ORDONNANCE DE LA COUR (septième chambre)
30 septembre 2015 (*)
«Renvoi préjudiciel – TVA – Directive 2006/112/CE – Articles 213 et 214 – Défaut de déclaration du commencement d’une activité – Franchise pour les petites entreprises – Sanction»
Dans l’affaire C‑424/14,
ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le tribunal administratif et du travail de Szekszárd (Szekszárdi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság, Hongrie), par décision du 3 septembre 2014, parvenue à la Cour le 15 septembre 2014, dans la procédure
Jácint Gábor Balogh
contre
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága,
LA COUR (septième chambre),
composée de M. J.-C. Bonichot (rapporteur), président de chambre, MM. A. Arabadjiev et J. L. da Cruz Vilaça, juges,
avocat général: Mme J. Kokott,
greffier: M. A. Calot Escobar,
considérant les observations présentées:
– pour le gouvernement hongrois, par M. M. Fehér et Mme M. Tátrai, en qualité d’agents,
– pour le gouvernement hellénique, par Mmes G. Skiani et A. Magrippi, en qualité d’agents,
– pour le gouvernement italien, par Mme G. Palmieri, en qualité d’agent, assistée de Mme G. De Socio, avvocato dello Stato,
– pour la Commission européenne, par Mmes K. Talabér-Ritz et L. Lozano Palacios, en qualité d’agents,
vu la décision prise, l’avocat général entendu, de statuer par voie d’ordonnance motivée, conformément à l’article 99 du règlement de procédure de la Cour,
rend la présente
Ordonnance
1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation des articles 213 et 214 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO L 347, p. 1, ci-après la «directive TVA»).
2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant M. Balogh au Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (administration nationale des impôts et des douanes, direction principale régionale des impôts de Transdanubie mériodionale) au sujet d’une amende qui lui a été infligée par cette dernière pour manquement aux obligations relatives à l’enregistrement et à l’identification auprès de l’administration fiscale.
Le cadre juridique
Le droit de l’Union
3 L’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA est libellé comme suit:
«Sont soumises à la [taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la «TVA»)] les opérations suivantes:
a) les livraisons de biens effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel».
4 L’article 9 de la directive TVA contient les définitions suivantes:
«Est considéré comme ‘assujetti’ quiconque exerce, d’une façon indépendante et quel qu’en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité.
Est considérée comme ‘activité économique’ toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en tirer des recettes ayant un caractère de permanence.»
5 L’article 213, paragraphe 1, de la directive TVA dispose:
«Tout assujetti déclare le commencement, le changement et la cessation de son activité en qualité d’assujetti.
Les États membres autorisent, et peuvent exiger, que la déclaration soit faite, dans les conditions qu’ils déterminent, par voie électronique.»
6 L’article 214, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA est libellé comme suit:
«Les États membres prennent les mesures nécessaires pour que soient identifiées par un numéro individuel les personnes suivantes:
a) tout assujetti, à l’exception de ceux visés à l’article 9, paragraphe 2, qui effectue sur leur territoire respectif des livraisons de biens ou des prestations de services lui ouvrant droit à déduction [...]»
7 L’article 272, paragraphe 1, sous d), de la directive TVA énonce:
«Les États membres peuvent dispenser les assujettis suivants de certaines obligations ou de toute obligation visées aux chapitres 2 à 6:
[...]
d) les assujettis qui bénéficient de la franchise pour les petites entreprises prévue aux articles 282 à 292».
8 L’article 273, premier alinéa, de la directive TVA prévoit:
«Les États membres peuvent prévoir d’autres obligations qu’ils jugeraient nécessaires pour assurer l’exacte perception de la TVA et pour éviter la fraude, sous réserve du respect de l’égalité de traitement des opérations intérieures et des opérations effectuées entre États membres par des assujettis, et à condition que ces obligations ne donnent pas lieu dans les échanges entre les États membres à des formalités liées au passage d’une frontière.»
