AVRUPA İNSAN HAKLARI MAHKEMESİ
İKİNCİ BÖLÜM
KABUL EDİLEBİLİRLİK HAKKINDA KARAR
Başvuru no: 1964/07
Düriye KARALAR / TÜRKİYE
Başkan,
Julia Laffranque,
Hakimler,
Ivana Jelić,
Arnfinn Bårdsen,
ve Bölüm Yazı İşleri Müdür Yardımcısı Hasan Bakırcı’nın katılımıyla 11 Haziran 2019 tarihinde Komite halinde toplanan Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (İkinci Bölüm),
Yukarıda anılan 3 Ocak 2007 tarihli başvuruyu göz önüne alarak,
Davalı Hükümet tarafından ibraz edilen görüşleri ve bu görüşlere karşılık olarak başvuran tarafından ibraz edilen görüşleri dikkate alarak,
Gerçekleştirilen müzakerelerin sonucunda aşağıdaki kararı vermiştir:
OLAYLAR
1. Başvuran Düriye Karalar, 1953 doğumlu bir Türk vatandaşı olup, İstanbul’da ikamet etmektedir. Başvuran Mahkeme önünde Antalya Barosuna bağlı Avukat A. Akboğa tarafından temsil edilmiştir.
2. Türk Hükümeti (“Hükümet”) kendi yetkilisi tarafından temsil edilmiştir.
3. Başvuran, Sözleşme’nin 6 § 3 (b) ve (c) maddesi uyarınca, adil yargılanmadığını, zira söz konusu para cezasının ve ödeme emrinin tebliğinde kusurlar bulunmasından dolayı yansıtılan vergi cezasına karşı savunmasını hazırlamak için kendisine gerekli zaman ve olanağın verilmediğini iddia etmiştir. Başvuran, ayrıca, aleyhine olan ceza yargılamaları devam ederken kendisine vergi ziyaı cezası verilmesinin, Sözleşme’nin 6 § 2. maddesi uyarınca masumiyet karinesi hakkını ihlal ettiğini ileri sürmüştür. Bununla beraber, başvuran, Anayasa Mahkemesi tarafından daha sonra iptal edilen bir yasal hükme istinaden para cezası verilmesinin, Sözleşme’nin 7. maddesi kapsamındaki haklarını ihlal ettiğini iddia etmiştir. Son olarak, Sözleşme’ye Ek 4 no.lu Protokol’ün 2 § 2 maddesine dayanan başvuran, ülkeyi terk etme yasağının bir sonucu olarak hareket özgürlüğünün ihlal edildiğinden şikâyetçi olmuştur.
4. Sözleşme’ye Ek 4 no.lu Protokol’ün 2 § 2 maddesi kapsamındaki şikâyet hariç olmak üzere, başvuru, 1 Eylül 2010 tarihinde Hükümete tebliğ edilmiştir.
A. Davanın Koşulları
1. Başvuran hakkındaki ceza yargılamaları
5. İzmir Devlet Güvenlik Mahkemesine bağlı savcılık, 6 Şubat 2001 tarihinde, başvuran ve diğer yetmiş beş kişi hakkında iddianame hazırlamış ve söz konusu kişileri 4422 sayılı Çıkar Amaçlı Suç Örgütleriyle Mücadele Kanunu uyarınca çıkar amaçlı bir suç örgütünü yönetme ve üyesi olma suçlamasıyla mahkemenin huzuruna çıkarmıştır.
6. İzmir Devlet Güvenlik Mahkemesi, 17 Ocak 2002 tarihinde, yargı çevresinde olmadığı gerekçesiyle davayı görmeyi reddetmiş ve davayı İzmir Savcılığına göndermiştir. Taraflar tarafından Mahkeme’ye sunulan belgeler, söz konusu ceza yargılamalarının sonucu hakkında başka herhangi bir bilgi içermemektedir.
7. Bu süre zarfında, 11 Aralık 2001 tarihinde, İzmir Savcılığı, başvuran ve diğer sekiz kişi aleyhine bir iddianame düzenlemiş ve söz konusu kişileri Vergi Usul Kanunu’nun (213 sayılı Kanun) 359 ve 360. maddeleri uyarınca vergi kaçakçılığı ve iştirak ile suçlamıştır. Savcı, başvuranın yeminli mali müşavir sıfatıyla, hayali ihracat yapmakta olan şirketlerin sahte faturalarının içeriğini doğruladığını kaydetmiştir. Savcıya göre, müşterek sanıklardan bazıları, daha önce, bu şirketler ile ilgili olarak katma değer vergisi(KDV) iadesi taleplerini düzenlerken söz konusu faturaları kullanmış ve dolayısıyla, söz konusu şirketler, devletten yasa dışı KDV iadesi almıştır. Bu nedenle, Savcı, faturaların içeriğini doğrulaması ve devletten yasa dışı vergi iadeleri almak için oluşturulan bir planın parçası olması nedeniyle başvuranı vergi kaçakçılığına iştirakle suçlamıştır.
