SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla)
22 ta’ Frar 2018 ( *1 )
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Artikoli 184 u 185 – Aġġustament tat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa – Tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw it-tnaqqis – Il-kunċett ta’ ‘tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa’ – Impatt ta’ deċiżjoni ta’ omologazzjoni ta’ arranġament ġuridiku li għandu l-awtorità ta’ res judicata”
Fil-Kawża C‑396/16,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Vrhovno sodišče Republike Slovenije (il-Qorti Suprema tar-Repubblika tas-Slovenja), permezz ta’ deċiżjoni tal-5 ta’ Lulju 2016, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fil-15 ta’ Lulju 2016, fil-proċedura
T-2, družba za ustvarjanje, razvoj in trženje elektronskih komunikacij in opreme, d.o.o., fi stralċ,
vs
Republika Slovenija
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla),
komposta minn R. Silva de Lapuerta, President tal-Awla, C.G. Fernlund, J.‑C. Bonichot (Relatur), S. Rodin u E. Regan, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: H. Saugmandsgaard Øe,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
–
għal T-2, družba za ustvarjanje, razvoj in trženje elektronskih komunikacij in opreme, d.o.o., fi stralċ, minn V. Bajuk, odvetnik, u minn J. Češnovar, odvetnica,
–
għall-Gvern Sloven, minn B. Jovin Hrastnik, bħala aġent,
–
għall-Kummissjoni Ewropea, minn R. Lyal u M. Žebre, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali, ippreżentati fis-seduta tat-12 ta’ Ottubru 2017,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 184 sa 186 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn T-2, družba za ustvarjanje, razvoj in trženje elektronskih komunikacij in opreme d.o.o. (iktar ’il quddiem “T-2”), kumpannija fi stralċ, u r-Republika Slovenija (ir-Repubblika tas-Slovenja), irrapreżentata mill-Ministrstvo za finance (il-Ministeru għall-Finanzi, is-Slovenja), dwar il-ħlas ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) għall-ammont ta’ EUR 7 362 080.27 mitluba għall-perijodu mill-1 sad-29 ta’ Frar 2012.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3
L-Artikolu 90 tad-Direttiva tal-VAT jipprovdi:
“1. Fil-każ ta’ kanċellazzjoni, ċaħda jew nuqqas ta’ pagament totali jew parzjali, jew fejn il-prezz hu mnaqqas wara li l-provvista tkun saret, l-ammont taxxabbli għandu jiġi ridott għaldaqstant skond kondizzjonijet li jiġu stabbiliti mill-Istati Membri.
2. Fil-każ ta’ nuqqas ta’ ħlas totali jew parzjali, l-Istati Membri jistgħu jidderogaw mill-paragrafu 1.”
4
L-Artikolu 184 ta’ din id-direttiva jipprovdi:
“It-tnaqqis inizjali għandu jiġi aġġustat fejn dan ikun ogħla jew inqas minn dak li għalih il-persuna taxxabbli kienet intitolata.”
5
L-Artikolu 185 tal-imsemmija direttiva jipprovdi:
“1. L-aġġustament għandu, b’mod partikolari, isir fejn, wara li ssir id-denunzja tal-VAT, isir xi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, per eżempju fejn ix-xirjiet huma kkanċellati jew hu miksub roħs fil-prezzijiet.
2. Bħala deroga mill-paragrafu 1, m’għandu jsir l-ebda aġġustament fil-każ ta’ transazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa jew fil-każ ta’ distruzzjoni, telf jew serq tal-proprjetà li ġie ppruvat jew ikkonfermat kif imiss, jew fil-każ ta’ merkanzija riżervata għall-iskop ta’ għoti ta’ rigali ta’ valur żgħir jew ta’ l-għoti ta’ kampjuni, kif speċifikat fl-Artikolu 16.
Madanakollu, fil-każ ta’ transazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa jew fil-każ ta’ serq, l-Istati Membri jistgħu jeħtieġu li jsir aġġustament.”
6
L-Artikolu 186 tad-Direttiva tal-VAT jipprovdi kif ġej:
“L-Istati Membri għandhom jistabbilixxu r-regoli dettaljati għall-applikazzjoni ta’ l-Artikoli 184 u 185.”