9 Les articles 282 à 292 de la directive TVA permettent aux États membres d’octroyer des franchises et des atténuations aux petites entreprises, à condition notamment que leur chiffre d’affaires annuel ne dépasse pas le plafond fixé dans cette directive, soit, pour la Hongrie, 35 000 euros, environ 10 955 000 forints hongrois (HUF).
Le droit hongrois
10 L’article 2, sous a), de la loi nº CXXVII de 2007 relative à la taxe générale sur le chiffre d’affaires (ci-après la «loi sur la TGCA») est libellé comme suit:
«Sont imposables au titre de la présente loi:
a) les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux sur le territoire national par un assujetti agissant en tant que tel».
11 L’article 5, paragraphe 1, de la loi sur la TGCA dispose:
«On entend par ‘assujetti’ toute personne ou organisation dotée de la capacité juridique qui exerce en son nom propre une activité économique, quel qu’en soit le lieu, le but ou le résultat. [...]»
12 L’article 6, paragraphe 1, de la loi sur la TGCA contient la définition suivante:
«On entend par ‘activité économique’ toute activité exercée de manière commerciale ou de manière durable ou régulière, dès lors qu’elle a pour but ou pour effet d’obtenir une contrepartie et qu’elle est réalisée sous une forme indépendante.»
13 L’article 187, paragraphe 1, de la loi sur la TGCA est libellé comme suit:
«L’assujetti qui est établi économiquement sur le territoire national ou qui, à défaut d’établissement économique, a son domicile ou sa résidence habituelle sur le territoire national, est autorisé à opter pour l’exonération fiscale subjective selon les modalités prévues au présent chapitre.»
14 L’article 188, paragraphe 2, de la loi sur la TGCA précise:
«Le plafond ouvrant droit à l’option d’exonération fiscale subjective est fixé à un montant de 6 000 000 HUF.»
15 L’article 16, paragraphes 1 et 2, de la loi nº XCII de 2003 portant régime fiscal (ci-après la «loi nº XCII») dispose:
«1. Seul un contribuable disposant d’un numéro d’identification fiscale peut exercer une activité imposable, sauf exception prévue aux articles 20 et 21.
2. Tout contribuable souhaitant exercer une activité imposable est tenu de se déclarer auprès de l’autorité fiscale nationale en vue de l’attribution d’un numéro d’identification fiscale.»
16 L’article 17, paragraphe 1, sous a), de la loi nº XCII est rédigé dans les termes suivants:
«Le contribuable
a) dont l’obligation fiscale ou l’activité imposable constitue une activité d’entreprise individuelle au sens de la loi sur l’entreprenariat individuel demande l’attribution d’un numéro d’identification fiscale en adressant une déclaration (au moyen d’un formulaire de déclaration dûment complété) à l’autorité compétente en matière d’entreprenariat individuel, s’acquittant ainsi de l’obligation de se déclarer auprès de l’autorité fiscale».
17 L’article 172, paragraphe 1, sous d), de la même loi est libellé comme suit:
«Moyennant la dérogation prévue au paragraphe 2, peut être sanctionné d’une amende pour négligence, pouvant atteindre 200 000 HUF pour les personnes privées et 500 000 HUF pour les autres contribuables, le fait:
[...]
d) d’exercer sans numéro d’identification fiscale une activité requérant un numéro d’identification fiscale ou une activité imposable.»
18 L’article 58, paragraphes 8 et 9, de la loi nº CXVII de 1995 relative à l’impôt sur le revenu des personnes privées dispose:
«8. Lorsque le transfert d’un bien meuble corporel a lieu dans le cadre d’une activité économique [article 3, point 46], hormis le cas où les recettes sont perçues par un particulier dans le cadre de son activité d’entreprise individuelle, le revenu établi conformément aux paragraphes 1 à 5 est considéré comme un revenu provenant d’une activité indépendante.