8. Genel olarak Maliye Bakanlığı Hesap Uzmanları Kurulunun hazırladığı bir karara ve başka bir bilirkişi raporuna atıfta bulunan İzmir Ağır Ceza Mahkemesi, 13 Kasım 2006 tarihinde, başvuranın söz konusu suça katıldığına dair yeterli delil olmamasından dolayı başvuranın beraatına karar vermiştir.
9. Bazı müşterek sanıklar, belirtilmeyen bir tarihte, yargılamayı yürüten mahkemenin kararına karşı Yargıtay’a temyiz başvurusunda bulunmuşlardır.
10. Yargıtay, 19 Mart 2009 tarihinde, başvuran dâhil olmak üzere tüm sanıklara isnat edilen suçlamalara yönelik süre sınırının zaman aşımına uğradığına karar vererek söz konusu suçlamaları düşürmüştür. Dolayısıyla, Anayasa Mahkemesi, davayı reddetmiştir.
2. Vergi yargılamaları
11. Antalya Vergi Dairesi, 20 Mart 2001 tarihinde, başvurana karşı bir vergi ceza ihbarnamesi düzenlemiş ve başvuranın vergi ziyaına neden olması ve vergi kaçakçılığına iştirak etmesi nedeniyle Vergi Usul Kanunu’nun (213 sayılı Kanun) 341 (vergi ziyaı), 344 § 3 ve 360 (iştirak) maddeleri uyarınca 111.430.880.000 TL tutarında vergi ziyaı cezası ödemesine karar vermiştir. Bu tutar, ilgili zamanda yürürlükte olan söz konusu Kanun’un 344. maddesi uyarınca hesaplanmış olan, faiziyle beraber %100’lük vergi cezasına karşılık geliyordu.
12. Vergi cezası, 24 Mayıs 2001 tarihinde başvurana tutuklu bulunduğu cezaevinde tebliğ edilmiştir. Cezaevi gardiyanı tarafından hazırlanan ve hem başvuran hem de gardiyan tarafından imzalanan bir belgeye göre, başvuran, İzmir Defterdarlığı tarafından gönderilen yazılara ekli vergi teftiş raporunu ve vergi cezası ihbarnamesini almıştır. Ancak, başvuran, Mahkeme önünde, belirli eklerin eksik olduğunu ileri sürerek teftiş raporunun tamamını almadığını belirtmiştir. Ulusal mahkemeler, söz konusu raporun tamamının başvurana tebliğ edildiğinin sabit olduğuna karar verseler de, Hükümet diğer vergi mükellefleri hakkında gizli bilgileri içermesinden dolayı başvurana raporun tamamının tebliğ edilmediğini bildirmiştir.
13. Başvuranın, İdari Usulü Yargılamaları Kanunu’nun (2577 sayılı Kanun) 7. maddesinde öngörülen otuz günlük yasal süre sırını içerisinde vergi mahkemeleri önünde vergi cezasına karşı bir dava açmadığı ve dolayısıyla vergi cezasının kesinleştiği görülmektedir.
14. Kalekapı Vergi Dairesi, 19 Mart 2002 tarihinde, başvurana göre kendisine 2 Nisan 2002 tarihinde tebliğ edilmiş olan 111.430.880.000 TL tutarında ödeme emri düzenlemiştir.
15. Başvuran, ödeme emrinin iptali talebiyle 17 Ekim 2002 tarihinde Antalya Vergi Dairesine bir dava açmıştır. Başvuran, bilhassa, vergi cezasının dayandığı vergi teftiş raporunun kendisine tam olarak sunulmamasından dolayı cezanın cezaevinde kendisine tebliğ edilmesinde eksiklikler olduğunu iddia etmiştir. Başvuran, söz konusu eksikliklerden dolayı öngörülen süre sınırı içerisinde vergi cezasına itiraz edemediğini ileri sürmüş ve vergi kaçakçılığıyla suçlanan şirketle bağlantısı olduğunu inkâr etmiştir.