Id-dritt Sloven
7
L-Artikolu 39 taż-Zakon o davku na dodano vrednost (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Valur Miżjud) (Uradni list RS Nru 13/11, iktar ’il quddiem iż-“ZDDV-1”), fil-paragrafi 3 u 4 tiegħu jipprevedi:
“3) Persuna taxxabbli tista’ taġġusta (tnaqqas) ukoll l-ammont tal-VAT iddikjarata jekk, abbażi ta’ deċiżjoni ġudizzjarja li saret res judicata dwar proċedura ta’ falliment magħluqa jew proċedura ta’ arranġament ġuridiku kkompletata b’suċċess, din ma tiġix irrimborsata jew ma tiġix irrimborsata kompletament. Bl-istess mod, il-persuna taxxabbli li tirċievi deċiżjoni ġudizzjarja li saret res judicata ta’ sospensjoni tal-proċedura ta’ eżekuzzjoni forzata, jew xi konferma oħra minn fejn jirriżulta li fi proċedura ta’ eżekuzzjoni forzata magħluqa, ma ġietx irrimborsata jew ma ġietx irrimborsata kompletament, kif ukoll il-persuna taxxabbli li ma ġietx irrimborsata jew li ma ġietx irrimborsata kompletament minħabba li d-debitur tneħħa mir-reġistru tal-kumpanniji jew reġistri jew dokumenti rilevanti. Jekk il-persuna taxxabbli wara tirċievi ħlas jew ħlas parzjali b’rabta mal-kunsinna ta’ oġġetti jew għall-provvista ta’ servizzi li għaliha hija tkun invokat korrezzjoni tal-valur taxxabbli skont dan il-paragrafu, hija għandha tiddikjara l-VAT fuq l-ammont riċevut.
4) Indipendentement mill-paragrafu preċedenti, il-persuna taxxabbli tista’ taġġusta (tnaqqas) l-ammont tal-VAT iddikjarata u mhux imħallsa fuq id-debiti kollha rikonoxxuti li tkun iddikjarat fil-proċedura ta’ arranġament ġuridiku jew ta’ falliment.”
8
L-Artikolu 68 taż-ZDDV-1, bit-titolu “Aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT”, jipprovdi:
“1) Persuna taxxabbli għandha taġġusta t-tnaqqis applikat inizjalment jekk dan ikun iktar jew inqas minn dak li l-persuna taxxabbli kellha dritt tapplika.
2) Persuna taxxabbli għandha twettaq aġġustament fejn, wara li jsir it-tnaqqis tal-VAT, isir xi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, bħal fil-każ, per eżempju, ta’ xirjiet ikkanċellati jew fil-każ ta’ kisba ta’ roħs fil-prezzijiet.
3) Bħala deroga mill-paragrafu 2 ta’ dan l-artikolu, il-persuna taxxabbli ma għandhiex taġġusta t-tnaqqis applikat inizjalment fil-każ ta’ distruzzjoni jew telf li ġie ppruvat kif imiss, u fil-każ ta’ merkanzija riżervata għall-iskop ta’ għoti ta’ rigali ta’ valur żgħir jew ta’ l-għoti ta’ kampjuni, kif speċifikat fl-Artikolu 7 ta’ din il-liġi.”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
9
Permezz ta’ deċiżjoni tat-28 ta’ Novembru 2011, l-Okrožno sodišče v Mariboru (il-Qorti Reġjonali ta’ Maribor, is-Slovenja) omologat ftehim ġuridiku li skontu T‑2, kumpannija Slovena fis-settur tal-komunikazzjonijiet elettroniċi, hija obbligata tħallas biss 44 % tal-ammont tad-djun tagħha u dan fi żmien disa’ snin. Din id-deċiżjoni saret res judicata fl-24 ta’ Frar 2012.
10
Fuq din il-bażi, id-Davčni urad Ljubljana (id-Direttorat tat-Taxxi ta’ Ljubljana, is-Slovenja) qies li T-2 kellha twettaq aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT magħmul, skont l-Artikolu 68 taż-ZDDV-1, u, b’deċiżjoni tal-27 ta’ Mejju 2013 talab mingħand T-2 il-ħlas ta’ ammont ta’ EUR 7 362 080.27 bħala VAT, għall-perijodu mill-1 sad-29 ta’ Frar 2012.
11
L-appell ippreżentat minn T-2 minn din id-deċiżjoni mal-Ministeru għall-Finanzi ġie miċħud. Ir-rikors tagħha ppreżentat quddiem l-Upravno sodišče Republike Slovenije (il-Qorti Amministrattiva tar-Repubblika tas-Slovenja) ukoll ġie miċħud, permezz ta’ sentenza tas-18 ta’ Novembru 2014. Din tal-aħħar hija s-suġġett ta’ proċedura ta’ reviżjoni quddiem il-Vrhovno sodišče Republike Slovenije (il-Qorti Suprema tar-Repubblika tas-Slovenja).
