Samenvatting
Partijen
Overwegingen van het arrest
Beslissing inzake de kosten
Dictum
Trefwoorden
Fiscale bepalingen - Harmonisatie van wetgevingen - Indirecte belastingen op bijeenbrengen van kapitaal - Toekenning van renteloze lening aan vennootschap door vennoten die met vennootschap overeenkomst tot overdracht van bedrijfsresultaten hadden gesloten - Heffing van kapitaalrecht op bespaarde rente - Toelatingsvoorwaarde - Duurzame vermeerdering van vennootschappelijk vermogen - Beoordeling door nationale rechter
(Richtlijn 69/335 van de Raad, art. 4, lid 2, sub b)
Samenvatting
$$Artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen de heffing van kapitaalrecht op de interesten die een vennootschap bespaart omdat haar vennoten haar een renteloze lening hebben verstrekt, in een situatie waarin de vennoten en de vennootschap vóór de verstrekking van die lening een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten hebben gesloten, mits de aldus bespaarde interesten het vennootschappelijk vermogen van genoemde vennootschap op duurzame wijze hebben doen toenemen. Het staat aan de nationale rechter om, rekening houdend met de kenmerkende eigenschappen van de betrokken prestatie, te beoordelen of en zo ja, in welke mate, de bespaarde interesten daadwerkelijk bedoeld gevolg hebben gehad.
( cf. punt 25 en dictum )
Partijen
In zaak C-392/00,
betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van het Bundesfinanzhof (Duitsland), in het aldaar aanhangig geding tussen
Finanzamt Hannover-Nord
en
Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken mbH,
om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal (PB L 249, blz. 25), zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad van 10 juni 1985 (PB L 156, blz. 23),
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE (Zesde kamer),
samengesteld als volgt: F. Macken, kamerpresident, N. Colneric, J.-P. Puissochet, R. Schintgen (rapporteur) en V. Skouris, rechters,
advocaat-generaal: C. Stix-Hackl,
griffier: H. A. Rühl, hoofdadministrateur,
gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:
- Finanzamt Hannover-Nord, vertegenwoordigd door D. Niemeyer als gemachtigde,
- Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken mbH, vertegenwoordigd door K. Kleine, Rechtsanwalt,
- de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door K. Gross en R. Lyal als gemachtigden,
gezien het rapport ter terechtzitting,
gehoord de mondelinge opmerkingen van het Finanzamt Hannover-Nord, de Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken mbH en de Commissie, ter terechtzitting van 6 december 2001,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 17 januari 2002,
het navolgende
Arrest
Overwegingen van het arrest
1 Bij beschikking van 9 augustus 2000, ingekomen bij het Hof op 25 oktober daaraanvolgend, heeft het Bundesfinanzhof krachtens artikel 234 EG een prejudiciële vraag gesteld over de uitlegging van artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal (PB L 249, blz. 25), zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad van 10 juni 1985 (PB L 156, blz. 23; hierna: richtlijn 69/335").
2 Deze vraag is gerezen in een geding tussen het Finanzamt Hannover-Nord (hierna: Finanzamt") en de Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken mbH (hierna: Nord"), inzake de onderwerping aan het kapitaalrecht van aan deze laatste door haar vennoten verstrekte renteloze leningen.
Rechtskader
Gemeenschapsrecht
3 Blijkens de eerste overweging van de considerans beoogt richtlijn 69/335 het vrije kapitaalverkeer te bevorderen, dat wordt beschouwd als een essentiële voorwaarde voor de totstandkoming van een economische unie waarvan de kenmerken overeenkomen met die van een binnenlandse markt.
4 Volgens de zesde overweging van de considerans van richtlijn 69/335 veronderstelt deze doelstelling dat, in het kader van de belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal, de in de lidstaten geldende indirecte belastingen worden afgeschaft en dat in plaats daarvan binnen de gemeenschappelijke markt slechts eenmaal een belasting wordt toegepast, die in alle lidstaten van gelijke hoogte is.
5 Artikel 4, lid 2, van richtlijn 69/335 luidt als volgt:
Voorzover zij op 1 juli 1984 tegen het tarief van 1 % werden belast, mogen de volgende verrichtingen aan het kapitaalrecht worden onderworpen:
[...]
b) de vermeerdering van het vennootschappelijk vermogen van een kapitaalvennootschap door prestaties van een vennoot, die geen vermeerdering van het vennootschappelijk kapitaal met zich brengen, maar beloond worden met een wijziging van de aandeelhoudersrechten of de waarde van de aandelen kunnen verhogen;
[...]"