16. Antalya Vergi Mahkemesi (esas no.2002/462), 14 Kasım 2002 tarihinde, ihtilaflı ödeme emrinin başvurana usulüne uygun olarak tebliğ edildiğini kaydederek başvuranın davasını reddetmiştir. Antalya Vergi Mahkemesine göre, vergi cezasının hiçbir itirazda bulunulmaksızın kesinleşmesi nedeniyle, daha sonra ödeme emrinin düzenlenmesi yasalara uygundur. Antalya Vergi Mahkemesinin kanaatine göre, vergi tarh edilmesine ve incelemesine ilişkin şikâyetlerin, ödeme emirlerine karşı açılan davalarda incelenemeyeceği tartışmasızdır.
17. Başvuran, bu karara karşı 8 Ocak 2003 tarihinde Danıştay’a temyiz başvurusunda bulunmuştur. Başvuran, kendisine göre söz konusu vergi cezasının tebligatının kusurlu olması ve savunma haklarına zarar vermesi nedeniyle usuli eksikliklerden dolayı şikâyetçi olmuştur. Başvuran, söz konusu tebligatın geçersiz olarak değerlendirilmesi gerektiğini ileri sürmüştür.
18. Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 17 Haziran 2004 tarihinde ilk derece mahkemesinin kararını onamıştır.
19. Başvuran, 17 Haziran 2004 tarihli kararın düzeltilmesi talebiyle Danıştay’a 18 Ağustos 2004 tarihli yazılı görüşlerini sunmuştur.
20. Başvuran, Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinin anayasaya aykırı olduğunu ilan eden ve bunu yürürlükten kaldıran 6 Ocak 2005 tarihli Anayasa Mahkemesi kararına işaret ederek Danıştay’a 18 Kasım 2005 tarihli ilave yazılı görüşler sunmuştur. Hakkında verilen para cezasının dayanağının 344(2) maddesi olduğunu iddia eden başvuran, bu karar ışığında, söz konusu para cezasının, Anayasa Mahkemesinin 38. maddesi uyarınca yasal dayanaktan yoksun olarak değerlendirilmesi gerektiğini ileri sürmüştür.
21. Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 20 Nisan 2006 tarihinde, başvuranın önceki kararının düzeltilmesine yönelik başvurusunu reddetmiştir.
3. Ödeme emrine itiraz etmek için başvuran tarafından açılan diğer idari yargılamalar
22. Tebligattan yedi gün sonra, 9 Nisan 2002 tarihinde, başvuran, potansiyel gelir kaybı ile ilgili olarak ödeme emrinin incelenmesi için Kalekapı Vergi Dairesine başvurmuştur. Başvuran, söz konusu talebe hiçbir yanıt almamıştır.
23. Başvuran, 1 Ağustos 2002 tarihinde Maliye Bakanlığına bir şikâyet mektubu göndermiş, ancak bundan hiçbir sonuç alamamıştır. Eğer idari bir makam, 2577 sayılı Kanun’un 10. maddesinde öngörülen süre sınırı olan mektubun alınmasından itibaren altmış gün içerisinde yanıt vermezse, talep reddedilmiş kabul edilir. Bu tür durumlarda, kişi, bundan sonra 30 gün içinde, söz konusu “zımni reddin” iptali için bir dava açmak zorundadır. Başvuran talebinin zımni reddinden sonra, 14 Kasım 2002 tarihinde, söz konusu kararın kaldırılması için Antalya Vergi Mahkemesine başvurmuştur.
24. Başvuran, 14 Kasım 2002 tarihinde, Maliye Bakanlığı’ndan altmış gün içerisinde hiçbir yanıt alınmaması nedeniyle talebinin reddedildiğini dikkate alarak, vergi cezasının kaldırılması için Maliye Bakanlığının “zımni reddinin” iptali talebiyle bir dava açmıştır (Antalya Vergi Mahkemesi, esas no. 2002/1725).
25. Antalya Vergi Mahkemesi, 2577 sayılı Kanun’un 7. maddesi uyarınca dava açmak için otuz günlük süre sınırının en geç 30 Ekim 2002 tarihinde sona erdiğine, ancak başvuranın davasını 14 Kasım 2002 tarihinde açtığına karar vererek 11 Haziran 2003 tarihinde davayı reddetmiştir.
26. Başvuran, söz konusu karara karşı 15 Temmuz 2003 tarihli bir temyiz başvurusunda bulunmuş ve söz konusu temyiz, 20 Nisan 2006 tarihinde Danıştay tarafından reddedilmiştir.
4. Başvurana seyahat yasağı getirilmesine ilişkin yargılamalar
27. Kalekapı Vergi Dairesi, 29 Eylül 2003 tarihinde, başvurana, kendisine verilen cezayı ödeyene veya söz konusu tutarı karşılayabilen bir taahhüt verene kadar Türkiye’yi terk etme yasağı getirmiştir.