12
F’dan il-kuntest, T-2 topponi l-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa. Hija ssostni li l-omologazzjoni ta’ arranġament ġuridiku, li jkollha l-awtorità ta’ res judicata, ma tikkostitwixxix tibdil fil-fatturi użati sabiex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, fis-sens tal-Artikolu 68 taż-ZDDV‑1, iżda każ partikolari, li ma huwiex previst minn din il-liġi.
13
Skont il-qorti tar-rinviju, l-omologazzjoni tal-ftehim ġuridiku kkonċernat, li jkollha l-awtorità ta’ res judicata, tista’ taqa’ fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-Artikolu 68 taż-ZDDV-1, li jittrasponi l-Artikoli 184 u 185 tad-Direttiva dwar il-VAT, li skontu l-persuna taxxabbli għandha taġġusta t-tnaqqis li sar fil-każ ta’ tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont ta’ dan it-tnaqqis.
14
Din il-qorti tippreċiża, f’dan ir-rigward, li l-Artikolu 63 taż-ZDDV-1 jipprovdi li persuna taxxabbli għandha d-dritt li tnaqqas mill-ammont tal-VAT li hija obbligata tħallas lill-amministrazzjoni fiskali l-ammont tal-VAT li għandha tħallas jew li tkun ħallset lill-fornitur tagħha matul l-akkwist ta’ oġġetti jew ta’ servizzi. Fi kliem ieħor, peress li d-deċiżjoni li saret res judicata ta’ omologazzjoni tal-ftehim ġuridiku fil-konfront tal-persuna taxxabbli għandha impatt fuq l-obbligu tagħha li tħallas il-VAT lill-fornitur tagħha, din id-deċiżjoni hija wkoll determinanti fir-rigward tal-obbligi tal-persuna taxxabbli fil-konfront tal-amministrazzjoni fiskali.
15
Il-qorti tar-rinviju tirrileva wkoll li l-Artikolu 39 taż-ZDDV-1, li jittrasponi l-Artikolu 90 tad-Direttiva tal-VAT fid-dritt Sloven, jipprevedi espressament li l-omologazzjoni ta’ arranġament ġuridiku li minnu jibbenefika debitur tippermetti lill-bejjiegħ jirregolarizza l-VAT iddikjarata minnu.
16
Barra minn hekk, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li n-natura ta’ res judicata tad-deċiżjoni ta’ omologazzjoni tal-arranġament ġuridiku xxekkel lill-kredituri milli jitolbu l-ħlas totali tal-pretensjonijiet tagħhom. Għall-kuntrarju, l-obbligi tad-debitur huma miżmuma. Għalhekk, jekk dan tal-aħħar iħallas volontarjament id-dejn għal ammont ogħla mill-ammont stabbilit fl-arranġament ġuridiku, huwa ma jkollux dritt, bis-saħħa tad-dispożizzjonijiet nazzjonali dwar l-arrikkiment indebitu, jitlob ir-rimbors tiegħu.
17
Il-qorti tar-rinviju żżid li, għall-finijiet tat-tassazzjoni, l-omologazzjoni ta’ arranġament ġuridiku għandha tiġi evalwata skont il-kontenut ekonomiku tiegħu. Minn din il-perspettiva, il-proċedura ta’ arranġament ġuridiku twassal għal tnaqqis tal-pretensjonijiet tagħhom, u mhux biss għan-nuqqas ta’ ħlas tagħhom.
18
Madankollu, il-qorti tar-rinviju tqis li, sabiex jiġi applikat l-Artikolu 68 taż-ZDDV-1, huwa importanti li tifhem id-dispożizzjonijiet tad-Direttiva tal-VAT li dan l-artikolu jittrasponi, jiġifieri, b’mod partikolari, l-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT, li skontu, aġġustamenti ma għandhomx isiru fil-każijiet ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa, ħlief jekk l-Istati jeżiġu, madankollu, dan l-aġġustament.
19
Din il-qorti tistaqsi, b’mod partikolari, jekk il-fatt li tranżazzjoni tibqa’ totalment jew parzjalment mhux imħallsa għandux jiġi kkwalifikat bħala “tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas”, fis-sens tal-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT, u jekk l-omologazzjoni ta’ ftehim arranġament ġuridiku għandhiex tiġi kkunsidrata bħala nuqqas ta’ ħlas ta’ tranżazzjonijiet, fis-sens tal-Artikolu 185(2) ta’ din id-direttiva.
