DOMSTOLENS DOM (Femte Afdeling)
11. april 2019 ( *1 )
»Præjudiciel forelæggelse – punktafgiftsstrukturen og ‑satserne for forarbejdet tobak – direktiv 2011/64/EU – artikel 4, stk. 1, litra a) – begrebet »cigarer eller cigarillos« – tobaksruller, som er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak med et yderligere lag papir, der delvist dækker dæksbladet«
I sag C-638/17,
angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (øverste forvaltningsdomstol, Litauen) ved afgørelse af 2. november 2017, indgået til Domstolen den 15. november 2017, i sagen
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos,
procesdeltager:
»Skonis ir kvapas« UAB,
har
DOMSTOLEN (Femte Afdeling),
sammensat af afdelingsformanden, E. Regan (refererende dommer), og dommerne C. Lycourgos, E. Juhász, M. Ilešič og I. Jarukaitis,
generaladvokat: H. Saugmandsgaard Øe,
justitssekretær: kontorchef M. Aleksejev,
på grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 8. november 2018,
efter at der er afgivet indlæg af:
–
»Skonis ir kvapas« UAB ved advokatai P. Markovas og R. Daugėla,
–
den litauiske regering ved D. Stepanienė, R. Krasuckaitė og D. Kriaučiūnas, som befuldmægtigede,
–
den tyske regering ved T. Henze og S. Eisenberg, som befuldmægtigede,
–
den italienske regering ved G. Palmieri, som befuldmægtiget, bistået af avvocato dello Stato P.G. Marrone,
–
den ungarske regering ved G. Koós og Z. Fehér, som befuldmægtigede,
–
Europa-Kommissionen ved C. Perrin og J. Jokubauskaitė, som befuldmægtigede,
og idet Domstolen efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,
afsagt følgende
Dom
1
Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 4, stk. 1, i Rådets direktiv 2011/64/EU af 21. juni 2011 om punktafgiftsstrukturen og ‑satserne for forarbejdet tobak (EUT 2011, L 176, s. 24).
2
Anmodningen er indgivet under en sag anlagt af Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (statsskatteinspektoratet under Republikken Litauens finansministerium, herefter »statsskatteinspektoratet«) vedrørende en efteropkrævning af afgifter, som »Skonis ir kvapas« UAB blev pålagt at betale i forbindelse med afgiftspålæggelse af tobaksvarer, som dette selskab havde importeret til Litauen.
Retsforskrifter
EU-retten
Direktiv 2011/64
3
Følgende fremgår af fjerde og ottende betragtning til direktiv 2011/64:
»(4)
De mange sorter forarbejdet tobak, der adskiller sig fra hinanden ved deres kendetegn og forskellige anvendelsesformål, bør defineres.
[…]
(8)
Af hensyn til en ensartet og rimelig opkrævning af afgifter bør en definition af cigaretter, cigarer og cigarillos og anden røgtobak fastlægges, således at tobaksruller, som i forhold til deres længde kan betragtes som to eller flere cigaretter, i punktafgiftsøjemed behandles som to eller flere cigaretter, at en cigartype, som på mange punkter ligner en cigaret, i punktafgiftsøjemed behandles som en cigaret, at røgtobak, som på mange punkter ligner finskåren tobak til rulning af cigaretter, i punktafgiftsøjemed behandles som finskåren tobak, og at tobaksaffald defineres præcist. […]«
4
Direktivets artikel 1 bestemmer:
»Dette direktiv fastsætter de almindelige principper for harmoniseringen af strukturen og satserne for de punktafgifter, som medlemsstaterne pålægger forarbejdet tobak.«
5
Direktivets artikel 2, stk. 1, fastsætter følgende:
»I dette direktiv forstås ved forarbejdet tobak:
a)
cigaretter
b)
cigarer og cigarillos
c)
røgtobak:
i)
finskåren tobak til rulning af cigaretter
ii)
anden røgtobak.«
6
Artikel 3, stk. 1, i direktiv 2011/64 bestemmer:
»I dette direktiv forstås ved cigaretter:
a)
tobaksruller, der kan ryges, som de er, og som ikke er cigarer eller cigarillos efter artikel 4, stk. 1
[…]«
7
Dette direktivs artikel 4, stk. 1, har følgende ordlyd:
»I dette direktiv forstås følgende ved cigarer eller cigarillos, hvis de kan være og i betragtning af deres egenskaber og forbrugernes almindelige forventninger udelukkende er bestemt til at ryges, som de er:
a)
tobaksruller, som er forsynet med et dæksblad af naturtobak
b)
tobaksruller, som er fyldt med en reven blanding og er forsynet med et dæksblad af normal cigarfarve af rekonstitueret tobak, der dækker produktet helt, eventuelt også filteret, men ikke mundstykket i tilfælde af cigarer med mundstykke, når deres stykvægt uden filter og mundstykke er mindst 2,3 g og højst 10 g, og deres omkreds er 34 mm eller derover i mindst en tredjedel af deres længde.