28. Başvuran, belirtilmeyen bir tarihte, söz konusu seyahat yasağının kaldırılması talebiyle Kalekapı Vergi Dairesine karşı dava açmıştır.
29. Antalya İdare Mahkemesi, söz konusu yasağın getirilmesinin hukuka uygun olduğunu belirterek 29 Aralık 2004 tarihinde başvuranın davasını reddetmiştir.
30. Taraflar, bu yargılamaların sonucu hakkında Mahkeme’yi bilgilendirmemiştir.
B. İlgili iç hukuk ve uygulama
1. Vergi Usul Kanunu (213 sayılı Kanun)
31. İlgili zamanda yürürlükte olan Vergi Usul Kanunu’nun 341. maddesi, aşağıdakileri öngörmektedir:
Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.
Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.
Yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez.
32. İlgili zamanda yürürlükte olan Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesi, aşağıdakileri öngörmektedir:
(1) Vergi ziyaı suçu, mükellef veya sorumlular tarafından 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verilmesidir.
(2) Vergi ziyaı suçu işleyenlere vergi cezası kesilir ve bu ceza ziyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu kanunun 112. maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur.
(3)
Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.
33. İlgili zamanda yürürlükte olan Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi, aşağıdakileri öngörmektedir:
“...
1. Defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar (Sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgedir.),
...
hakkında on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezası hükmolunur.
...
Kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanması 344 üncü maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.
...
34. İlgili zamanda yürürlükte olan Vergi Usul Kanunu’nun 360. maddesi, aşağıdakileri öngörmektedir:
Birden fazla kişi 359. uncu maddede sayılan fiillerin icrasına iştirak ettikleri takdirde fiili irtikap edenlerden veya doğrudan doğruya beraber işlemiş olanlardan her biri bundan ayrı ayrı maddi menfaat gözetmek şartıyla o fiile mahsus ceza ile cezalandırılır.
Bu fiillere maddi menfaat gözetmeksizin iştirak edenlere fiile mahsus cezanın dörtte biri hükmolunur.
2. İdari Yargılama Usulü Kanunu (2577 sayılı Kanun)
35. İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesi uyarınca, vergilere ilişkin konularda dava açmak için süre sınırı, aksi kanun tarafından öngörülmedikçe otuz gündür. Bu süre sınırı, kanunen tebligatın gerekli olduğu durumlarda vergi cezasının tebliğinden sonraki gün işlemeye başlar.
36. 2577 sayılı Kanunun 10(2) maddesi aşağıdaki gibidir:
“[Eğer idari makamlar tarafından...[talebin alınmasından itibaren] altmış gün içinde bir cevap verilmezse istek reddedilmiş sayılır.”
37. 2577 sayılı Kanun’un 20. maddesi, Danıştay, idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her türlü incelemeyi kendiliğinden yaptıklarını belirtmektedir.
3. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun
38. İlgili zamanda yürürlükte olan 6183 sayılı Kanun’un “Ödeme emrine itiraz” başlıklı 58. maddesi, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zaman aşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren yedi gün içinde söz konusu emre karşı vergi mahkemelerine itirazda bulunabileceğini öngörmektedir.
4. İlgili uygulama
39. Tahsilat döneminde verginin ödenmediği durumlarda, Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesi, ceza ödenmesini öngörmektedir. Dolayısıyla, bir kişi belgede sahtecilik yaptığında veya vergi ödememek amacıyla kanundan kaçtığında yukarıda belirtilen hükümler uygulanacaktır. Gecikme cezaları, Bakanlar Kurulu’nun söz konusu oranları belirleme yetkisine sahip olduğunu belirten 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesine atıfta bulunan Vergi Usul Kanunu’nun 112. maddesinde düzenlenmektedir.
40. Anayasa Mahkemesi, 6 Ocak 2005 tarihinde Vergi Usul Kanunu’nun 344(2) maddesinin anayasaya aykırı olduğunu ilan etmiş ve bunu kaldırmıştır(esas no: 2001/3, karar no: 2005/4). Söz konusu davada temyiz talebinde bulunan taraf, yürütme yetkisinin bir organı tarafından ceza miktarının belirlenmesinin, kanun koyucuya münhasıran cezai konularda yasa yapma yetkisi veren Anayasa’nın 38. maddesinde düzenlenen ilkeye aykırı olduğunu iddia etmiştir. 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesi uyarınca vergi kaçakçılığı durumunda uygulanabilir ceza oranının Bakanlar Kurulu tarafından belirlendiğini kaydeden Anayasa Mahkemesi, bir yürütme organı tarafından cezanın oranının belirlenmesinin genellikle değişken olduğuna ve davacıların söz konusu hükmün kendilerine uygulanıp uygulanmayacağını tahmin edememesiyle sonuçlandığına karar vererek Vergi Usul Kanunu’nun 344(2) maddesinin Anayasa’ya aykırı olduğuna karar vermiştir. Dolayısıyla, bir yürütme organı tarafından söz konusu cezanın belirlenmesi, ilk fıkrasında ceza hukukunda yasallık ilkesini açıkça ifade eden Anayasa’nın 38. maddesine aykırı bulunmuştur.
