaktionerne skal således fortolkes snævert, idet de udgør undtagelser fra direktivets grundlæggende princip.
36. Dette betyder således, at man i det foreliggende tilfælde må forstå begrebet »befordring af personer og disses bagage« på almindelig måde. Dvs. at enhver kontrakt, der har en sammenhæng med transportbegrebet i vid forstand, ikke uden videre kan henføres til dette begreb. Ellers ville nedsatte satser være almindelige, og det har man netop ikke ønsket. De elementer, der har med befordring at gøre, må derfor spille en særlig stor rolle i den aftale, der er indgået mellem koncessionshaverne i deres egenskab af infrastrukturens driftsherrer og brugerne.
37. Den tjenesteydelse, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed mod betaling af en vejafgift, opfylder ikke disse krav. Vedkommende vejstrækning stilles ganske vist til rådighed for brugeren i et vist tidsrum (køretiden) mod vederlag. Men det dominerende træk i den forbindelse er ikke de elementer, der vedrører befordringen, idet det, der interesserer brugeren, er at tilbagelægge en vis strækning så hurtigt og så sikkert som muligt. Hvad koncessionshaverne kontraktligt påtager sig at levere er netop ikke »befordring«. Denne må brugerne tage sig af, og de benytter kun betalingsmotorveje for at komme afsted og nå hurtigere frem på en mere komfortabel måde.
38. Nødvendigheden af at fortolke begrebet indskrænkende følger også af en sammenligning med de seksten andre i bilag H nævnte kategorier (jf. ovenfor i fodnote 5), der hovedsagelig udgør levering af ydelser af social eller kulturel karakter eller levering af almindelig social bistand.
39. Ligestillingen af den ydelse, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed, således at brugerne kan komme hurtigt og sikkert afsted, hvad der betyder en forøgelse af den almindelige bevægelighed, med befordring af personer og disses bagage ville betyde, at bilag H kunne anvendes i et større antal tilfælde, hvilket ville være en fravigelse af den grundlæggende bestemmelse om opkrævning af moms med den almindelige sats, der ikke ville være i overensstemmelse med direktivets formål.
40. Det er derfor faktisk ufornødent at tage stilling til de andre argumenter og grunde, som Kongeriget Spanien har anført til støtte for anvendelsen af en nedsat sats. De holder i øvrigt heller ikke for en nærmere efterprøvelse.
41. Den spanske regering har til støtte for anvendelsen af en nedsat sats henvist til konkurrencefordrejning som følge af de forskelle, hvormed vejafgiften skattemæssigt behandles i medlemsstaterne.
42. Det må straks fastslås, at der ikke er nogen konkurrence mellem de erhvervsdrivende, der driver de spanske motorveje og de erhvervsdrivende i andre medlemsstater, i hvilke der uretmæssigt ikke opkræves moms på vejafgift. Det følger af de geografiske forhold, at ingen spansk bilist vil benytte en eventuelt billigere fransk motorvej. Den omstændighed, at de spanske koncessionshaveres udsigt til indtjening muligvis er mindre god, kommer ikke i betragtning.
43. Konkret bliver der kun tale om konkurrencefordrejning, hvis f.eks. statslige organer, der ikke er afgiftspligtige, konkurrerer med en privat afgiftspligtig person om præstering af samme ydelse, og derfor var i stand til at præstere deres ydelse billigere takket være afgiftsfritagelsen. Den spanske regering har imidlertid ikke omtalt noget forhold af denne art, som kunne lede tanken hen på en konkurrencesituation.
44. De øvrige argumenter, som Kongeriget Spanien har påberåbt sig for så vidt angår konkurrencefordrejninger, er heller ikke holdbare. På den ene side er det kun interne forhold, der falder inden for direktivets anvendelsesområde - det viser flere af direktivets bestemmelser. Under alle omstændigheder ses der ikke her at blive tale om en tilsidesættelse af forpligtelsen til at behandle egne statsborgere lige. På den anden side hænger de nævnte fordrejningstilfælde - den manglende adgang til at fradrage momsen eller omkostningsmæssige begunstigelser - ikke sammen med den manglende opkrævning af moms i andre lande eller afgiftspligten i Spanien, men med andre medlemsstaters forkerte retsanvendelse. Domstolen har angivet retstilstanden, så de medlemsstater, i hvilke der findes en vejinfrastruktur, for hvilken der opkræves vejafgifter, utvivlsomt også vil være nødt til at opkræve moms.