20
Barra minn hekk, hija tistaqsi fuq il-livell ta’ preċiżjoni meħtieġ sabiex id-dispożizzjonijiet tad-dritt nazzjonali li jittrasponu d-Direttiva tal-VAT ikunu jistgħu, skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT, validament jistabbilixxu deroga mir-regola li skontha, fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa, ma hemmx lok għal aġġustament tat-tnaqqis. F’dan ir-rigward, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li l-Artikolu 68 taż-ZDDV-1 ma jirregolax espressament il-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa.
21
Huwa f’dan il-kuntest li l-Vrhovno sodišče Republike Slovenije (il-Qorti Suprema tar-Repubblika tas-Slovenja) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1)
It-tnaqqis tal-obbligi abbażi tal-omologazzjoni, b’digriet li sar res judicata, tal-arranġament ġuridiku msemmi fil-proċedura prinċipali għandu jitqies li huwa tibdil fil-fatturi użati għad-determinazzjoni tal-ammont tal-input VAT li għandu jitnaqqas, fis-sens tal-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT jew inkella bħala sitwazzjoni differenti, fejn it-tnaqqis huwa ogħla jew inqas minn dak li kienet intitolata għalih il-persuna taxxabbli, fis-sens tal-Artikolu 184 tad-Direttiva tal-VAT?
2)
It-tnaqqis tal-obbligi abbażi tal-omologazzjoni, b’digriet li sar res judicata, tal-arranġament ġuridiku msemmi fil-proċedura prinċipali għandu jitqies li huwa nuqqas ta’ ħlas parzjali [ta’ tranżazzjoni], fis-sens tal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT?
3)
Fid-dawl tar-rekwiżiti ta’ ċarezza u ta’ ċertezza tas-sitwazzjonijiet ġuridiċi imposti mil-leġiżlatur tal-Unjoni u mid-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 186 tad-Direttiva tal-VAT, sabiex Stat Membru jeżiġi aġġustament tat-tnaqqis fil-każ ta’ nuqqas totali jew parzjali ta’ ħlas, kif jippermetti t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-direttiva, għandu dan l-Istat Membru jipprevedi speċifikament, fil-leġiżlazzjoni nazzjonali, il-każijiet ta’ nuqqas ta’ ħlas jew saħansitra jinkludi fiha l-arranġament ġuridiku omologat li sar res judicata (jekk dan jaqa’ taħt il-kunċett ta’ nuqqas ta’ ħlas)?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel domanda
22
Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk l-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur, li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku, jikkostitwixxix tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni.
23
Għandu jitfakkar li l-Artikoli 184 sa 186 tad-Direttiva tal-VAT jiddeterminaw il-kundizzjonijiet li fihom l-amministrazzjoni fiskali tista’ teżiġi aġġustament min-naħa tal-persuna taxxabbli. Il-mekkaniżmu ta’ aġġustament previst fl-artikoli msemmija huwa parti integrali mis-sistema ta’ tnaqqis tal-VAT stabbilita mid-Direttiva tal-VAT. Huwa maħsub sabiex tittejjeb il-preċiżjoni tat-tnaqqis b’mod li tiġi żgurata n-newtralità tal-VAT (sentenza tat-13 ta’ Marzu 2014, FIRIN, C‑107/13, EU:C:2014:151, punti 48 u 50).
24
Il-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT jinżamm peress li s-sistema ta’ tnaqqis, stabbilita fit-Titolu X tad-Direttiva tal-VAT, tippermetti lill-partijiet intermedjarji tal-katina ta’ distribuzzjoni jnaqqsu mill-valur taxxabbli tagħhom stess is-somom imħallsa minn kull waħda minnhom lill-fornitur tagħha bħala VAT fuq it-tranżazzjoni korrispondenti u li b’hekk jirrestitwixxu lill-amministrazzjoni fiskali l-parti tal-VAT li tikkorrispondi għad-differenza bejn il-prezz li bih kull waħda twassal il-merkanzija lix-xerrej tagħha u l-prezz li ħallset lill-fornitur tagħha (ara, b’analoġija, is-sentenzi tal-24 ta’ Ottubru 1996, Elida Gibbs, C‑317/94, EU:C:1996:400, punt 33, tal-15 ta’ Ottubru 2002, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja, C‑427/98, EU:C:2002:581, punt 42, u tad-29 ta’ April 2004, Terra Baubedarf-Handel, C‑152/02, EU:C:2004:268, punt 36).
