T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : 64597866-105[280-2016]-3473 31.01.2020
Konu : Faktoring sözleşmesinde
gayrikabili rücu dövizli alacakların değerlemesi
nedeniyle oluşan kur farkları üzerinden BSMV
hesaplanıp hesaplanmayacağı, kur farkı için
fatura düzenlenip düzenlenmeyeceği.
…
İlgi :
a) … tarihli özelge talep formunuz.
b) … tarihli ek dilekçeniz.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin faktoring faaliyetleri kapsamında satıcı firma (müşteri) ile yapılan faktoring sözleşmesi kapsamında, müşterilerinizin dövize endeksli alacaklarını (fatura) gayrikabili rücu olarak devralarak finansman sağladığı, dövize endeksli alacağın (fatura) vade tarihinde/geri ödeme zamanında şirketiniz lehine anapara kur farkı oluşabildiği ve söz konusu kur farkının alacaklarını devreden satıcı firmanın alıcısı olan fatura borçlusu firma tarafından ödendiği, öte yandan kur farkı üzerinden şirketinizce %5 oranında banka ve sigorta muameleleri vergisi (BSMV) hesaplanarak BSMV dahil tutar için alacaklarını devraldığınız müşteriniz (satıcı firma) adına kur farkı faturası düzenlediğiniz, faturada kur farkı tutarı (matrah) ve BSMV tutarının ayrı ayrı gösterildiği, kur farkı tutarının tahsilat sırasında fatura borçlusu alıcı tarafından borcun ödenmesi ile tahsil edildiği, kur farkından doğan BSMV'nin ise müşterinizden (satıcı firma) tahsil edildiği, şirketinize alacaklarını devreden bir müşterinizin (satıcı firma), satış yaptıkları alıcı firmadan olan alacaklarını şirketinize devrettiklerini, artık müşteri (alıcı) ile bir borç/alacak ilişkisinin kalmadığını, bu nedenle şirketinizce düzenlenen faturada kur farkı ve BSMV olarak gösterilen kur farkını gider yazamayacaklarını, kendi müşterilerine de yansıtamayacaklarını belirterek şirketinizce kendileri adına sadece BSMV tutarını içeren fatura düzenlenmesini talep ettiği, ayrıca faturayı Ba formlarına dahil ederken tereddüt yaşadıklarını ve faturada kur farkı ve KDV gösterilmişken sadece BSMV'yi kayıtlarına almalarının doğru olmayacağını ifade ettikleri belirtilerek şirketinizin müşterisinin (satıcı firma) söz konusu talebine istinaden dövize endeksli alacaklarını devraldığınız firma adına tahsilatta oluşan kur farkına ilişkin olarak düzenlenecek faturada sadece BSMV tutarına yer verilmesinin uygun olup olmayacağı, uygun olacak ise kur farkı için alacaklarını devraldığınız satıcı firmanın müşterisi olan alıcı (borçlu) firma adına kur farkı tutarı kadar fatura düzenlemeniz gerekip gerekmeyeceği konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi Yönünden
6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 28 inci maddesinde, "Banka ve sigorta şirketlerinin 10/6/1985 tarihli ve 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre yaptıkları işlemler hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve sigorta muameleleri vergisine tabidir.
Bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp satmayı, alım - satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) da banka muameleleri vergisine tabidir.
90 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye göre ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanlar bu Kanunun uygulanmasında banker sayılırlar. Bir şahsın münhasıran altın alım ve satımı ile uğraşması banker sayılmasını gerektirmez." hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun mükellefe ilişkin 30 uncu maddesinde, BSMV'yi banka ve bankerlerle sigorta şirketlerinin ödeyeceği, matraha ilişkin 31 inci maddesinde ise BSMV matrahının 28 inci maddede yazılı paraların tutarı olduğu hükümlerine yer verilmiştir.
Buna göre, 6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri esas iştigal konusu olarak yapması nedeniyle banker kapsamında BSMV mükellefi olan şirketinizin faktoring işlemleri nedeniyle lehe aldığı tutarlar BSMV'ye tabi olup, bu kapsamda lehe alınan tüm tutarlar (faiz, komisyon, kur farkı gibi) üzerinden BSMV hesaplanması gerekmektedir.
Vergi Usul Kanunu Yönünden
213 sayılı Vergi Usul Kanununun;
- 227 nci maddesinde, "Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir."
- 229 uncu maddesinde, "Fatura, satılan emtia veya yapılan hizmet karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır."