9. Sans préjudice des dispositions prévues aux paragraphes 1 à 8, les recettes perçues au titre du transfert de biens meubles corporels – à l’exclusion des recettes perçues par un particulier en tant qu’entrepreneur individuel – ne donnent pas lieu à l’établissement d’un revenu si les recettes cumulées depuis le début de l’année fiscale ne dépassent pas 600 000 HUF.»
19 L’article 3, point 46, de ladite loi contient la disposition suivante:
«On entend par ‘activité économique’ toute activité exercée de manière commerciale ou de manière durable ou régulière, dès lors qu’elle a pour but ou pour effet d’obtenir une contrepartie et qu’elle est réalisée sous une forme indépendante.»
Le litige au principal et les questions préjudicielles
20 Il ressort de la décision de renvoi que, le 24 juin 2013, M. Balogh s’est inscrit sur un site Internet de vente aux enchères pour y céder des vêtements pour enfant. Le 1er août de la même année, il avait vendu 208 articles, pour un chiffre d’affaires de 504 720 HUF, soit environ 1 612,50 euros, et avait 576 ventes en cours.
21 Le 18 juillet 2013, dans le cadre d’un contrôle fiscal, les inspecteurs des impôts lui ont acheté un produit neuf pour la somme de 1 990 HUF et lui ont demandé de leur livrer le produit en personne. M. Balogh leur a remis le produit sans établir de facture. Constatant que ce dernier exerçait une activité commerciale sans avoir satisfait à son obligation de déclaration, l’autorité fiscale lui a infligé une amende de 100 000 HUF, soit environ 319,48 euros.
22 À la suite du rejet de sa réclamation contre cette décision, M. Balogh a introduit un recours en annulation devant la juridiction de renvoi. Au soutien de ses conclusions, il fait essentiellement valoir que l’obligation de déclaration ne pèse, aux termes de l’article 16, paragraphe 2, de la loi n° XCII, que sur les contribuables «souhaitant exercer une activité imposable» et que, dès lors, n’est pas tenu de déclarer son activité aux autorités fiscales l’assujetti qui, comme lui, opte pour l’«exonération fiscale subjective» permise par les articles 187, paragraphe 1, et 188, paragraphe 2, de la loi sur la TGCA en cas de chiffre d’affaires inférieur à un certain plafond. M. Balogh ajoute que cette conclusion est conforme aux articles 213 et 214 de la directive TVA.
23 Dans ces conditions, le tribunal administratif et du travail de Szekszárd a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles suivantes:
«1) La pratique nationale hongroise qui impose à une personne privée qui ne souhaite pas poursuivre une activité soumise à la taxe sur le chiffre d’affaires – et qui ne dépasse pas le plafond pour l’exonération – de déclarer cette activité est-elle conforme à l’obligation de déclaration des articles 213, paragraphe 1, et 214, paragraphe 1, de la directive TVA?
2) L’autorité fiscale peut-elle, lors d’un contrôle a posteriori, sanctionner le défaut de déclaration alors que le plafond pour l’exonération n’a pas été dépassé?
3) L’autorité fiscale peut-elle, lors du contrôle a posteriori, priver une personne privée de son pouvoir de décision et, en écartant le principe de la procédure équitable, exclure la faculté pour un assujetti d’opter pour l’exonération?»
Sur les questions préjudicielles
24 En vertu de l’article 99 de son règlement de procédure, lorsque la réponse à une question posée à titre préjudiciel ne laisse place à aucun doute raisonnable, la Cour peut à tout moment, sur proposition du juge rapporteur, l’avocat général entendu, décider de statuer par voie d’ordonnance motivée.
25 Il y a lieu de faire application de cette disposition dans le cadre du présent renvoi préjudiciel.
Sur la première question
26 Par sa première question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si les articles 213, paragraphe 1, et 214, paragraphe 1, de la directive TVA doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une législation nationale imposant à un assujetti de déclarer le commencement d’une activité économique lorsque le produit de cette activité n’excède pas le plafond de la franchise pour les petites entreprises et que l’assujetti n’entend pas exercer une activité imposable.
