Věc C-443/06
Erika Waltraud Ilse Hollmann
v.
Fazenda Pública
(žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Supremo Tribunal Administrativo)
„Přímé daně – Zdanění kapitálových zisků z nemovitého majetku – Volný pohyb kapitálu – Vyměřovací základ daně – Diskriminace – Soudržnost daňového systému“
Rozsudek Soudního dvora (čtvrtého senátu) ze dne 11. října 2007
Shrnutí rozsudku
1. Předběžné otázky – Pravomoc Soudního dvora – Meze
(Článek 234 ES)
2. Právo Společenství – Zásady – Rovné zacházení – Diskriminace na základě státní příslušnosti
(Články 7 ES a 56 ES)
3. Volný pohyb kapitálu – Omezení – Daňové právní předpisy
(Článek 56 ES)
1. I když Soudnímu dvoru nepřísluší, aby se v rámci řízení zahájeného na základě článku 234 ES vyjadřoval ke slučitelnosti norem vnitrostátního práva s ustanoveními práva Společenství, protože výklad těchto norem přísluší vnitrostátním soudům, Soudní dvůr zůstává příslušný k tomu, aby vnitrostátním soudům poskytl veškeré poznatky k výkladu práva Společenství, které jim umožní posoudit slučitelnost takových norem s právní úpravou Společenství.
(viz bod 18)
2. Článek 12 ES se samostatně uplatňuje pouze v situacích upravených právem Společenství, pro něž Smlouva o ES nestanoví zvláštní pravidla o zákazu diskriminace. Smlouva přitom stanoví zejména v článku 56 ES zvláštní pravidlo zákazu diskriminace v oblasti týkající se volného pohybu kapitálu.
(viz body 28–29)
3. Článek 56 ES musí být vykládán tak, že brání vnitrostátní právní úpravě, která vystavuje kapitálové zisky vyplývající z převodu nemovitého majetku nacházejícího se na území členského státu, pokud je tento převod uskutečněn rezidentem jiného členského státu, vyšší daňové zátěži, než jaká by se uplatnila při stejném typu operace na kapitálové zisky dosažené rezidentem státu, ve kterém se tento nemovitý majetek nachází.
Taková právní úprava představuje omezení pohybu kapitálu zakázané článkem 56 ES, jelikož činí převod kapitálu pro nerezidenty méně atraktivním tím, že je odrazuje od uskutečnění investic do nemovitého majetku v dotyčném členském státě, a tudíž od provádění operací souvisejících s těmito investicemi, jako je prodej nemovitého majetku.
Vzhledem k tomu, že se dotčené zdanění týká pouze jedné kategorie příjmů osob povinných k dani, ať už jsou rezidenty, nebo nikoli, že se týká obou těchto kategorií osob povinných k dani a že členský stát, ve kterém zdanitelný příjem vzniká, je vždy dotyčný členský stát, objektivně neexistuje žádný rozdíl v situaci, který by mohl odůvodnit nerovné daňové zacházení, pokud jde o zdanění kapitálových zisků, s těmito dvěma kategoriemi osob povinných k dani.
(viz body 39–40, 50, 53–54, 61 a výrok)
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (čtvrtého senátu)
11. října 2007(*)
„Přímé daně – Zdanění kapitálových zisků z nemovitého majetku – Volný pohyb kapitálu – Vyměřovací základ daně – Diskriminace – Soudržnost daňového systému“
Ve věci C‑443/06,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 234 ES, podaná rozhodnutím Supremo Tribunal Administrativo (Portugalsko) ze dne 28. září 2006, došlým Soudnímu dvoru dne 27. října 2006, v řízení
Erika Waltraud Ilse Hollmann
proti
Fazenda Pública,
za přítomnosti:
Ministério Público,
SOUDNÍ DVŮR (čtvrtý senát),
ve složení K. Lenaerts, předseda senátu, G. Arestis (zpravodaj), R. Silva de Lapuerta, J. Malenovský a T. von Danwitz, soudci,
generální advokát: P. Mengozzi,
vedoucí soudní kanceláře: M. Ferreira, vrchní rada,
s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 28. června 2007,
s ohledem na vyjádření předložená:
– za E. W. I. Hollmann M. A. Torresem, advogado,
– za portugalskou vládu L. I. Fernandesem, Â. S. Nevesem a J. M. Leitãem, jako zmocněnci,
– za Komisi Evropských společenství R. Lyalem a M. Afonso, jako zmocněnci,
s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generálního advokáta, rozhodnout věc bez stanoviska,
vydává tento
Rozsudek
1 Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článků 12 ES, 18 ES, 39 ES, 43 ES a 56 ES.