Nationaal recht
6 § 2, lid 1, punt 4, sub c, van het Kapitalverkehrsteuergesetz (wet op de belasting op kapitaalverkeer) van 17 november 1972 (BGBl. 1972 I, blz. 2130; hierna: KVStG"), onderwerpt aan het kapitaalrecht het ter beschikking stellen van zaken aan een Duitse kapitaalvennootschap door een vennoot, in ruil voor een tegenprestatie van lagere waarde, indien de prestaties de waarde van de aandeelhoudersrechten kunnen vermeerderen.
7 Volgens de Duitse rechtspraak vormt het verstrekken van een renteloze lening aan een kapitaalvennootschap door een vennoot een terbeschikkingstelling van zaken" in de zin van de in het voorgaande punt aangehaalde bepaling van het KVStG.
Het hoofdgeding en de prejudiciële vraag
8 Blijkens het dossier in het hoofdgeding is Nord een Duitse vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, waarvan in 1990 Preussen Elektra AG en Gemeinschaftswerke Weser GmbH de vennoten waren. Deze twee vennoten hebben zich in 1986 met het oog op gemeenschappelijke wilsvorming binnen Nord verenigd in een vennootschap naar burgerlijk recht (Gesellschaft bürgerlichen Rechts"; hierna: GbR").
9 Per 1 januari 1987 waren GbR en Nord verbonden door een overeenkomst inzake beheer en overdracht van de bedrijfsresultaten, waardoor deze laatste in haar bedrijfsuitoefening volledig naar de wil van GbR handelde en verplicht was, de tijdens de duur van deze overeenkomst gemaakte winst aan GbR af te dragen. Op GbR rustte de verplichting, alle tijdens de duur van de overeenkomst bij Nord ontstane tekorten op de jaarrekening aan te zuiveren, voorzover deze niet uit de vrije reserves konden worden gedekt. De vennoten konden deze overeenkomst aan het einde van elk burgerlijk jaar opzeggen, op voorwaarde dat zij een opzeggingstermijn van één jaar in acht namen. Zij konden evenwel geen gebruik maken van deze mogelijkheid vóór 31 december 1991. Nord had afstand gedaan van haar opzeggingsrecht.
10 In de loop van het jaar 1990 verstrekten de vennoten aan Nord renteloze leningen. Het Finanzamt oordeelde dat deze verrichting onderworpen was aan het kapitaalrecht en heeft Nord bijgevolg een belastingaanslag opgelegd. Deze ging daarvan in beroep bij het Niedersächsische Finanzgericht, dat de vordering bij vonnis van 24 februari 1999 toewees.
11 Het Niedersächsische Finanzgericht heeft het Finanzamt toegestaan om Revision" in te stellen bij het Bundesfinanzhof. Tot staving van zijn beroep heeft het Finanzamt schending van § 2, lid 1, punt 4, sub c, van het KVStG aangevoerd en nietigverklaring gevorderd van het vonnis van het Finanzgericht alsmede afwijzing van de vordering van Nord.
12 In zijn verwijzingsbeschikking merkt het Bundesfinanzhof op dat de lening die in het hoofdgeding aan de orde is, gelijkenis vertoont met die waarvan sprake was in het arrest van 5 februari 1991, Trave-Schiffahrtsgesellschaft (C-249/89, Jurispr. blz. I-257). Het hoofdgeding verschilt evenwel van de situatie in voornoemd arrest, omdat er een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten bestaat tussen Nord en haar vennoten, welke overeenkomst gelijkenis vertoont met die welke aan de orde was in het arrest van 28 maart 1990, Siegen (C-38/88, Jurispr. blz. I-1447). Het Niedersächsische Finanzgericht heeft zich overigens op dit laatste arrest gebaseerd voor zijn conclusie, dat de betrokken renteloze lening de waarde van de aandeelhoudersrechten van de begunstigde vennootschap niet heeft vermeerderd.