27 Il convient de relever d’emblée que, si le libellé de la première question porte sur l’interprétation tant de l’article 213, paragraphe 1, de la directive TVA, relatif à l’obligation d’inscription au registre des assujettis, que de l’article 214, paragraphe 1, de la même directive, relatif à l’identification des assujettis par un numéro fiscal, il ressort néanmoins des motifs de la décision de renvoi que c’est le non-respect par M. Balogh de l’obligation de déclarer le commencement de son activité qui fait l’objet du litige au principal et correspond à la substance de la première question. Dès lors, celle-ci doit être comprise comme se rapportant uniquement à l’interprétation de l’article 213, paragraphe 1, de la directive TVA.
28 À cet égard, il y a lieu de rappeler que cette disposition impose notamment à tout assujetti de déclarer le commencement de son activité économique en qualité d’assujetti. En l’espèce, il est constant que le requérant au principal a entrepris une activité économique et revêt la qualité d’assujetti au sens de l’article 9 de la directive TVA. Il y a ainsi lieu de considérer que la législation nationale en cause au principal, qui prévoit l’obligation pour tout assujetti de déclarer notamment le commencement de son activité, traduit de façon concrète les obligations incombant aux assujettis au titre de l’article 213, paragraphe 1, de la directive TVA (voir, en ce sens, arrêt Rēdlihs, C‑263/11, EU:C:2012:497, point 43).
29 Dans la mesure où la Hongrie n’a pas usé de la faculté ouverte par l’article 272, paragraphe 1, sous d), de la directive TVA, permettant en particulier aux États membres de dispenser de l’obligation de déclaration les assujettis qui bénéficient de la franchise pour les petites entreprises prévue aux articles 282 à 292 de cette directive, une législation nationale, telle que celle en cause au principal, imposant à tout assujetti de déclarer le début de son activité ne saurait être incompatible avec l’article 213, paragraphe 1, de la directive TVA.
30 Il y a donc lieu de répondre à la première question que l’article 213, paragraphe 1, de la directive TVA doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à une législation nationale imposant à un assujetti de déclarer le commencement d’une activité économique lorsque le produit de cette activité n’excède pas le plafond de la franchise pour les petites entreprises et que l’assujetti n’entend pas exercer une activité imposable.
Sur la deuxième question
31 Par sa deuxième question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si le droit de l’Union doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à ce qu’une amende administrative sanctionne le non-respect par un assujetti de son obligation de déclarer le commencement d’une activité économique alors que le produit de cette activité n’excède pas le plafond de la franchise pour les petites entreprises.
32 Il convient de souligner à cet égard que la directive TVA ne prévoit pas expressément de sanction en cas de méconnaissance des obligations visées à son article 213, paragraphe 1. Toutefois, il résulte d’une jurisprudence constante que, en l’absence d’harmonisation de la législation de l’Union dans le domaine des sanctions applicables en cas d’inobservation des conditions prévues par un régime institué par cette législation, les États membres demeurent compétents pour choisir les sanctions qui leur semblent appropriées (arrêt Salomie et Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, point 50).
33 Dès lors, s’il résulte de la directive TVA qu’il est loisible à un État membre d’exempter les assujettis dont le chiffre d’affaires n’excède pas le seuil de la franchise pour les petites entreprises de l’obligation de déclarer le commencement de leur activité, cet État membre est habilité, lorsqu’il ne prévoit pas une telle exemption, à sanctionner tout manquement à l’obligation de déclaration (voir, en ce sens, arrêt Rēdlihs, C‑263/11, EU:C:2012:497, point 45).
34 La circonstance selon laquelle le comportement imputé au contribuable concerne des opérations exonérées n’est pas, en soi, de nature à mettre en cause la légalité, du point de vue du droit de l’Union, des sanctions prévues par le droit national.