[…]«
De forklarende bemærkninger til KN
8
De forklarende bemærkninger til Den Europæiske Unions kombinerede nomenklatur, med senere ændringer (EUT 2013, C 210, s. 3) (herefter »de forklarende bemærkninger til KN«), vedrørende underposition 24021000 med benævnelsen »Cigarer, cerutter og cigarillos, med indhold af tobak« fastsætter:
»Cigarer, cerutter og cigarillos er tobaksruller, der kan ryges, og som i kraft af deres egenskaber udelukkende er bestemt til at ryges, som de er, og som:
a)
har et dæksblad af naturlig tobak, der dækker produktet helt, eventuelt også filteret (men uden yderligere lag, der delvist dækker dæksbladet), men ikke mundstykket i tilfælde af cigarer med mundstykke […]«
Litauisk ret
9
Artikel 3, stk. 10, i Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (den litauiske lov om punktafgifter) i den affattelse, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen (herefter »punktafgiftsloven«), bestemmer:
»Følgende produkter betragtes som cigarer eller cigarillos:
1)
tobaksruller bestemt til rygning, som er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak
2)
tobaksruller bestemt til rygning, som er fyldt med en reven blanding og er forsynet med et ydre dæksblad af normal cigarfarve af rekonstitueret tobak, der dækker produktet helt og filteret, hvis der er et filter, men ikke mundstykket (hvis en cigar har et mundstykke), når deres stykvægt (uden filter eller mundstykke) er mindst 2,3 g og højst 10 g, og deres omkreds er 34 mm eller derover i mindst en tredjedel af deres længde.«
10
Punktafgiftslovens artikel 3, stk. 11, bestemmer som følger:
»Følgende produkter betragtes som cigaretter:
1)
tobaksruller bestemt til rygning, der ikke er cigarer eller cigarillos i henhold til stk. 10 i denne artikel
[…]«
Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
11
Skonis ir kvapas importerede fra den 1. september 2013 til den 17. april 2015 tobaksvarer til Litauen, som selskabet angav i informationssystemet om punktafgifter som henhørende under kategorien cigarer eller cigarillos.
12
Efter en afgiftskontrol, der blev foretaget hos Skonis ir kvapas, fandt statsskatteinspektoratet på grundlag af toldlaboratoriets konklusioner, at disse produkter ikke svarede til definitionen på cigarer eller cigarillos som omhandlet i punktafgiftslovens artikel 3, stk. 10, men at de derimod skulle anses for cigaretter som omhandlet i denne lovs artikel 3, stk. 11. Ifølge toldlaboratoriets konklusioner var disse produkter, som bestod af ruller af finskåren tobak, 87 mm lange og 8 mm brede, med et filter, forsynet med et dæksblad af naturtobak, på filteret yderligere dækket af et andet lag papir.