13 Het Bundesfinanzhof is er voorts niet van overtuigd, dat het Niedersächsische Finanzgericht het reeds aangehaalde arrest Siegen juist heeft uitgelegd, aangezien de motivering van dat arrest aldus zou kunnen worden begrepen, dat zij enkel betrekking heeft op de overname van verliezen op basis van een overeenkomst inzake overdracht van bedrijfsresultaten, en niet op andere prestaties van vennoten. Dienaangaande merkt de verwijzende rechter inzonderheid op dat de aan het reeds aangehaalde arrest Siegen ten grondslag liggende zaak niet ging over een renteloze lening, dat voornoemd arrest vooral berust op de overweging - waarmee hij het eens is - dat het kapitaalrecht gelet op zijn doelstelling ziet op verrichtingen die door middel van kapitaalinbreng het economisch potentieel van de vennootschap versterken en dat de door het Hof van Justitie gegeven uitlegging in het kader van de overname van verliezen niet noodzakelijkerwijs geldt voor het verstrekken van renteloze leningen.
14 Het Bundesfinanzhof stelt ten slotte dat het tijdsverloop tussen het verstrekken van de renteloze lening en de overdracht van winst slechts aan betekenis inboet wanneer bij het bestaan van een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten, de vennootschap en haar vennoten als een economische eenheid moeten worden beschouwd en vanuit dit oogpunt het voordeel voor de vennootschap opweegt tegen het nadeel voor de vennoten. Deze benadering strookt echter niet met de voorschriften inzake het kapitaalrecht en is tot op heden nooit door het Hof gevolgd.
15 Van mening dat in die omstandigheden de oplossing van het bij hem aanhangig geding afhangt van de uitlegging van richtlijn 69/335, heeft het Bundesfinanzhof besloten de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof de volgende prejudiciële vraag te stellen:
Is het verenigbaar met artikel 4 van richtlijn 69/335/EEG [...], dat het verstrekken van een renteloze lening door een vennoot aan zijn vennootschap aan kapitaalrecht wordt onderworpen, wanneer op het ogenblik waarop de lening wordt verstrekt, tussen de vennootschap en de vennoot een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten bestond?"
De prejudiciële vraag
16 Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335 aldus moet worden uitgelegd, dat het zich niet verzet tegen de heffing van kapitaalrecht op de interessen die een vennootschap bespaart omdat haar vennoten haar een renteloze lening hebben verstrekt, wanneer de vennoten en de vennootschap vóór de verstrekking van die lening een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten hebben gesloten.
17 Om op de aldus geherformuleerde vraag te antwoorden moet worden bepaald of de verstrekking van een renteloze lening in een situatie zoals beschreven in de verwijzingsbeschikking, het maatschappelijk vermogen van de begunstigde vennootschap doet toenemen en of zij de waarde van de aandelen van die vennootschap kan verhogen.
18 Dienaangaande zij eraan herinnerd, dat volgens vaste rechtspraak een vennootschap door de verstrekking van een renteloze lening de beschikking krijgt over kapitaal, zonder de kosten daarvan te dragen, dat de hieruit voortvloeiende besparing van rente haar vennootschappelijk vermogen doet toenemen doordat de vennootschap aldus een uitgaaf kan vermijden die anders wel te haren laste was gekomen en dat, door haar deze uitgaaf te besparen, het voordeel van een dergelijke lening bijdraagt tot de versterking van haar economisch potentieel, zodat deze prestatie de waarde van de aandelen van de begunstigde vennootschap kan doen toenemen (arrest Trave-Schiffahrtsgesellschaft, reeds aangehaald, punten 12 en 14, alsmede arrest van 26 september 1996, Frederiksen, C-287/94, Jurispr. blz. I-4581, punten 12 en 13).
19 Derhalve moet artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335 aldus worden uitgelegd, dat wanneer een vennootschap een renteloze lening van een van haar vennoten krijgt, kapitaalrecht kan worden geheven op de nuttige waarde van die lening, te weten het bedrag van de bespaarde rente (zie in die zin arresten Trave-Schiffahrtsgesellschaft, reeds aangehaald, punt 17, en Frederiksen, reeds aangehaald, punt 14).
20 Uit de rechtspraak volgt echter ook, dat het vennootschappelijk vermogen in de zin van artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335 alle goederen omvat die de vennoten in gemeenschap hebben gebracht tezamen met de aanwas daarvan. Wanneer een vennootschap de gemaakte winst in haar reserves opneemt, neemt haar vennootschappelijk vermogen door deze verrichting toe, terwijl een vennootschap die verlies boekt, haar vennootschappelijk vermogen ziet dalen (arrest Siegen, reeds aangehaald, punt 12).