2 Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi E. W. I. Hollmann a Fazenda Pública (portugalskými daňovými orgány) ve věci daňového výměru týkajícího se jejích příjmů za rok 2003.
Právní rámec
3 Článek 10 zákoníku o dani z příjmu fyzických osob (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares), schválený nařízením s mocí zákona č. 442/88 ze dne 30. listopadu 1988, ve znění vyplývajícím z nařízení s mocí zákona č. 198/2001 ze dne 3. července 2001 (Diário da República I, řada A, č. 152, ze dne 3. července 2001, dále jen „CIRS“), stanoví:
„1. Kapitálovým ziskem je dosažený zisk, který, aniž by byl považován za příjem z podnikání, jiné samostatné výdělečné činnosti, kapitálového majetku či nemovitého majetku, vyplývá z:
a) úplatného převodu věcných práv k nemovitému majetku a používání veškerého soukromého majetku pro podnikatelskou či jinou samostatně výdělečnou činnost vykonávanou osobně jeho vlastníkem;
[…]
4. Zisk podléhající IRS [daň z příjmů fyzických osob] představuje:
a) rozdíl mezi realizační hodnotou a nabývací hodnotou, případně bez části kvalifikované jako příjem z kapitálového majetku v případech stanovených v bodech a), b) a c) odstavce 1;
[…]“
4 Podle čl. 13 odst. 1 CIRS fyzické osoby, které mají bydliště na území Portugalska, jakož i ty, které ačkoli tam nemají bydliště, dosahují na jeho území příjmů, jsou osobami povinnými k dani z příjmu.
5 Článek 15 odst. 1 a 2 CIRS stanoví, že u osob, které mají bydliště na území Portugalska, dani podléhají veškeré příjmy, včetně příjmů, kterých dosáhly v zahraničí, zatímco u osob, které nemají na území Portugalska bydliště, dani podléhají pouze příjmy, kterých dosáhly na území Portugalska.
6 Z ustanovení článku 18 CIRS vyplývá, že za příjmy dosažené na území Portugalska se považují příjmy týkající se nemovitostí umístěných na tomto území, včetně kapitálových zisků vyplývajících z jejich převodu.
7 Článek 43 odst. 1 a 2 CIRS, ve znění vyplývajícím ze změny provedené zákonem č. 109 B ze dne 27. prosince 2001 (Diário da República I, řada B, č. 298, ze dne 27. prosince 2001), stanoví:
„1. Výše příjmů kvalifikovaných jako kapitálové zisky odpovídá rozdílu mezi kapitálovými zisky a kapitálovými ztrátami dosaženými v témže roce, určenými v souladu s následujícími články.
2. Rozdíl uvedený v předchozím odstavci, ve vztahu k převodům uskutečněným rezidenty podle čl. 10 odst. 1 písm. a), c) a d), jak záporný, tak kladný, se zohledňuje pouze do výše 50 % jeho hodnoty.“
8 Pokud jde o rezidenty, zdanitelný příjem vyplývá ze souhrnu příjmů různých kategorií získaných každý rok podléhajícího progresivní sazbě.
9 Pro nerezidenty čl. 72 odst. 1 CIRS stanoví zvláštní proporcionální sazbu ve výši 25 %, která se uplatní na celkovou výši rozdílu vyplývajícího z kapitálových zisků z nemovitého majetku.
Spor v původním řízení a předběžné otázky
10 Erika Waltraud Ilse Hollmann má od doby, ve které nastaly skutkové okolnosti v původním řízení, bydliště v Německu.
11 V roce 1998 E. W. I. Hollmann po úmrtí svého manžela zdědila nemovitý majetek nacházející se v Portugalsku. Z hodnoty tohoto nemovitého majetku, který získala jako dědictví, jí byla vyměřena dědická a darovací daň.