41. Yukarıda anılan karar 20 Ekim 2005 tarihinde Resmi Gazete’de yayınlanmış ve burada yayınlanmasından altı ay sonra yürürlüğe girmiştir.
42. Vergi Usul Kanunu’nun 344(2) maddesinin değiştirilmiş hali, aşağıdaki gibidir:
“[İşbu Kanunun] 341 inci maddesinde yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin iki katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir.”
ŞİKÂYETLER
43. Başvuran, Sözleşme’nin 6 § 3 (b) ve (c) maddesi uyarınca, vergi cezasının dayanmış olduğu bilirkişi raporunun kendisine cezaevindeyken tebliğ edilmesi nedeniyle hakkında uygulanan vergi cezasına etkili bir şekilde itiraz etmesinin önlendiğinden şikâyetçi olmuştur. Aynı şekilde, başvuran, ayrıca, söz konusu raporun tam nüshasının kendisine sağlanmadığını öne sürmüştür.
44. Başvuran, ayrıca, Sözleşmenin 6 § 2 maddesi uyarınca, aleyhinde olan ceza yargılamaları devam ederken vergi ziyaı cezasının uygulanmasının, masumiyet karinesi hakkını ihlal ettiğini iddia etmiştir.
45. Bununla beraber, başvuran, Danıştay’ın başvuranın düzeltme talebini reddederken Vergi Usul Kanunu’nun 344(2) maddesinin iptalini dikkate almaması nedeniyle Sözleşme’nin 7. maddesinin ihlal edildiğini iddia etmiştir.
46. Son olarak, başvuran, hakkında uygulanan seyahat yasağı nedeniyle Sözleşme’ye Ek 4 no.lu Protokol’ün 2 § 2 maddesi kapsamındaki haklarının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME
47. Başvuran iddialarını sürdürmüştür.
48. Hükümet, başvuran kanun tarafından öngörülen belirli bir süre sınırı içerisinde davasını yetkili idari makamlar önüne getirmiş olsaydı, ulusal mahkemelerin, söz konusu vergi cezasının yasal dayanağı ve tebligat bağlamı ile ilgili tüm itiraz türlerini inceleme durumunda olacağını ileri sürmüştür. Bununla birlikte, Hükümet, Mahkeme’den, Sözleşme’nin 35. maddesi uyarınca başvurunun kabul edilemez olduğuna karar vermeye davet ederek iç hukuk yollarının tüketilmediği gerekçesiyle başvuruyu kabul edilemez olduğuna karar vermesini özellikle istememiştir.
Genel ilkeler
49. Mahkeme, altı ay kuralının, re’sen uygulanma yetkisine sahip olan bir kamu politikası kuralı olduğuna defalarca karar vermiştir. Sonuç olarak, davalı Devletin altı ay süre sınırına bağlı olarak Mahkeme önünde hiçbir itirazda bulunmamasına rağmen, bu konunun, bir kamu politikası kuralı olarak, Mahkeme tarafından re’sen değerlendirilmesi gerekmektedir(bk., Sabri Güneş/Türkiye[BD], no. 27396/06, § 29, 29 Haziran 2012).
50. Bir başvuranın Sözleşme’nin 35§ 1 maddesine uyup uymadığını değerlendirirken, söz konusu maddede yer alan ve iç hukuk yollarının tüketilmesi ve altı ay kuralına ilişkin gerekliliklerin yakın bir şekilde birbiriyle ilişkili olduğunu göz önünde bulundurmak önemlidir (bk., Galstyan/Ermenistan, no. 26986/03, § 39, 15 Kasım 2007, ve Williams/Birleşik Krallık(k.k.) no. 32567/06, 17 Şubat 2009).
51. Bu itibarla, kural olarak, altı aylık süre, iç hukuk yollarının tüketilmesi sürecinde nihai karar tarihinden itibaren işlemektedir (bk., Blokhin/Rusya [BD], no. 47152/06, § 106, AİHM 2016).