25
Fir-rigward tal-obbligu ta’ aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT imwettaq għat-taxxa tal-input imħallsa, l-Artikolu 184 tad-Direttiva tal-VAT jipprevedi li t-tnaqqis magħmul inizjalment għandu jiġi aġġustat meta jkun inqas jew ogħla minn dak li l-persuna taxxabbli kienet intitolata twettaq.
26
L-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT jippreċiża li aġġustament għandu b’mod partikolari jitwettaq meta tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas iseħħ wara d-dikjarazzjoni tal-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-13 ta’ Marzu 2014, FIRIN, C‑107/13, EU:C:2014:151, punt 51).
27
Minn qari konġunt tal-Artikoli 184 u 185(1) tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li, minn naħa, meta, minħabba t-tibdil ta’ wieħed mill-fatturi inizjalment użati għall-kalkolu tat-tnaqqis, jirriżulta li jkun neċessarju aġġustament, il-kalkolu tal-ammont ta’ dan l-aġġustament għandu jwassal sabiex l-ammont tat-tnaqqis finalment imwettaq ikun jikkorrispondi għal dak li l-persuna taxxabbli kien ikollha dritt twettaq li kienu dak it-tibdil kien ġie inizjalment meħud inkunsiderazzjoni (sentenza tas-16 ta’ Ġunju 2016, Kreissparkasse Wiedenbrück, C‑186/15, EU:C:2016:452, punt 47).
28
F’dan il-każ, huwa paċifiku li l-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku naqqset ir-rekwiżiti ta’ xerrej, jiġifieri T-2, fir-rigward tal-fornituri tagħha.
29
B’riżultat ta’ dan, tali omologazzjoni naqqset l-ammonti mħallsa minn T-2 lill-fornituri tagħha bħala VAT u, għaldaqstant, skont il-prinċipji mfakkra fil-punt 24 ta’ din is-sentenza, biddlet il-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas.
30
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, ir-risposta għall-ewwel domanda għandha tkun li l-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur, li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku, jikkostitwixxi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni.
Fuq it-tieni domanda
31
Permezz tat-tieni domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku jikkostitwixxi każ ta’ tranżazzjoni li tibqa’ totalment jew parzjalment mhux imħallsa li ma tatix lok għal aġġustament tat-tnaqqis inizjali mwettaq, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni.
32
F’dak li jikkonċerna l-interpretazzjoni tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, għall-finijiet tal-interpretazzjoni ta’ dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni, hemm lok li jittieħdu inkunsiderazzjoni mhux biss il-kliem tagħha, iżda wkoll il-kuntest tagħha u l-għanijiet imfittxija mil-leġiżlazzjoni li minnha tagħmel parti (sentenza tas-26 ta’ Ottubru 2017, I, C‑195/16, EU:C:2017:815, punt 32).
33
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li l-Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT, li jirrigwarda l-każijiet ta’ annullament, ta’ rexissjoni, ta’ riżoluzzjoni, ta’ nuqqas ta’ ħlas sħiħ jew parzjali jew ta’ tnaqqis fil-prezz wara l-mument li sseħħ it-tranżazzjoni, jobbliga lill-Istati Membri jnaqqsu l-valur taxxabbli u, għaldaqstant, l-ammont tal-VAT dovuta mill-persuna taxxabbli kull darba li, wara l-konklużjoni ta’ tranżazzjoni, parti mill-korrispettiv jew il-korrispettiv kollu ma jinġabarx mill-persuna taxxabbli (sentenza tal-15 ta’ Mejju 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi, C‑337/13, EU:C:2014:328, punt 22).
34
Tali sitwazzjoni taqa’ wkoll, kif jirriżulta mill-punti 23 sa 29 ta’ din is-sentenza, taħt l-Artikolu 185 tad-Direttiva tal-VAT, li tapplika, b’mod partikolari, fil-każ ta’ tnaqqis tal-obbligi ta’ xerrej fir-rigward tal-fornitur tiegħu.