12 V roce 2003 E. W. I. Hollmann prodala dotčený nemovitý majetek a dosáhla kapitálového zisku ve výši 619 757,46 eur odpovídajícího rozdílu mezi částkou získanou z tohoto prodeje a hodnotou majetku podléhající dědické a darovací dani.
13 V daňovém výměru týkajícím se příjmů za rok 2003 příslušná daňová správa zohlednila veškeré kapitálové zisky dosažené E. W. I. Hollmann při stanovení jejího zdanitelného čistého příjmu a přidala tuto částku k jejím ostatním zdanitelným příjmům v Portugalsku.
14 Podle daňové správy se žalobkyně v původním řízení nemohla dovolávat ve svůj prospěch čl. 43 odst. 2 CIRS z toho důvodu, že měla bydliště v jiném členském státě Evropské unie, a nikoli v Portugalsku.
15 Erika Waltraud Ilse Hollmann napadla výše uvedený daňový výměr u Tribunal administrativo e fiscal v Loulé. Její žaloba byla zamítnuta a E. W. I. Hollmann se proti tomuto rozsudku odvolala.
16 Za těchto podmínek se Supremo Tribunal Administrativo rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
„Porušuje čl. 43 odst. 2 [CIRS], který omezuje vyměřovací základ daně na 50 % kapitálových zisků, pokud jsou tyto zisky dosaženy osobami, které mají bydliště na území Portugalska, články 12 ES, 18 ES, 39 ES, 43 ES a 56 ES tím, že kapitálové zisky dosažené osobou, která má bydliště v jiném členském státě Evropské unie, jsou z tohoto omezení vyloučeny?“
K předběžné otázce
K přípustnosti
17 Portugalská vláda a Komise vyjádřily pochybnosti, pokud jde o přípustnost předběžné otázky, z důvodu její formulace předkládajícím soudem.
18 V tomto ohledu je namístě připomenout, že podle ustálené judikatury, i když Soudnímu dvoru nepřísluší, aby se v rámci řízení zahájeného na základě článku 234 ES vyjadřoval ke slučitelnosti norem vnitrostátního práva s ustanoveními práva Společenství, protože výklad těchto norem přísluší vnitrostátním soudům, Soudní dvůr zůstává příslušný k tomu, aby vnitrostátním soudům poskytl veškeré poznatky k výkladu práva Společenství, které jim umožní posoudit slučitelnost takových norem s právní úpravou Společenství (viz rozsudky ze dne 6. března 2007, Placanica a další, C‑338/04, C‑359/04 a C‑360/04, Sb. rozh. s. I‑1891, bod 37, a ze dne 19. dubna 2007, Asociación Nacional de Empresas Forestales, C‑295/05, Sb. rozh. s. I‑2999, bod 29, jakož i uvedená judikatura).
19 Dále, rovněž podle ustálené judikatury, v rámci spolupráce mezi Soudním dvorem a vnitrostátními soudy stanovené článkem 234 ES je věcí pouze vnitrostátního soudu, kterému byl spor předložen a jenž musí nést odpovědnost za soudní rozhodnutí, které bude vydáno, posoudit s ohledem na konkrétní okolnosti projednávané věci jak nezbytnost rozhodnutí o předběžné otázce pro vydání jeho rozsudku, tak i relevanci otázek, které klade Soudnímu dvoru. V důsledku toho, jestliže se otázky položené vnitrostátními soudy týkají výkladu práva Společenství, je Soudní dvůr v zásadě povinen rozhodnout (viz, zejména, výše uvedený rozsudek Asociación Nacional de Empresas Forestales, bod 30, a rozsudek ze dne 17. dubna 2007, AGM-COS.MET, C‑470/03, Sb. rozh. s. I‑2749, bod 44).
20 V projednávané věci doslovné znění předběžné otázky položené předkládajícím soudem vybízí Soudní dvůr k tomu, aby se vyjádřil ke slučitelnosti takového ustanovení vnitrostátního práva, jakým je čl. 43 odst. 2 CIRS, s právem Společenství.