- 230 uncu maddesinde, "Faturada en az aşağıdaki bilgiler bulunur:
Faturanın düzenlenme tarihi, seri ve sıra numarası;Faturayı düzenleyenin adı, varsa ticaret unvanı, iş adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası;Müşterinin adı, ticaret unvanı, adresi, varsa vergi dairesi ve hesap numarası;Malın veya işin nevi, miktarı, fiyatı ve tutarı;Satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası…"
- 280 inci maddesinde "Yabancı paralar borsa rayici ile değerlenir.
...
Bu madde hükmü yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da caridir..."
hükümlerine yer verilmiştir.
Bu itibarla, döviz cinsinden satışlarda bedelin sonraki bir tarihte tahsil edilmesine bağlı olarak, teslimin/hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan kur farkı için, lehine kur farkı ortaya çıkan mükellef tarafından borçlu adına fatura düzenlenmesi icap etmektedir.
Buna göre, şirketiniz tarafından gayrikabili rücu olarak devralınan dövize endeksli alacaklara ilişkin olarak, tahsilat tarihine kadar olan dönemde lehe oluşan kur farkları için asıl borçlu adına, söz konusu kur farkı gelirinden kaynaklanan BSMV tutarı için ise alacağını devraldığı müşterisi adına ayrı ayrı fatura düzenlenmesi mümkündür. Ancak, söz konusu faturalar ve asıl işlem arasındaki bağlantının kurulabilmesini teminen, düzenlenecek faturalarda gerekli açıklamalara/notlara yer verilmesi gerektiği tabiidir.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 148, 149 ve Mükerrer 257 nci maddelerinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak, 350 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğiyle, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin belirli bir haddi aşan mal ve hizmet alımlarını "Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)" ile; mal ve hizmet satışlarını ise "Mal ve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Bs)" ile bildirmeleri yükümlülüğü getirilmiş, 362 ve 381 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleriyle de bu yükümlülüğe ilişkin açıklamalar yapılmıştır.
Yine söz konusu yükümlülüğün 2010 yılı ve müteakip yılların aylık dönemlerinde yerine getirilmesinde uygulanacak usul ve esaslar ile bildirim hadlerini belirlemek üzere 396 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlanmış olup, söz konusu Tebliğin 1.2.1. numaralı bendinde; "Bildirim mecburiyeti bulunan mükelleflerce, belirlenen hadler çerçevesinde yapılan her türlü mal ve/veya hizmet alış ve satışları, bunlara ilişkin belgenin türüne (Fatura, irsaliyeli fatura, serbest meslek makbuzu, müstahsil makbuzu, gider pusulası, akaryakıt pompalarına bağlı ödeme kaydedici cihaz fişi, sigorta komisyon gider belgesi ve yolcu bileti gibi) bakılmaksızın Ba-Bs bildirim formlarına dahil edilecektir."
1.2.2. numaralı bendinde; "Mükelleflerin 2010 yılı ve müteakip yılların aylık dönemlerine ilişkin mal ve/veya hizmet alışları ile mal ve/veya hizmet satışlarına uygulanacak had 5.000 TL olarak yeniden belirlenmiştir. Buna göre, bir kişi veya kurumdan katma değer vergisi hariç 5.000 TL ve üzerindeki mal ve/veya hizmet alışları, "Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)" ile; bir kişi veya kuruma katma değer vergisi hariç 5.000 TL ve üzerindeki mal ve/veya hizmet satışları ise "Mal ve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Bs)" nun Tablo II alanında bildirilecektir."
1.2.3. numaralı bendinde; "Herhangi bir mal ve hizmet alış veya satışına bağlı olarak, ödemenin gecikmesi ve döviz kurlarının değişmesi suretiyle ortaya çıkan ve fatura düzenlenmek suretiyle alıcıya/satıcıya yansıtılan vade veya kur farkı gelirleri/giderleri de haddi aşması halinde bildirimlere dahil edilecektir." ifadeleri yer almaktadır.
Anılan Tebliğin 2.1. numaralı fıkrasında ise; "Yükümlülük kapsamındaki mükelleflerin mal ve/veya hizmet alış/satışlarının aylık dönemler itibariyle bildirilmesi gerekmektedir.
Mal ve/veya hizmet alış/satışlarının bildirilecekleri aylık dönemler, bunlara ilişkin belgelerin düzenlenme tarihi dikkate alınarak belirlenir." hükmü yer almaktadır.
Buna göre; şirketiniz tarafından, lehine oluşan kur farkı dolayısıyla düzenlenen fatura tutarının, 396 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen hadleri aşması halinde, asıl borçlu tarafından Form Ba bildirimine dahil edilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan, şirketiniz tarafından kur farkı gelirinden kaynaklanan ve alacağını devraldığı müşterisi adına düzenlenen faturada yer alan BSMV tutarının, müşteri tarafından Form Ba bildirimine dahil edilmesine gerek bulunmamaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.