35
Filwaqt li l-Artikolu 90 ta’ din id-direttiva jirregola d-dritt ta’ fornitur li jnaqqas il-valur taxxabbli meta, sussegwentement għall-konklużjoni ta’ tranżazzjoni, huwa ma jirċevix il-korrispettiv previst jew jirċievi biss parti minnu, l-Artikolu 185 tal-imsemmija direttiva jikkonċerna l-aġġustament tat-tnaqqis imwettaq inizjalment mill-parti l-oħra f’dik l-istess tranżazzjoni. Għaldaqstant, dawn iż-żewġ artikoli huma ż-żewġ naħat tal-istess tranżazzjoni ekonomika u dawn għandhom jiġu interpretati b’mod koerenti.
36
Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li s-sitwazzjoni ta’ nuqqas ta’ ħlas tal-prezz tax-xiri, fis-sens tal-Artikolu 90 tad-Direttiva tal-VAT, ma tpoġġix il-partijiet lura għas-sitwazzjoni inizjali tagħhom. Fil-fatt, jekk in-nuqqas ta’ ħlas totali jew parzjali tal-prezz tax-xiri jseħħ mingħajr ma kien hemm riżoluzzjoni jew annullament tal-kuntratt, ix-xerrej jibqa’ responsabbli għall-prezz miftiehem u l-bejjiegħ, minkejja li ma jibqax il-proprjetarju tal-oġġett, jibqa’ dejjem bħala prinċipju l-kreditur, u għandu dritt li jinvoka dan il-fatt f’qorti. Madankollu, peress li ma jistax jiġi eskluż li tali pretensjoni issir fil-fatt definittivament irrekuperabbli, il-leġiżlatur tal-Unjoni kellu l-intenzjoni li jagħti lil kull Stat Membru l-għażla li jiddetermina jekk is-sitwazzjoni ta’ nuqqas ta’ ħlas tal-prezz tax-xiri jagħtix dritt għat-tnaqqis tal-valur taxxabbli kif xieraq, taħt il-kundizzjonijiet li jistabbilixxi huwa stess, jew ukoll jekk tali tnaqqis ikunx permess f’din is-sitwazzjoni (sentenza tat-12 ta’ Ottubru 2017, Lombard Ingatlan Lízing, C‑404/16, EU:C:2017:759, punt 29).
37
Din il-possibbiltà ta’ deroga, li hija strettament limitata għall-każijiet ta’ nuqqas ta’ ħlas totali jew parzjali, hija bbażata fuq l-idea li n-nuqqas ta’ ħlas tal-korrispettiv jista’, f’ċerti ċirkustanzi u minħabba s-sitwazzjoni ġuridika eżistenti fl-Istat Membru kkonċernat, tkun diffiċli li tiġi vverifikata jew tkun biss provviżorja (sentenza tat-23 ta’ Novembru 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punt 17).
38
L-eżerċizzju ta’ tali possibbiltà ta’ deroga għandu jiġi ġġustifikat sabiex il-miżuri meħuda mill-Istati Membri għall-implementazzjoni tagħha ma jfixklux l-għan ta’ armonizzazzjoni fiskali intiż mid-Direttiva tal-VAT (sentenza tat-23 ta’ Novembru 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punt 18).
39
Minn dak li ntqal hawn fuq jirriżulta li n-nuqqas ta’ ħlas huwa kkaratterizzat minn inċertezza inerenti għan-natura mhux finali tiegħu (sentenza tal-12 ta’ Ottubru 2017, Lombard Ingatlan Lízing, C‑404/16, EU:C:2017:759, punt 30).
40
Għalkemm huwa rilevanti li l-Istati Membri jistgħu jiġġieldu din l-inċertezza, tali possibbiltà ta’ deroga ma tistax tiġi estiża lil hinn mill-imsemmija inċertezza, u b’mod partikolari mill-kwistjoni dwar jekk tnaqqis tal-valur taxxabbli jistax ma titwettaqx fil-każ ta’ nuqqas ta’ ħlas (sentenza tat-23 ta’ Novembru 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punt 22).
41
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet imsemmija fil-punti 32 sa 35 ta’ din is-sentenza, din l-interpretazzjoni tal-kunċett ta’ “nuqqas ta’ ħlas” fis-sens tal-Artikolu 90 tad-Direttiva tal-VAT, tapplika wkoll għall-kunċett ta’ “tranżazzjoni li tibqa’ totalment jew parzjalment mhux imħallsa”, fis-sens tal-Artikolu 185(2) ta’ din id-direttiva.