21 I když však Soudní dvůr nemůže odpovědět na tuto otázku tak, jak je formulována předkládajícím soudem, nic mu nebrání v tom, aby podal předkládajícímu soudu užitečnou odpověď tím, že mu poskytne poznatky k výkladu práva Společenství, které jemu samotnému umožní rozhodnout o slučitelnosti dotčených daňových ustanovení s právem Společenství.
22 Je tedy namístě vycházet z toho, že podstatou otázky předkládajícího soudu Soudnímu dvoru je, zda články 12 ES, 18 ES, 39 ES, 43 ES a 56 ES brání takové vnitrostátní právní úpravě, o jakou se jedná ve sporu v původním řízení, která vystavuje kapitálové zisky vyplývající z převodu nemovitého majetku nacházejícího se na území členského státu, pokud je tento převod uskutečněn rezidentem jiného členského státu, vyšší daňové zátěži, než jaká by se uplatnila při stejném typu operace na kapitálové zisky dosažené rezidentem státu, ve kterém se tento nemovitý majetek nachází.
K použitelným zásadám a svobodám
23 Předkládající soud se ve své otázce odvolává na články 12 ES, 18 ES, 39 ES, 43 ES a 56 ES.
24 To však vyvolává otázku, zda se osoba povinná k dani-nerezident, která se nachází v takové situaci, v jaké se nachází E. W. I. Hollmann, může dovolávat těchto ustanovení.
25 Pokud jde o články 39 ES a 43 ES, z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že E. W. I. Hollmann neuskutečnila prodej svého nemovitého majetku nacházejícího se v Portugalsku, tedy operaci, která vedla ke spornému zdanění ve věci v původním řízení, ani s cílem vykonávat výdělečnou činnost na území Společenství, ani za účelem usazení se v jiném členském státě než v Německu z důvodu výkonu hospodářské činnosti.
26 Pokud jde o článek 18 ES, v témže rozhodnutí není uvedena žádná skutečnost, která by umožňovala dojít k závěru, že žalobkyně v původním řízení uskutečnila prodej svého nemovitého majetku s cílem vykonávat právo, které jí přiznává toto ustanovení.
27 Ve světle skutkových okolností předložených předkládajícím soudem se E. W. I. Hollmann tudíž nemůže dovolávat v projednávané věci článků 18 ES, 39 ES a 43 ES (viz, v tomto smyslu, rozsudek ze dne 26. října 2006, Komise v. Portugalsko, C‑345/05, Sb. rozh. s. I‑10633, bod 15, a uvedená judikatura).
28 Z judikatury vyplývá, že článek 12 ES se samostatně uplatňuje pouze v situacích upravených právem Společenství, pro něž Smlouva o ES nestanoví zvláštní pravidla o zákazu diskriminace (viz, zejména, rozsudky ze dne 8. března 2001, Metallgesellschaft a další, C‑397/98 a C‑410/98, Recueil, s. I‑1727, bod 38, a ze dne 26. června 2003, Skandia a Ramstedt, C‑422/01, Recueil, s. I‑6817, bod 61).
29 Smlouva přitom stanoví zejména v článku 56 ES zvláštní pravidlo zákazu diskriminace v oblasti týkající se volného pohybu kapitálu (rozsudek ze dne 10. ledna 2006, Cassa di Risparmio di Firenze, C‑222/04, Sb. rozh. s. I‑289, bod 99).
30 Vzhledem k předchozím úvahám je tedy třeba určit, zda se takový daňový poplatník, jakým je E. W. I. Hollmann, může dovolávat ustanovení článku 56 ES.
31 V tomto ohledu z judikatury vyplývá, že operace týkající se vypořádání investice do nemovitého majetku, jakou je ta, o kterou se jedná ve věci v původním řízení, představuje pohyb kapitálu (viz, v tomto smyslu, rozsudek ze dne 16. března 1999, Trummer a Mayer, C‑222/97, Recueil, s. I‑1661, bod 24).
32 Taková operace tudíž spadá do působnosti článku 56 ES a na tomto základě je tedy namístě přezkoumat otázku položenou předkládajícím soudem.