52. 35 § 1 maddesinin gerekliliklerini karşılamayan hukuk yollarının izlenmesi, “nihai karar” tarihinin tespiti veya altı ay kuralının işlemeye başladığı tarihin hesaplanması amacıyla Mahkeme tarafından dikkate alınmayacaktır (bk., Jeronovičs/Letonya[BD], no. 44898/10, § 75,5 Temmuz 2016, daha fazla atıfla birlikte).
53. Bununla birlikte, söz konusu hüküm, sadece normal ve etkili olan hukuk yollarının dikkate alınmasına olanak sunar. Zira bir başvuran, Sözleşme kapsamında söz konusu şikayete ilişkin etkili bir telafi sunmaya gücü ya da yetkisi olmayan organlara ve kurumlara uygunsuz veya hatalı görülebilecek başvurular yapmak suretiyle Sözleşme kapsamında konulan katı süre sınırını uzatamaz (bk., diğer kararlar arasında, Lopes de Sousa Fernandes/Portekiz[BD], no. 56080/13, §§ 130-32, 19 Aralık 2017). Dolayısıyla, bir başvuranın başlangıçtan itibaren başarısız olmaya mahkum olan bir hukuk yoluna başvurması halinde, söz konusu temyize ilişkin karar, altı aylık sürenin hesaplanması için dikkate alınamaz (bk., Jeronovičs, yukarıda alıntılanan, § 75 son cümlesi, daha fazla atıfla birlikte).
54. Bu nedenle, iç hukuk yollarını tüketme yükümlülüğü, bir başvuranın, normalde, Sözleşme kapsamındaki şikayetleri bakımından mevcut ve yeterli olan hukuk yollarını kullanmasını gerektirmektedir(bk., Mozer/Moldova Cumhuriyeti ve Rusya[BD], no. 11138/10, § 116, 23 Şubat 2016). Söz konusu hukuk yollarının varlığı, hem teoride hem de pratikte yeterince net olmalıdır. Aksi halde, bu hukuk yolları, gerekli erişilebilirlik ve etkililikten yoksun olacaktır (bk., Karácsony ve Diğerleri/Macaristan[BD], no. 42461/13 ve 44357/13, § 76, 17 Mayıs 2016).
55. Mahkeme, bir iç usulün başvuranın tüketmesi gereken ve dolayısıyla altı aylık süre sınırı kapsamında dikkate alınması gereken 35 § 1 maddesi anlamında etkili bir hukuk yolu teşkil edip etmediğinin belirlenmesinin, özellikle başvuranın şikayeti, söz konusu Sözleşme hükmü uyarınca Devletin yükümlülüklerinin kapsamı, davalı Devlette bulunan mevcut hukuk yolları ve davanın belirli koşulları olmak üzere bir kısım faktöre dayandığını vurgulamaktadır (bk., Lopes de Sousa Fernandes [BD], yukarıda anılan, § 134).
B. Somut davaya uygulanması
56. Somut davanın koşullarına bakıldığında, Mahkeme, 24 Mayıs 2001 tarihinde başvurana Antalya Vergi Dairesinin 20 Mart 2001 tarihli vergi ceza ihbarnamesinin ve bunun dayandığı vergi teftiş raporunun tebliğ edildiğini gözlemlemektedir. Söz konusu tarihte başvuranın cezaevinde olduğu tartışmasızdır.
57. Bununla beraber, Mahkeme, başvuranın, vergi cezasının tam yasal incelemesinden faydalanmak amacıyla otuz günlük süre sınırı içerisinde vergi mahkemeleri önünde herhangi bir dava açmayı tercih etmediğini gözlemlemektedir. Bu doğrultuda, vergi cezası kesinleşmiştir. Ancak, başvuran, genel olarak vergi teftiş raporunun belirli eklerinin kendisine tam olarak tebliğ edilmediği gerekçesiyle tam yargı yetkisine sahip olan bir organ tarafından inceleme yapılmasının önüne geçildiğini belirtmiştir. Benzer bir şekilde, başvuranın vergi cezasını aldığı zaman cezaevinde olması ve vergi teftiş raporu, bu duruma katkıda bulunmuştur. Hükümet, raporun başvurana tam olarak tebliğ edilmediğini kabul etmiştir. Bu durum, ulusal mahkemelerin tespitlerine açık bir şekilde aykırıdır.