42
Għalhekk, sabiex jiġi ddeterminat jekk it-tilwima miġjuba quddiemha tikkonċernax tali tranżazzjoni li tibqa’ totalment jew parzjalment mhux imħallsa, hija l-qorti tar-rinviju li għandha tevalwa, skont il-kriterji esposti fil-punti 36 sa 40 ta’ din is-sentenza, partikolarment jekk, wara l-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku, skont id-dritt nazzjonali applikabbli, ix-xerrej jibqax responsabbli għall-prezz miftiehem u jekk il-bejjiegħ jew il-fornitur jibqax detentur tal-pretensjoni tiegħu, li huwa jista’ jinvoka quddiem il-qorti. Jekk, min-naħa l-oħra, din il-qorti kellha tikkonstata li l-obbligi tad-debitur tnaqqsu b’tali mod li l-parti li tikkorrispondi għall-pretensjonijiet tal-fornituri ta’ dan l-aħħar saret definittivament irrekuperabbli, id-derogi previsti fl-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT, fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa, ma jistgħux jiġu applikati.
43
Barra minn hekk, fir-rigward tal-kriterji li għandhom jiġu applikati għall-finijiet tal-evalwazzjoni tan-natura definittiva jew le ta’ pretensjoni, għandu jitfakkar li t-teħid inkunsiderazzjoni tar-realtà ekonomika u kummerċjali jikkostitwixxi kriterju fundamentali għall-applikazzjoni tas-sistema komuni tal-VAT (sentenzi tas-7 ta’ Ottubru 2010, Loyalty Management UK u Baxi Group, C‑53/09 u C‑55/09, EU:C:2010:590, punt 39, kif ukoll tal-20 ta’ Ġunju 2013, Newey, C‑653/11, EU:C:2013:409, punt 42).
44
F’dan ir-rigward, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li d-deċiżjoni ta’ omologazzjoni tal-arranġament ġuridiku inkwistjoni fil-kawża prinċipali tipprekludi lill-kredituri milli jitolbu l-ħlas totali tal-pretensjonijiet tagħhom u li, minn perspettiva ekonomika, din id-deċiżjoni twassal għal tnaqqis tal-obbligi tad-debitur fir-rigward tal-kredituri tiegħu u mhux biss għal nuqqas ta’ ħlas. Konsegwentement, ma jidhirx li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku jikkostitwixxi każ ta’ tranżazzjoni li tibqa’ totalment jew parzjalment mhux imħallsa, u dan għandu, madankollu, jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
45
Mill-kunsiderazzjonijiet preċedenti jirriżulta li r-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku ma jikkostitwixxix każ ta’ tranżazzjoni li baqgħet totalment jew parzjalment mhux imħallsa li ma tatix lok għal aġġustament tat-tnaqqis inizjali, meta dan it-tnaqqis huwa finali, fatt dan li għandu, madankollu, jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
Fuq it-tielet domanda
46
Permezz tat-tielet domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li, sabiex jimplementa l-possibbiltà prevista f’din id-dispożizzjoni, Stat Membru għandux, fid-dawl tar-rekwiżit ta’ ċarezza u ta’ preċiżjoni tas-sitwazzjonijiet ġuridiċi, jipprevedi espressament obbligu ta’ aġġustament tat-tnaqqis fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa.
47
Fir-rigward tal-obbligu ta’ aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT imwettaq għat-taxxa tal-input imħallsa, l-Artikolu 184 tad-Direttiva tal-VAT jipprevedi li t-tnaqqis magħmul inizjalment għandu jiġi aġġustat meta jkun inqas jew ogħla minn dak li l-persuna taxxabbli kienet intitolata twettaq. Skont l-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT, tali aġġustament għandu b’mod partikolari jitwettaq meta xi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont tal-imsemmi tnaqqis isir wara d-dikjarazzjoni tal-VAT.
48
Madankollu, b’deroga mir-regola stabbilita fl-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT, fl-ewwel subparagrafu tiegħu l-Artikolu 185(2) jipprevedi li ma hemmx lok għal aġġustament fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa, fil-każ ta’ distruzzjoni, telf jew serq tal-proprjetà debitament ipprovati jew iġġustifikati, u fil-każ ta’ merkanzija riżervata għall-iskop ta’ għoti ta’ rigali ta’ valur żgħir jew tal-għoti ta’ kampjuni. Skont it-tieni subparagrafu tal-imsemmi paragrafu 2, l-Istati Membri jistgħu madankollu jirrikjedu l-aġġustament fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa u fil-każ ta’ serq.