K volnému pohybu kapitálu
33 Úvodem je třeba připomenout, jednak, že podle ustálené judikatury, i když přímé daně spadají do pravomoci členských států, členské státy musí nicméně při jejím výkonu dodržovat právo Společenství (viz zejména rozsudky ze dne 7. září 2004, Manninen, C‑319/02, Sb. rozh. s. I‑7477, bod 19; ze dne 14. září 2006, Centro di Musicologia Walter Stauffer, C‑386/04, Sb. rozh. s. I‑8203, bod 15, a ze dne 24. května 2007, Holböck, C‑157/05, Sb. rozh. s. I‑4051, bod 21).
34 Krom toho článek 56 ES zakazuje všechna omezení pohybu kapitálu mezi členskými státy s výjimkou odůvodnění uvedených v článku 58 ES.
35 V tomto ohledu je namístě uvést, že ustanovení CIRS ve vzájemném spojení stanoví, v případě kapitálových zisků dosažených při úplatném převodu nemovitého majetku nacházejícího se v Portugalsku, odlišná pravidla zdanění v závislosti na tom, zda osoby povinné k dani mají bydliště v tomto členském státě, či nikoli.
36 Podle čl. 43 odst. 2 CIRS se tak částka kapitálových zisků dosažených rezidenty při převodu nemovitého majetku v Portugalsku zohlední pouze do výše 50 %. Pro nerezidenty naopak CIRS stanoví, že daň se uplatní na celkovou částku kapitálových zisků dosažených v případě převodu uvedeného majetku.
37 Z toho vyplývá, že podle relevantních ustanovení CIRS není vyměřovací základ daně u dosažených kapitálových zisků stejný pro rezidenty a nerezidenty. Při prodeji stejného nemovitého majetku nacházejícího se v Portugalsku jsou tak v případě dosažení kapitálových zisků nerezidenti vystaveni vyšší daňové zátěži, než jaké jsou vystaveni rezidenti, a nacházejí se tudíž v méně výhodné situaci než posledně uvedení.
38 Zatímco je totiž nerezident zatížen sazbou ve výši 25 % ze základu představujícího celkové dosažené kapitálové zisky, zohlednění pouhé poloviny základu kapitálových zisků dosažených rezidentem umožňuje posledně uvedenému systematicky využívat daňového zatížení, které je z tohoto důvodu nižší bez ohledu na sazbu daně, která se uplatní na jeho celkové příjmy, jelikož, podle vyjádření formulovaných portugalskou vládou, zdanění příjmů rezidentů podléhá progresivním sazbám, z nichž nejvyšší je ve výši 42 %.
39 Taková vnitrostátní právní úprava, o jakou se jedná v původním řízení, tedy činí převod kapitálu pro nerezidenty méně atraktivním tím, že je odrazuje od uskutečnění investic do nemovitého majetku v Portugalsku, a tudíž od provádění operací souvisejících s těmito investicemi, jako je prodej nemovitého majetku.
40 Za těchto podmínek je namístě konstatovat, že stanovení vyměřovacího základu daně na 50 % pouze u kapitálových zisků dosažených osobami povinnými k dani, které mají bydliště v Portugalsku, a nikoli osobami povinnými k dani-nerezidenty, představuje omezení pohybu kapitálu zakázané článkem 56 ES.
41 Dále je třeba zkoumat, zda toto omezení může být odůvodněno důvody uvedenými v čl. 58 odst. 1 ES.
42 Z posledně uvedeného ustanovení ve spojení s odstavcem 3 téhož článku vyplývá, že členské státy mohou ve svých vnitrostátních právních úpravách zavést rozdíl mezi daňovými poplatníky‑rezidenty a daňovými poplatníky‑nerezidenty, pokud takový rozdíl nepředstavuje prostředek svévolné diskriminace ani zastřené omezování volného pohybu kapitálu.
43 Jak bylo řečeno již v bodech 36 až 38 tohoto rozsudku, čl. 43 odst. 2 CIRS zavádí v zásadě nerovné daňové zacházení s rezidenty a nerezidenty tím, že stanoví odlišný vyměřovací základ daně v případě kapitálových zisků dosažených při převodu nemovitého majetku nacházejícího se v Portugalsku.