58. Durumun böyle olmasına karşılık, Mahkeme, vergi cezasının kesinleşmesinden sonra yetkililerin başvurana ödeme emrini tebliğ ettiği zaman, başvuranın, diğerlerinin yanında, vergi cezasının ve vergi raporunun incelenmesine ve tebliğine ilişkin şikâyetler sunarak bir dava açtığını kaydetmektedir. Ancak, inceleme kapsamının 6183 sayılı Kanun’un 58. maddesinde düzenlenen üç gerekçeyle sınırlı olması nedeniyle Antalya Vergi Mahkemesi, başvuranın şikâyetlerinin ödeme emriyle ilgili değil, vergi cezasının alınmasından itibaren otuz gün içerisinde vergi mahkemesi önünde gündeme getirilmesi gereken vergi incelemesiyle ilgili olduğu gerekçesiyle başvuranın davasını reddetmiş ve ödeme emrinin kanuna uygun olduğuna karar vermiştir.
59. Bununla beraber, Mahkeme, Hükümetin iç hukuk yollarının tüketilmediğine dair bir itirazda bulunmadığını göz önünde bulundurarak başvuranın somut davada mevcut etkili iç hukuk yollarını tüketip tüketmediğine karar vermesinin söz konusu olmadığını kaydetmektedir. Ancak, somut davada iç hukuk yollarının tüketilmemesine dayanan kabul edilemezlik itirazının yokluğunda dahi Mahkeme, başvuranın altı ay kuralına uyup uymadığını tespit etmek amacıyla başvuran tarafından kullanılan iç hukuk yollarının etkililiğini incelemelidir (bk., Lelyuk/Ukrayna, no. 24037/08,§ 32-33,17 Kasım 2016).
60. Türk hukukunda mevcut olan hukuk yolları konusunda, Mahkeme, 2577 sayılı Kanun’un 7. maddesinin, hakkında vergi cezası uygulanan bir kişiye, cezanın tebliğinden sonra otuz gün içerisinde bunun incelenmesi ve iptali için vergi mahkemeleri önünde dava açma imkânı verdiğini gözlemlemektedir. Vergi mahkemeleri, bu tür davalarda, vergi tarh edilmesi ve incelemesi ile sınırlı olmamak kaydıyla vergi cezalarına ilişkin şikâyetler konusunda tam yargı yetkisinden faydalanmaktadırlar. Bu tür davaların açılmadığı ve vergi cezasının kesinleştiği durumlarda, yetkililer, ceza miktarı tahsil etmek ve vadesi gelmiş ilgili faizi tahsil etmek amacıyla ilgili kişi hakkında bir ödeme emri düzenler.
61. Aynı şekilde, Mahkeme, ayrıca, ilgili zamanda yürürlükte olan 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 58. maddesi uyarınca, bir kişinin ödeme emrini almasından itibaren yedi gün içerisinde vergi mahkemeleri önünde söz konusu emre karşı bir itirazda bulunma hakkı olduğunu kaydetmektedir. Ancak, 58. madde, inceleme kapsamını aşağıdaki üç gerekçeyle sınırlanmıştır: bir kişinin söz konusu borcun ilgilisi olmaması, borcun kısmen ödenmesi veya borcun zaman aşımına uğraması.
62. Bununla beraber, mesleği yeminli mali müşavir olan başvuran, bu noktaya ilişkin şüphe uyandırabilecek veya başka bir şekilde, ulusal mahkemelerin, aslında, bir emre karşı yapılan itirazın tüm yönlerine ilişkin olarak yargı organlarının yerleşik içtihadı yoluyla veya başka bir şekilde bir inceleme yürütme hakkı olduğunu gösterebilecek hiçbir argüman öne sürmemiştir. Bu nedenle, somut davada başvuranın şikâyetlerinin niteliği göz önünde bulundurulduğunda, 6183 sayılı Kanun’un 58. maddesinde öngörülen, ödeme emrine karşı itiraz hukuk yolu, söz konusu hüküm uyarınca incelemenin sınırlı kapsamından dolayı Sözleşme’nin 35. maddesi anlamında etkili bir hukuk yolu olarak kabul edilemez.
63. Yukarıdaki hususlar ışığında, Mahkeme, başvurandan vergi mahkemeleri önünde otuz günlük süre sınırı içerisinde kendisine uygulanan vergi cezasına itiraz etmesinin beklenip beklenmemesi gerektiği sorusunun, somut davadaki altı ay kuralının itici gücünü oluşturduğu kanaatindedir. Zira bu soruya verilecek cevap muhtemelen başvuranın hâlihazırda Mahkeme önünde ileri sürdüğü şikâyetler bakımından “doğru” iç hukuk yolunu kullanıp kullanmadığı ve bununla iç içe geçmiş bir konu olan başvuranın altı ay süre sınırına uyup uymadığı sorularının cevabını belirleyecektir.