13
Ved en afgørelse af 21. september 2015 pålagde statsskatteinspektoratet derfor Skonis ir kvapas at betale en yderligere punktafgift med tillæg af morarenter samt en punktafgiftsbøde.
14
Skonis ir kvapas klagede over denne afgørelse til Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (Republikken Litauens skatteankenævn, herefter »skatteankenævnet«). Skatteankenævnet gav medhold i denne klage og annullerede afgørelsen.
15
I den sag, som statsskatteinspektoratet anlagde til prøvelse af skatteankenævnets afgørelse, blev skatteankenævnet frifundet ved dom afsagt af Vilniaus apygardos administracinis teismas (den regionale domstol i forvaltningsretlige sager i Vilnius, Litauen) den 2. juni 2016.
16
Den forelæggende ret, for hvilken statsskatteinspektoratet har iværksat appel, er af den opfattelse, at sagens udfald afhænger af en fortolkning af artikel 4, stk. 1, i direktiv 2011/64. Den ønsker særligt oplyst, om den omstændighed, at det ydre dæksblad af naturtobak eller rekonstitueret tobak, som tobaksrullerne er forsynet med, delvist er dækket af et yderligere lag papir, er relevant med hensyn til tariferingen af disse ruller i kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i denne bestemmelse.
17
Det vil nemlig på den ene side kunne gøres gældende, at eftersom denne bestemmelse foreskriver, at tobaksruller henhører under kategorien cigarer eller cigarillos, når de er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak eller rekonstitueret tobak, er forekomsten af et yderligere lag papir på en del af dæksbladet uden betydning for denne tarifering.
18
På den anden side fremhæver brugen af udtrykket dæksblad med henblik på at kvalificere det i artikel 4, stk. 1, i direktiv 2011/64 omhandlede blad imidlertid vigtigheden af, at dette blad befinder sig på tobaksvarens ydre, idet det er synligt for forbrugeren. Denne konstatering bekræftes af sætningsleddet »dæksblad af normal cigarfarve« i direktivets artikel 4, stk. 1, litra b). Den omstændighed, at en del af det ydre dæksblad yderligere er dækket af et lag papir, ville således kunne undtage de omhandlede produkter fra kategorien cigarer eller cigarillos, for så vidt som de mangler en af de i direktivet omhandlede egenskaber.
19
I henhold til fjerde betragtning til direktiv 2011/64 definerer direktivet forskellige sorter forarbejdet tobak, der adskiller sig fra hinanden ved deres kendetegn og forskellige anvendelsesformål. Det fremgår endvidere af ottende betragtning til dette direktiv, at en cigartype, som på mange punkter ligner en cigaret, behandles som en cigaret. Anvendelsen af et lag papir, som på en del af filteret dækker dæksbladet af naturtobak, bevirker imidlertid, at de i hovedsagen omhandlede produkter visuelt i højere grad ligner almindelige cigaretter med filter.
20
Den forelæggende ret har endvidere anført, at det i de forklarende bemærkninger til KN udtrykkeligt er anført, at produkter, som betragtes som cigarer, skal have et ydre dæksblad af naturlig tobak, der dækker produktet helt, eventuelt også filteret, men uden yderligere lag, der delvist dækker det ydre dæksblad.
21
På denne baggrund har Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (øverste forvaltningsdomstol, Litauen) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»Skal artikel 4, stk. 1, i […] direktiv 2011/64[…] fortolkes således, at udtrykket »cigarer eller cigarillos« dækker (eller ikke dækker) situationer, hvor en del af dæksbladet bestående af naturtobak eller rekonstitueret tobak er yderligere dækket af et andet ydre (papir) lag, som det er tilfældet i den foreliggende sag? Er det relevant for besvarelsen af dette spørgsmål, at anvendelsen af papir som et yderligere lag i det ydre dæksblad på tobaksvaren (hvor filteret er) har den virkning, at tobaksvaren visuelt ligner en cigaret?«
Om det præjudicielle spørgsmål
22
Det skal indledningsvis bemærkes, at det tilkommer Domstolen af samtlige de oplysninger, der er fremlagt af den forelæggende ret, og navnlig af forelæggelsesafgørelsens begrundelse, at udlede de EU-retlige elementer, som det under hensyn til hovedsagens genstand er nødvendigt at fortolke (dom af 19.12.2018, AREX CZ, C-414/17, EU:C:2018:1027, præmis 35 og den deri nævnte retspraksis).