45. Selv om det ikke afvises, at der er forskelle fra medlemsstat til medlemsstat, når det gælder opkrævning af moms af motorvejsafgifter, tilkommer det ikke, da visse medlemsstater anvender den almindelige sats, mens omvendt andre ikke opkræver moms, medlemsstaterne at udligne disse forskelle ved at træffe ensidige foranstaltninger.
46. Formålet med sjette direktiv er at harmonisere medlemsstaternes bestemmelser om omsætningsafgifter. Bl.a. af denne grund - jf. niende betragtning til direktivet - skal anvendelsen af fællesskabssatsen på afgiftspligtige transaktioner føre til sammenlignelige resultater i samtlige medlemsstater. Generelt følger det af et harmoniseret momsopkrævningssystem, at medlemsstaterne kun bevarer deres handlefrihed, når dette udtrykkeligt følger af de relevante fællesskabsbestemmelser.
47. Samtlige medlemsstater skal imidlertid opkræve moms med den almindelige sats af en levering af tjenesteydelser som den, der består i, at koncessionerede virksomheder stiller en vejinfrastruktur til rådighed, og det er således forbudt, at en af medlemsstaterne inden for rammerne af den ordning, der er fastlagt i sjette direktiv, og hvorefter afgiftsforskelle skal fjernes, følger andre medlemsstaters dårlige eksempel. Det er disse andre medlemsstater, der på deres side er forpligtet til at anvende afgiftssatsen i overensstemmelse med bestemmelserne i sjette direktiv.
48. Ifølge Domstolens faste praksis kan en medlemsstat ikke påberåbe sig, at også andre medlemsstater tilsidesætter deres forpligtelser .
49. På baggrund heraf kan den spanske regering heller ikke begrunde sin adfærd med, at der foreligger en tilsidesættelse af princippet om afgiftsneutralitet, og det kan den så meget mindre, som der ikke foreligger en sådan tilsidesættelse, eller med, at dens berettigede forventning er tilsidesat. På den ene side har Kommissionen gennemført sin traktatbrudsprocedure over for Kongeriget Spanien over ikke mindre end femten måneder (jf. ovenfor i punkt 9-15), og på den anden side kan en retsstridig adfærd fra andre medlemsstaters side ikke hos en medlemsstat skabe nogen forventning, der kan udgøre en begrundelse for dens egne retsbrud. Det tidsrum på flere år, hvis længde kan være vanskelig at forstå, fra indledningen af traktatbrudsproceduren på den ene side og anlæggelsen af søgsmål på den anden side i de fem andre nævnte sager (jf. ovenfor i punkt 26, samt fodnote 6 til punkt 17) kan i det højeste få betydning, hvis der blev stillet krav om tilbagebetaling med tilbagevirkende gyldighed, men det er ikke tilfældet her.
50. Da den almindelige momssats skulle have været anvendt på den i sagen omhandlede levering af tjenesteydelser, kan Kongeriget Spanien heller ikke påberåbe sig det argument, det sidst har fremført, og hvorefter der kun har været tale om foreløbige foranstaltninger, der desuden ikke har haft (negative) virkninger for ordningen om Fællesskabets egne indtægter.
51. Det synspunkt vedrørende fjernelse af konkurrencefordrejninger, som den spanske regering har fremført, skal derfor i det hele forkastes.
52. Sammenfattende må det fastslås, at Kongeriget Spanien har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til sjette direktiv ved at anvende en reduceret momssats på en levering af tjenesteydelser, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed.
VI - Sagens omkostninger
53. Efter procesreglementets artikel 69, stk. 2, pålægges det den tabende part at betale sagens omkostninger, hvis der er nedlagt påstand herom. Da Kommissionen har påstået Kongeriget Spanien tilpligtet at afholde sagens omkostninger, og da Kongeriget Spanien har tabt sagen, skal det betale sagens omkostninger.
VII - Forslag til afgørelse
54. På baggrund af det anførte foreslår jeg Domstolen at træffe følgende afgørelse:
»1) Kongeriget Spanien har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 12 i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, idet det har anvendt en reduceret momssats på en levering af tjenesteydelser fra koncessionerede virksomheder, der består i at stille en vejinfrastruktur til rådighed for bilister.
2) Kongeriget Spanien betaler sagens omkostninger.«
Full & Egal Universal Law Academy