44 Nicméně je namístě odlišovat nerovné zacházení povolené na základě čl. 58 odst. 1 písm. a) ES od svévolné diskriminace, která je odstavcem 3 téhož článku zakázána.
45 Z judikatury přitom vyplývá, že proto, aby taková vnitrostátní daňová právní úprava, jako je právní úprava dotčená ve věci v původním řízení, mohla být považována za slučitelnou s ustanoveními Smlouvy, která se týkají volného pohybu kapitálu, je třeba, aby se rozdílné zacházení týkalo situací, které nejsou objektivně srovnatelné, nebo bylo odůvodněno naléhavým důvodem obecného zájmu (viz výše uvedený rozsudek Manninen, body 28 a 29, rozsudky ze dne 8. září 2005, Blanckaert, C‑512/03, Sb. rozh. s. I‑7685, bod 42, a ze dne 19. ledna 2006, Bouanich, C‑265/04, Sb. rozh. s. I‑923, bod 38).
46 Ve světle judikatury uvedené v předchozím bodě je třeba zaprvé zkoumat, zda se rozdílné zdanění příjmů podle toho, zda kapitálových zisků vyplývajících z převodu nemovitého majetku nacházejícího se v Portugalsku bylo dosaženo rezidenty nebo nerezidenty, vztahuje k situacím, které nejsou objektivně srovnatelné.
47 V tomto ohledu portugalská vláda tvrdí, že existuje rozdíl v situaci mezi těmito dvěma kategoriemi osob povinných k dani, který zcela odůvodňuje tento rozdíl v zacházení. Omezení vyměřovacího základu daně na 50 % se může týkat pouze rezidentů, jelikož jejich celkový příjem podléhá progresivním sazbám. Naopak u nerezidentů jsou zdaněny pouze jejich příjmy získané na území Portugalska. Jinak řečeno, mechanismus stanovený takovou vnitrostátní právní úpravou, o jakou se jedná ve věci v původním řízení, má za cíl nepenalizovat rezidenty, kteří podléhají narozdíl od nerezidentů progresivní dani.
48 Mimoto má za to, že rozdíl v daňovém zacházení vyplývající z uplatnění odlišného vyměřovacího základu daně na nerezidenty je třeba vykládat ve spojení s obecným systémem daní z příjmů, který se uplatní na rezidenty i nerezidenty.
49 Tímto argumentem portugalská vláda tvrdí, že odlišný vyměřovací základ daně pro nerezidenty v případě dosažení kapitálových zisků je odůvodněn s ohledem na systém daní z příjmů a zejména odlišnou sazbu daně, která se uplatní na rezidenty a nerezidenty. Pro prvně uvedené totiž vyplývá zdanitelný příjem ze souhrnu příjmů různých kategorií, tedy včetně kapitálových zisků získaných každý rok, podléhajícího progresivní sazbě, zatímco pro nerezidenty CIRS stanoví zvláštní proporcionální sazbu.
50 Je namístě uvést, že ve věci v původním řízení, zaprvé, zdanění kapitálových zisků vyplývajících z převodu nemovitého majetku se týká pouze jedné kategorie příjmů osob povinných k dani, ať už jsou rezidenty, nebo nikoli, zadruhé, toto zdanění se týká obou těchto kategorií osob povinných k dani a, zatřetí, členský stát, ve kterém zdanitelný příjem vzniká, je vždy Portugalská republika.
51 V tomto ohledu je zejména důležité upřesnit, jak vyplývá z bodu 38 tohoto rozsudku, že zohlednění poloviny základu kapitálových zisků dosažených rezidentem, ve spojení se skutečností, že zdanění jeho příjmů podléhá progresivním sazbám, z nichž nejvyšší je ve výši 42 %, vede, za stejných podmínek zdanění u nerezidenta, k vyššímu zdanění posledně uvedeného.
52 Za těchto podmínek nemůže být přijato tvrzení předložené v projednávané věci portugalskou vládou.
53 Z výše uvedeného vyplývá, že objektivně neexistuje žádný rozdíl v situaci, který by mohl odůvodnit nerovné daňové zacházení, pokud jde o zdanění kapitálových zisků, s těmito dvěma kategoriemi osob povinných k dani. Taková situace, v jaké se nachází E. W. I. Hollmann, je tudíž srovnatelná se situací rezidenta.