23
I den foreliggende sag bemærkes, at artikel 4, stk. 1, litra a) og b), i direktiv 2011/64 sondrer henholdsvis mellem tobaksruller, der er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak, og tobaksruller, der er forsynet med et ydre dæksblad af rekonstitueret tobak. Det fremgår imidlertid af oplysningerne fra den forelæggende ret, at de i hovedsagen omhandlede produkter, herunder filteret, er helt dækket af et dæksblad af naturtobak.
24
Som følge heraf må det lægges til grund, at den forelæggende ret med sit spørgsmål nærmere bestemt ønsker oplyst, om dette direktivs artikel 4, stk. 1, litra a), skal fortolkes således, at tobaksvarer som de i hovedsagen omhandlede, hvor en del af det ydre dæksblad af naturtobak på filteret yderligere er dækket af et andet lag papir, som kan have den virkning, at disse produkter visuelt ligner cigaretter, er omfattet af kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i denne bestemmelse.
25
For at sikre en ensartet anvendelse skal de begreber, der anvendes i direktiv 2011/64, fortolkes uafhængigt ud fra ordlyden af de omhandlede bestemmelser samt direktivets opbygning og formål (jf. analogt dom af 30.3.2006, Smits-Koolhoven, C-495/04, EU:C:2006:218, præmis 17 og den deri nævnte retspraksis).
26
Hvad for det første angår ordlyden af artikel 4, stk. 1, litra a), i direktiv 2011/64 fastsætter denne bestemmelse alene, at tobaksruller, som er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak, anses for cigarer eller cigarillos, hvis de kan være og i betragtning af deres egenskaber og forbrugernes almindelige forventninger udelukkende er bestemt til at ryges, som de er. Det må herefter fastslås, at det fremgår af denne bestemmelses ordlyd, at tobaksruller, som er forsynet med dette ydre dæksblad af naturtobak, i princippet er omfattet af kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i denne bestemmelse.
27
Hvad for det andet angår opbygningen af dette direktiv skal det bemærkes, at dets artikel 3, stk. 1, litra a), kvalificerer tobaksruller, der kan ryges, som de er, og som ikke er cigarer eller cigarillos efter dette direktivs artikel 4, stk. 1, som cigaretter. Som anført i denne doms præmis 23 omfatter sidstnævnte bestemmelse imidlertid såvel tobaksruller, der er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak, som tobaksruller, der er forsynet med et ydre dæksblad af rekonstitueret tobak.
28
Heraf følger først og fremmest, at det materiale, som dette ydre dæksblad er fremstillet af, er det afgørende kriterium for den i direktiv 2011/64 foretagne sondring mellem kategorien cigarer eller cigarillos og kategorien cigaretter.
29
Det bemærkes dernæst, at med henblik på at blive omfattet af kategorien cigarer eller cigarillos omtaler direktivets artikel 4, stk. 1, litra a), alene et ydre dæksblad af naturtobak, mens direktivets artikel 4, stk. 1, litra b), ud over at henvise til et ydre dæksblad af rekonstitueret tobak også omfatter yderligere kendetegn vedrørende bl.a. tobaksrullernes vægt og størrelse samt farven på dette dæksblad.