35 En effet, l’obligation de déclaration prévue à l’article 213 est une obligation formelle instaurée à des fins de contrôle (arrêt Rēdlihs, C‑263/11, EU:C:2012:497, point 48), et le manquement à cette obligation est susceptible de priver l’État membre d’imposition de la possibilité de contrôler efficacement les possibles franchissements du seuil d’exonération.
36 Il importe toutefois de préciser à l’intention de la juridiction de renvoi que, si les États membres demeurent compétents pour sanctionner tout manquement au droit de l’Union et pour choisir les sanctions qui leur semblent appropriées, ils doivent le faire dans le respect du droit de l’Union et de ses principes généraux, et en particulier du principe de proportionnalité. Il reviendra donc à la juridiction nationale d’apprécier si, dans l’affaire au principal, la sanction infligée était proportionnée à la gravité de l’infraction (voir, en ce sens, arrêt Rēdlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, points 44 et 54).
37 Il résulte de ce qui précède qu’il y a lieu de répondre à la deuxième question que le droit de l’Union doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à ce qu’une amende administrative sanctionne le non‑respect par un assujetti de son obligation de déclarer le commencement d’une activité économique lorsque le produit de cette activité n’excède pas le plafond de la franchise pour les petites entreprises. Il revient à la juridiction de renvoi d’apprécier si, dans l’affaire au principal, la sanction infligée est conforme au principe de proportionnalité.
Sur la troisième question
38 Par sa troisième question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si le droit de l’Union doit être interprété en ce sens que l’autorité fiscale peut, lors d’un contrôle a posteriori, exclure la faculté pour un assujetti d’opter pour la franchise pour les petites entreprises.
39 Il est de jurisprudence constante que la procédure instituée par l’article 267 TFUE est un instrument de coopération entre la Cour et les juridictions nationales, grâce auquel la première fournit aux secondes les éléments d’interprétation du droit de l’Union qui leur sont nécessaires pour la solution du litige qu’elles sont appelées à trancher.
40 Or, l’exposé des motifs de la décision de renvoi ne contient aucune explication quant à la raison pour laquelle il serait nécessaire de répondre à la troisième question afin de trancher le litige au principal, ni quels actes du droit de l’Union la juridiction de renvoi souhaiterait voir interprétés.
41 En particulier, il ne ressort pas des pièces du dossier soumis à la Cour que la réponse à la troisième question soit nécessaire pour permettre à la juridiction de renvoi de résoudre l’affaire au principal, laquelle se rapporte non pas à une remise en cause de la possibilité pour l’assujetti d’opter pour la franchise pour les petites entreprises, mais à l’annulation d’une amende pour défaut de déclaration.
42 Il s’ensuit que la troisième question est dénuée de rapport avec la réalité ou l’objet du litige au principal tels qu’ils ressortent des motifs de la décision de renvoi. En pareil cas, conformément à une jurisprudence constante, la Cour ne peut statuer sur la question posée par la juridiction nationale. Par conséquent, il n’y a pas lieu de répondre à la troisième question.
Sur les dépens
43 La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.
Par ces motifs, la Cour (septième chambre) dit pour droit:
1) L’article 213, paragraphe 1, de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à une législation nationale imposant à un assujetti de déclarer le commencement d’une activité économique lorsque le produit de cette activité n’excède pas le plafond de la franchise pour les petites entreprises et que l’assujetti n’entend pas exercer une activité imposable.
2) Le droit de l’Union doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à ce qu’une amende administrative sanctionne le non-respect par un assujetti de son obligation de déclarer le commencement d’une activité économique lorsque le produit de cette activité n’excède pas le plafond de la franchise pour les petites entreprises. Il revient à la juridiction de renvoi d’apprécier si, dans l’affaire au principal, la sanction infligée est conforme au principe de proportionnalité.
Signatures
* Langue de procédure: le hongrois.
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