21 Het Hof heeft uit deze definitie van vennootschappelijk vermogen afgeleid dat ofschoon de overname door een vennoot van het door een vennootschap geleden verlies in beginsel te beschouwen is als een prestatie waardoor het vennootschappelijk vermogen van de vennootschap toeneemt, dit niet het geval is wanneer de vennoot verliezen overneemt op basis van een reeds vóór het ontstaan van het verlies gesloten overeenkomst inzake overdracht van bedrijfsresultaten. Die verbintenis brengt immers met zich, dat toekomstige verliezen van de vennootschap geen gevolgen zullen hebben voor de omvang van haar vennootschappelijk vermogen (arrest Siegen, reeds aangehaald, punt 13).
22 Vanuit economisch oogpunt moet hetgeen geldt voor de overname van verlies in beginsel ook gelden voor de overdracht van winst, in die zin dat de vennootschap die winst maakt, maar gebonden is door een met haar vennoten gesloten overeenkomst tot overdracht van bedrijfsresultaten, deze winst niet kan opnemen in haar reserves, zodat haar vennootschappelijk vermogen in beginsel niet zal toenemen.
23 Een prestatie van een vennoot, zoals een renteloze lening, die slechts weerslag heeft op het resultaat van een bepaald boekjaar, welk resultaat in het kader van een vóór de verwezenlijking van dat resultaat gesloten overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten volledig aan die vennoot moet worden overgedragen of door deze laatste moet worden overgenomen, kan derhalve in beginsel het vennootschappelijk vermogen van de vennootschap niet doen toenemen.
24 Zoals het Finanzamt evenwel heeft opgemerkt en ter terechtzitting is erkend door Nord en de Commissie, is het ook bij het bestaan van een overeenkomst tot overdracht van bedrijfsresultaten tussen een vennootschap en haar vennoten niet uitgesloten, dat een prestatie van de vennoten het vennootschappelijk vermogen van de begunstigde vennootschap doet toenemen, wanneer deze prestatie op duurzame wijze, al dan niet volledig, in het vermogen van die vennootschap blijft. Dit zal onder meer het geval zijn wanneer een deel van de gemaakte winst wordt gebruikt voor de wettelijke reserve of wanneer de overeenkomst tot overdracht van bedrijfsresultaten niet wordt uitgevoerd. Het staat aan de nationale rechter om, rekening houdend met de kenmerkende eigenschappen van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde prestatie, te beoordelen of en zo ja, in welke mate, een aan een kapitaalvennootschap door een van haar vennoten verstrekte renteloze lening het vennootschappelijk vermogen van die vennootschap duurzaam heeft doen toenemen of dat deze prestatie de omvang van het vennootschappelijk vermogen van genoemde vennootschap niet heeft beïnvloed omdat vóór de verstrekking van genoemde lening een overeenkomst tot overdracht van bedrijfsresultaten was gesloten.
25 In die omstandigheden moet op de gestelde vraag worden geantwoord dat artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335 zich niet verzet tegen de heffing van kapitaalrecht op de interessen die een vennootschap bespaart omdat haar vennoten haar een renteloze lening hebben verstrekt, in een situatie waarin de vennoten en de vennootschap vóór de verstrekking van die lening een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten hebben gesloten, mits de aldus bespaarde interessen het vennootschappelijk vermogen van genoemde vennootschap op duurzame wijze hebben doen toenemen. Het staat aan de nationale rechter om, rekening houdend met de kenmerkende eigenschappen van de betrokken prestatie, te beoordelen of en zo ja, in welke mate, de bespaarde interessen daadwerkelijk bedoeld gevolg hebben gehad.
Beslissing inzake de kosten
Kosten
26 De kosten door de Commissie wegens indiening van haar opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.
Dictum
HET HOF VAN JUSTITIE (Zesde kamer),
uitspraak doende op de door het Bundesfinanzhof bij beschikking van 9 augustus 2000 gestelde vraag, verklaart voor recht:
Artikel 4, lid 2, sub b, van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad van 10 juni 1985, moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen de heffing van kapitaalrecht op de interessen die een vennootschap bespaart omdat haar vennoten haar een renteloze lening hebben verstrekt, in een situatie waarin de vennoten en de vennootschap vóór de verstrekking van die lening een overeenkomst tot overdracht van de bedrijfsresultaten hebben gesloten, mits de aldus bespaarde interessen het vennootschappelijk vermogen van genoemde vennootschap op duurzame wijze hebben doen toenemen. Het staat aan de nationale rechter om, rekening houdend met de kenmerkende eigenschappen van de betrokken prestatie, te beoordelen of en zo ja, in welke mate, de bespaarde interessen daadwerkelijk bedoeld gevolg hebben gehad.
Full & Egal Universal Law Academy