30
Som den litauiske regering og Europa-Kommissionen har anført i deres skriftlige indlæg og i retsmødet, forklarer den omstændighed, at produkter, der er forsynet med et dæksblad af rekonstitueret tobak, visuelt ligner cigaretter, de i artikel 4, stk. 1, litra b), i direktiv 2011/64 omhandlede yderligere kendetegn, som har til formål at sikre, at produkter omfattet af denne bestemmelse med henblik på afgiftspålæggelsen adskiller sig tilstrækkeligt fra cigaretter.
31
Det følger heraf, at dette direktivs artikel 4, stk. 1, litra a), fortolket i lyset af direktivets opbygning skal forstås således, at den omstændighed, at de omhandlede produkter er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak, principielt bevirker, at de er omfattet af kategorien cigarer eller cigarillos.
32
Det skal imidlertid undersøges, om den omstændighed, at filteret er dækket af et yderligere lag papir, kan rejse tvivl om en sådan tarifering med henblik på nævnte direktiv.
33
Det skal i denne forbindelse bemærkes, at det i definitionen af kategorien cigarer eller cigarillos i artikel 4, stk. 1, i direktiv 2011/64 ligeledes præciseres, at de omhandlede produkter kan være omfattet af denne kategori, hvis de kan være og i betragtning af deres egenskaber og forbrugernes almindelige forventninger udelukkende er bestemt til at ryges, som de er.
34
Produkter som de i hovedsagen omhandlede kan dermed ikke falde ind under kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i dette direktiv, når de – uanset, om de består af tobaksruller, som er forsynet med et ydre dæksblad af naturtobak – i betragtning af deres egenskaber og forbrugernes almindelige forventninger ikke er bestemt til at ryges, som de er.
35
Det bemærkes herved nærmere, at det fremgår af de skriftlige indlæg, der er afgivet for Domstolen, og af forhandlingerne i retsmødet, at et ydre dæksblad af naturtobak i forbrugernes øjne giver tobaksruller, som er forsynet hermed, et udseende, en forbrændingshastighed og en smag af røg, som adskiller dem fra cigaretter.
36
Såfremt – som det er tilfældet med de i hovedsagen omhandlede produkter – det yderligere lag papir alene dækker filteret og ikke dækker den del af produkterne, som ryges, kan dette yderligere lag ikke anses for at rejse tvivl om den omstændighed, at sådanne produkter skal ryges, som de er.
37
Forekomsten af et sådant yderligere lag papir kan således ikke danne grundlag for at rejse tvivl om tariferingen af de i hovedsagen omhandlede produkter i kategorien cigarer eller cigarillos, eftersom de opfylder kriterierne i artikel 4, stk. 1, litra a), i direktiv 2011/64.
38
For det tredje bekræftes denne fortolkning af de formål, der forfølges med dette direktiv. Som det fremgår af direktivets artikel 1, har det til formål at fastsætte de almindelige principper for harmoniseringen af strukturen og satserne for de punktafgifter, som medlemsstaterne pålægger forarbejdet tobak. Med henblik herpå nævner fjerde betragtning til samme direktiv, at de mange sorter forarbejdet tobak, der adskiller sig fra hinanden ved deres kendetegn og forskellige anvendelsesformål, bør defineres.
39
I ottende betragtning til direktiv 2011/64 er det i øvrigt i det væsentlige anført, at af hensyn til en ensartet og rimelig opkrævning af afgifter bør en definition af cigaretter, cigarer og cigarillos og anden røgtobak fastlægges, således at de produkter, som på mange punkter ligner de af dette direktiv omfattede produkter, behandles som disse.
40
Med henblik på gennemførelsen af disse formål er der i dette direktiv dels i dets artikel 2, stk. 1, foretaget en klassificering i tre kategorier af forarbejdet tobak, der er genstand for harmoniseringen i henhold til direktivet, hvoraf den første vedrører cigaretter, den anden vedrører cigarer og cigarillos, og den tredje vedrører røgtobak, dels i dets artikel 3-5 præciseret, hvilke produkter der er omfattet af hver af disse kategorier afhængigt af deres specifikke kendetegn.