54 Z toho vyplývá, že vnitrostátní právní úprava, o jakou se jedná ve věci v původním řízení, zakládá nerovné daňové zacházení ve vztahu k nerezidentům v rozsahu, ve kterém umožňuje, v případě dosažení kapitálových zisků, vyšší zdanění, a tudíž vyšší daňové zatížení, než jakému jsou vystaveni rezidenti v situaci, která je objektivně srovnatelná.
55 Co se týče, zadruhé, odůvodnění vyplývajícího z naléhavého důvodu obecného zájmu, portugalská vláda se dovolává nezbytnosti zaručit soudržnost vnitrostátního daňového režimu.
56 Z judikatury vyplývá, že nezbytnost chránit soudržnost daňového režimu může odůvodnit omezení výkonu základních svobod zaručených Smlouvou. Nicméně k tomu, aby argument založený na takovém odůvodnění mohl obstát, je třeba, aby byla prokázána existence přímé souvislosti mezi dotyčným daňovým zvýhodněním a vyrovnáním takového zvýhodnění určitým daňovým odvodem (rozsudky ze dne 23. února 2006, Keller Holding, C‑471/04, Sb. rozh. s. I‑2107 bod 40, a ze dne 29. března 2007, Rewe Zentralfinanz, C‑347/04, Sb. rozh. s. I‑2647, bod 62 a uvedená judikatura).
57 V projednávané věci portugalská vládá tvrdí, že je třeba vzít v úvahu účel a logiku systému zdanění při dosažení kapitálových zisků vyplývajících z převodu nemovitého majetku. V tomto ohledu má dotčený daňový režim za cíl zabránit penalizování rezidentů v rámci zdanění kapitálových zisků z toho důvodu, že na ně uplatňuje progresivní sazbu. Ve vztahu k rezidentům existuje v podstatě přímá souvislost mezi daňovým zvýhodněním vyplývajícím ze snížení základu daně při zdanění kapitálových zisků na polovinu a progresivní sazbou daně použitelnou na veškeré jejich příjmy.
58 Jak však vyplývá z bodu 38 tohoto rozsudku, daňové zvýhodnění přiznané rezidentům, spočívající ve snížení vyměřovacího základu daně u kapitálových zisků na polovinu, převažuje v každém případě nad vyrovnáním tohoto zvýhodnění spočívajícím v uplatnění progresivní sazby při zdanění jejich příjmů.
59 Neexistuje tudíž přímá spojitost mezi uvedeným zvýhodněním a jeho vyrovnáním určitým daňovým odvodem.
60 Je tudíž namístě dojít k závěru, že omezení vyplývající z právní úpravy, o kterou se jedná v původním řízení, nelze odůvodnit nezbytností zaručit soudržnost daňového režimu.
61 S ohledem na předchozí úvahy je třeba odpovědět na položenou otázku tak, že článek 56 ES musí být vykládán tak, že brání takové vnitrostátní právní úpravě, o jakou se jedná ve sporu v původním řízení, která vystavuje kapitálové zisky vyplývající z převodu nemovitého majetku nacházejícího se na území členského státu, v projednávané věci v Portugalsku, pokud je tento převod uskutečněn rezidentem jiného členského státu, vyšší daňové zátěži, než jaká by se uplatnila při stejném typu operace na kapitálové zisky dosažené rezidentem státu, ve kterém se tento nemovitý majetek nachází.
K nákladům řízení
62 Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení vzhledem ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (čtvrtý senát) rozhodl takto:
Článek 56 ES musí být vykládán tak, že brání takové vnitrostátní právní úpravě, o jakou se jedná ve sporu v původním řízení, která vystavuje kapitálové zisky vyplývající z převodu nemovitého majetku nacházejícího se na území členského státu, v projednávané věci v Portugalsku, pokud je tento převod uskutečněn rezidentem jiného členského státu, vyšší daňové zátěži, než jaká by se uplatnila při stejném typu operace na kapitálové zisky dosažené rezidentem státu, ve kterém se tento nemovitý majetek nachází.
Podpisy.
* Jednací jazyk: portugalština.
Full & Egal Universal Law Academy