64. Mahkeme, bu bağlamda, başvuranın söz konusu zamanda özgürlüğünden mahrum kaldığı göz önüne alındığında, 2577 sayılı Kanun’un 7. maddesinde öngörülen süre sınırı içerisinde vergi cezasına itiraz etme girişimlerinde karşılaşmış olabileceği temel zorlukların farkındadır. Ancak Mahkeme, salt cezaevinde bulunma hususunun, başvuranı yukarıda anılan iç hukuk yolunu kullanma gerekliliğinden muaf tutan “özel bir durum” teşkil etmek için tek başına (per se) yeterli olduğunu kabul etmeye hazır değildir (bk., bu davaya uygulanabildiği ölçüde (mutatis mutandis), Kyriacou Tsiakkourmas ve Diğerleri/Türkiye, no. 13320/02, § 239, 2 Haziran 2015). Bunun yanı sıra, başvuran, cezaevindeyken dış dünya ile irtibat kurmasının tamamen önlendiğini veya başka bir şekilde bundan yoksun bırakıldığını ya da kendisinin dış dünya ile belge alışverişinde bulunmasının mümkün olmadığını veya usule aykırı olarak külfetli olduğunu iddia etmemiştir. Benzer bir şekilde, başvuran, kendisine adli yardımın sağlanmadığını veya otuz günlük süre sınırı içerisinde vergi mahkemeleri önünde vergi cezasına itiraz etme girişimlerinde adli yardım verilmesinin reddedildiğini iddia etmemiştir.
65. Bununla beraber, Mahkeme, başvuranın vergi raporundaki belirli ekleri almadığına ilişkin şikâyeti ileri sürmek için kendisine vergi cezasının tebliğ edilmesinden sonra on ayı aşkın bir süreye tekabül eden 2 Nisan 2002 tarihinde ödeme emri tebliğ edilinceye kadar beklediği gerçeğine önem vermektedir. Ayrıca, başvuranın söz konusu gecikmeyi haklı göstermek için hiçbir argüman ileri sürmediği önemlidir.
66. Daha da önemlisi, Mahkeme önündeki hiçbir belge, başvuranın Antalya Vergi Mahkemesine ödeme emrine karşı bir itirazda bulunurken rapora tam olarak sahip olduğunu göstermemektedir. Bu durum, en azından başvuranın 2577 sayılı Kanun’un 7. maddesinde düzenlenen süre sınırına uymasının önlenmediğinin başka bir göstergesidir. Mahkeme’nin kanaatine göre, bu durum, aslında başvuranın vergi raporunu tam olarak almaması nedeniyle vergi cezasına zamanında etkili bir şekilde itiraz etmesinin önlendiğine dair iddiasının aleyhine olan başka bir unsurdur.
67. Yukarıdaki hususlar ışığında, Mahkeme, yukarıda anılan durumların, başvuranın şikâyetleri bakımından ilke olarak etkili bir hukuk yolu olan 2577 sayılı Kanun’un 7. maddesinde öngörülen hukuk yolunu etkili bir şekilde kullanmasını imkânsız hale getirecek nitelikte olduğu görüşünü kabul edemez.
68. Mahkeme, yukarıdaki arka plana karşı, başvuranın ödeme emrine karşı itirazda bulunmak suretiyle, 6183 sayılı Kanun’un 58. maddesi uyarınca yürütülen incelemenin sınırlı kapsamı ışığında, başvuranın şikâyetlerine yönelik etkili bir tazmin sunmayan bir hukuk yoluna başvurduğu kanaatindedir. Başka bir ifadeyle, bahsi geçen bu hukuk yolu, altı aylık sürenin başlangıcını erteleme etkisine sahip olamayacak yararsız bir adımdı (karşılaştırınız, Çölgeçen ve Diğerleri/Türkiye, no. 50124/07 ve diğer 7 karar, § 65, 12 Aralık 2017). Bu nedenle, Mahkeme, altı aylık sürenin hesaplanması için başvuranın düzeltme talebine ilişkin karar olan Danıştay’ın 20 Nisan 2006 tarihli kararının tarihini dikkate alamamaktadır.
69. Bu doğrultuda, Mahkeme, başvuranın altı ay kuralına uymadığına karar vermiştir.
70. Dolayısıyla, başvuru, süresi dışında yapılmış olup Sözleşme’nin 35 §§ 1 ve 4. maddeleri uyarınca reddedilmesi gerekmektedir.
Bu gerekçelerle, Mahkeme, oy birliğiyle,
Başvurunun kabul edilemez olduğuna karar vermiştir.
İşbu karar, İngilizce dilinde tanzim edilmiş olup, 4 Temmuz 2019 tarihinde yazılı olarak bildirilmiştir.
Hasan BakırcıJulia Laffranque
Yazı İşleri Müdür YardımcısıBaşkan
Full & Egal Universal Law Academy