41
I det foreliggende tilfælde fremgår det af oplysningerne fra den forelæggende ret, at det yderligere lag papir, som dækker produkter som de i hovedsagen omhandlede, eventuelt ville kunne have den virkning, at disse produkter visuelt ligner cigaretter. Den litauiske, den tyske og den italienske regering har heraf udledt, at for at nå det i ottende betragtning til direktiv 2011/64 omhandlede mål bør sådanne produkter anses for cigaretter som omhandlet i dette direktiv. En sådan fortolkning kan imidlertid ikke tiltrædes.
42
Indledningsvis skal det nævnes, at selv om ottende betragtning til direktiv 2011/64, for så vidt som den fastsætter, at en cigartype, som på mange punkter ligner en cigaret, skal behandles som en cigaret, er medvirkende til at præcisere kriterierne i direktivets artikel 3, stk. 1, og artikel 4, stk. 1, med henblik på at adskille cigaretter fra cigarer eller cigarillos, kan denne betragtning ikke danne grundlag for at fravige de af EU-lovgiver fastsatte definitioner for tarifering af produkter som de i hovedsagen omhandlede.
43
Som det fremgår af fjerde og ottende betragtning til dette direktiv, kræver de formål, som direktivet forfølger, at de forskellige kategorier af forarbejdet tobak opdeles afhængigt af deres kendetegn og forskellige anvendelsesformål, således som det hvad angår cigarer eller cigarillos er bemærket i denne doms præmis 26 og 28.
44
En vurdering, der begrænses til en undersøgelse af, om produkter som de i hovedsagen omhandlede visuelt ligner cigaretter, og som foretages på grundlag af ottende betragtning til direktiv 2011/64 fremfor på grundlag af de kriterier, der direkte fremgår af direktivets artikel 4, stk. 1, litra a), vil nødvendigvis bringe opfyldelsen af de formål, som forsøges opnået med direktivet, i fare.
45
En tarifering af produkter som de i hovedsagen omhandlede i kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i direktiv 2011/64 kan ikke drages i tvivl af de forklarende bemærkninger til KN, hvori det udtrykkeligt er fastsat, at cigarer og cigarillos er tobaksruller, som har et ydre dæksblad af naturlig tobak, der dækker produktet helt (men uden yderligere lag, der delvist dækker det ydre dæksblad).
46
Som Kommissionen har anført i sine skriftlige indlæg, har disse forklarende bemærkninger ikke nogen betydning for definitionen af cigarer eller cigarillos som omhandlet i direktiv 2011/64, for så vidt som direktiv 2011/64 til forskel fra Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet (EUT 2003, L 283, s. 51) ikke henviser til koderne i den kombinerede nomenklatur med henblik på at præcisere, hvilken type forarbejdet tobak der hører ind under dets anvendelsesområde.
47
Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal det forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 4, stk. 1, litra a), i direktiv 2011/64 skal fortolkes således, at tobaksvarer som de i hovedsagen omhandlede, hvor en del af det ydre dæksblad af naturtobak på filteret yderligere er dækket af et andet lag papir, som kan have den virkning, at disse produkter visuelt ligner cigaretter, er omfattet af kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i denne bestemmelse.
Sagsomkostninger
48
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Femte Afdeling) for ret:
Artikel 4, stk. 1, litra a), i Rådets direktiv 2011/64/EU af 21. juni 2011 om punktafgiftsstrukturen og ‑satserne for forarbejdet tobak skal fortolkes således, at tobaksvarer som de i hovedsagen omhandlede, hvor en del af det ydre dæksblad af naturtobak på filteret yderligere er dækket af et andet lag papir, som kan have den virkning, at disse produkter visuelt ligner cigaretter, er omfattet af kategorien cigarer eller cigarillos som omhandlet i denne bestemmelse.
Underskrifter
( *1 ) – Processprog: litauisk.