49
Mit-talba għal deċiżjoni preliminari jirriżulta li l-Artikolu 68(3) taż-ZDDV-1, li jittrasponi l-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT fid-dritt Sloven, ma jipprevedi espressament l-ebda obbligu ta’ aġġustament fil-każ ta’ serq u ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa, iżda sempliċement ma jinkludix każijiet bħal dawn fil-lista tad-derogi mill-obbligu ta’ aġġustament.
50
F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li, meta jeżerċitaw possibbiltà prevista mid-Direttiva tal-VAT, l-Istati Membri jistgħu jagħżlu t-teknika leġiżlattiva li tidhrilhom l-iktar xierqa (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-4 ta’ Ġunju 2009, SALIX, Grundstücks-Vermietungsgesellschaft, C‑102/08, EU:C:2009:345, punt 56, u tal-4 ta’ Ottubru 2012, PIGI, C‑550/11, EU:C:2012:614, punt 33). Għalhekk, huma jistgħu, pereżempju, jew jillimitaw ruħhom li jużaw, fil-leġiżlazzjoni nazzjonali, il-formula użata f’din id-direttiva jew espressjoni li hija ekwivalenti, jew jelenkaw, b’mod eżawrjenti, f’lista, is-sitwazzjonijiet li fihom, b’deroga mill-Artikolu 185(1) ta’ din id-direttiva, ma hemmx lok li jiġi aġġustat it-tnaqqis imwettaq inizjalment.
51
L-assenza ta’ indikazzjoni, f’tali lista, tat-tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa tista’ tiġi kkunsidrata bħala r-riżultat tal-eżerċizzju, mill-Istat Membru, tal-possibbiltà ta’ deroga li ġiet mogħtija lilu skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT (ara, b’analoġija, is-sentenza tal-15 ta’ Mejju 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi, C‑337/13, EU:C:2014:328, punt 24).
52
Peress li l-qorti tar-rinviju tistaqsi dwar l-osservanza tar-rekwiżit ta’ ċarezza u ta’ preċiżjoni tas-sitwazzjonijiet ġuridiċi, għandu jitfakkar li l-prinċipju ta’ ċertezza legali, li għandu bħala korollarju l-prinċipju ta’ protezzjoni tal-aspettattivi leġittimi, jeżiġi, minn naħa, li r-regoli tad-dritt ikunu ċari u preċiżi u, min-naħa l-oħra, li l-applikazzjoni tagħhom tkun prevedibbli għall-persuni suġġetti għalihom (sentenza tad-9 ta’ Ottubru 2014, Traum, C‑492/13, EU:C:2014:2267, punt 28).
53
F’dan ir-rigward, hekk kif jirriżulta mill-punti preċedenti tas-sentenza preżenti, ma jidhirx li l-leġiżlazzjoni nazzjonali kkonċernata tipprekludi lill-persuni taxxabbli milli jkunu jafu b’eżattezza l-portata tal-obbligi li hija timponi fuqhom u ma tqegħidhomx f’pożizzjoni li jkunu jafu d-drittijiet u l-obbligi tagħhom mingħajr ambigwità u bħala konsegwenza jieħdu l-provvedimenti tagħhom.
54
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, ir-risposta għat-tielet domanda għandha tkun li t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li, sabiex jimplementa l-possibbiltà prevista f’din id-dispożizzjoni, Stat Membru ma għandux ikun obbligat li jipprevedi espressament obbligu ta’ aġġustament tat-tnaqqis fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa.
Fuq l-ispejjeż
55
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1)
L-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretat fis-sens li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur, li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku, jikkostitwixxi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni.
2)
L-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva 2006/112 għandu jiġi interpretat fis-sens li t-tnaqqis tal-obbligi ta’ debitur li jirriżulta mill-omologazzjoni li saret res judicata ta’ arranġament ġuridiku ma jikkostitwixxix każ ta’ tranżazzjoni li baqgħet totalment jew parzjalment mhux imħallsa li ma tatix lok għal aġġustament tat-tnaqqis inizjali, meta dan it-tnaqqis huwa finali, fatt dan li għandu, madankollu, jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
3)
It-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-Direttiva 2006/112 għandu jiġi interpretat fis-sens li, sabiex jimplementa l-possibbiltà prevista f’din id-dispożizzjoni, Stat Membru ma għandux ikun obbligat li jipprevedi espressament obbligu ta’ aġġustament tat-tnaqqis fil-każ ta’ tranżazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa.
Firem
( *1 ) Lingwa tal-kawża: is-Sloven.