T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir Kanunu Gelir Vergileri Gurup Müdürlüğü
Sayı
:
90792880-155.01.05.02[5575]-E.254161
05.10.2020
Konu
:
Mahkeme kararı gereğince avukatlara ödenen vekâlet ücretlerinin vergilendirilmesi ve belge düzeni hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden, … Ltd. Şti. avukatı olarak Sivil Havacılık Genel Müdürlüğüne açılan davaya istinaden Adana … İdare Mahkemesinin ../…/2017 tarihli ve Esas No:…, Karar No:… sayılı kararı ile yargılama gideri ve vekalet ücretine hükmedildiğinden bahisle, mahkeme kararı gereğince tarafınıza ödenen vekâlet ücretinin vergilendirilmesinde belge düzeni ve Gelir Vergisi Kanunu, Damga Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanunu uygulamaları hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.
A) GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret, işvere tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun 65 inci maddesinde, "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır." hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, serbest meslek erbabı olan avukatlara ödenen vekalet ücretlerinin serbest meslek kazancı niteliğinde olması nedeniyle serbest meslek kazancı hükümlerine göre vergilendirilmesi, bir işverene bağlı ve tabi olarak hizmet sözleşmesine istinaden çalışan avukatlara işvereni aracılığıyla ödenen vekalet ücretlerinin ise ücret hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekmektedir.
Anılan Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında ise kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaları gerektiği hüküm altına alınmış olup, aynı fıkranın; (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre, (2) numaralı bendinde, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği belirtilmiştir.
Diğer taraftan, 7194 sayılı Kanunun 16 ncı maddesi ile 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesine ikinci fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen üçüncü fıkrasında, 9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılacağı" hükmüne yer verilmek suretiyle, mahkemelerce veya icra ve iflas müdürlüklerince karşı tarafa yükletilen, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu hususuna açıklık kazandırılmıştır.
27/5/2020 tarihli ve 31137 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin sekizinci bölümünde, konu ile ilgili olarak ayrıntılı açıklama ve örneklere yer verilmiştir. Anılan Tebliğin "Vekalet ücretlerinde vergi tevkifatı uygulaması" başlıklı 25 inci maddesinde,
"(1) 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında gelir vergisi tevkifatı yapmaya mecbur olan kişi ve kurumlar belirtilmiş ve aynı maddenin birinci fıkrasının; (1) numaralı bendinde hizmet erbabına ödenen ücretlerden 103 üncü ve 104 üncü maddelere göre, (2) numaralı bendinin (b) alt bendinde ise yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeler üzerinden 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
(2) 7194 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeyle, mahkemelerce veya icra ve iflas müdürlüklerince karşı tarafa yükletilen, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu hususuna açıklık kazandırılmıştır. Buna göre, 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılanlar tarafından 2004 sayılı Kanun ile 1136 sayılı Kanun uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretinin;
a) Borçlu (davayı kaybeden) tarafından doğrudan avukata ödendiği durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından,
b) Borçlu (davayı kaybeden) tarafından avukata ödenmek üzere icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığı durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından,
c) Borçlu (davayı kaybeden) tarafından alacaklı (davayı kazanan) tarafa ödendiği durumlarda, alacaklı (davayı kazanan) tarafından avukata ödeme yapılması esnasında,
gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
(3) 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılmayanlar, diğer bir ifadeyle tevkifat yükümlülüğü bulunmayanlar tarafından yapılan vekalet ücreti ödemeleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır.
(4) Vekalet ücretini ödemekle yükümlü olanlarca, ücretli olarak çalışan avukatların işverenlerine yapılan vekalet ücreti ödemelerinden tevkifat yapılmayacak, işverenin vekalet ücretini avukata ödemesi esnasında ise işverence ücret hükümlerine göre tevkifat yapılacaktır.
(5) Mahkeme kararında "KDV hariç" şeklinde bir ifadenin yer almaması halinde, vekalet ücretinin KDV dahil olduğu kabul edilir ve iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV, düzenlenen serbest meslek makbuzunda gösterilir. Bu durumda gelir vergisi tevkifatının KDV hariç tutar üzerinden yapılması gerektiği tabiidir.
....." açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, Adana … İdare Mahkemesinin …/…/2017 tarihli ve E:…, K:… sayılı kararına istinaden tarafınıza yapılan 1.500 TL vekalet ücretine yönelik söz konusu kararda "KDV hariç" şeklinde bir ifade yer almadığından, bu tutarın KDV dahil olduğunun kabul edilmesi ve bu tutardan iç yüzde yöntemiyle hesaplanacak KDV düşüldükten sonra kalan tutar üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
B) KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
3065 sayılı KDV Kanununun;
-1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu; ticari, sınaî, ziraî faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre tespit edileceği;
-4/1 inci maddesinde, hizmetin teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bu işlemlerin bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebileceği,
-8 inci maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların KDV mükellefi olduğu,
-20 nci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu; bedel deyiminin, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği,
-27/5 maddesinde ise serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa hizmet bedelinin bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamayacağı
hüküm altına alınmıştır.
KDV Genel Uygulama Tebliğinin "I/B-4.Avukatlık Ücretleri" başlıklı bölümünde; mahkemelerce hükmolunan avukatlık ücretlerinin davayı kazananlara ödenmesinin KDV'nin konusuna girmeyeceği, ancak bu paralardan sözleşmeleri gereği ücret karşılığı çalışanlar dışında kalan avukatlara intikal eden avukatlık ücretinin serbest meslek kazancı kapsamında vergiye tabi olduğu, avukatların aldıkları bu para için düzenleyecekleri serbest meslek makbuzunda alınan tutar üzerinden KDV hesaplayıp ayrıca gösterecekleri; mahkeme kararında "KDV hariç" şeklinde bir ifadenin yer almaması halinde, vekalet ücretinin KDV dahil olduğu kabul edileceği ve iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV'nin düzenlenen serbest meslek makbuzunda gösterileceği açıklanmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, mahkeme kararı ile hükmolunan ve karşı taraf avukatı olarak tarafınıza ödenen vekâlet ücretleri serbest meslek kazancı kapsamında olup, 3065 sayılı KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre KDV'ye tabi olacaktır.
C) VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." hükmü yer almakta olup, söz konusu kayıtların aynı Kanunun 229 uncu ve müteakip maddelerinde yer alan belgelerden herhangi biri ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Aynı Kanunun 236 ncı maddesinde, serbest meslek erbabının mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hüküm altına alınmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, davayı kaybeden Sivil Havacılık Genel Müdürlüğü tarafından doğrudan tarafınıza ödenen vekalet ücreti için tarafınızca söz konusu Genel Müdürlük adına serbest meslek makbuzu düzenlenmesi gerekmektedir.
D- DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 3 üncü maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kâğıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kâğıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; 8 inci maddesinde, bu Kanunda yazılı resmi daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/a fıkrasında, resmi daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle, kişiler tarafından resmi dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmi daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kağıtların nispi damga vergisine tabi tutulacağı hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 30 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde, damga vergisinin katma değer vergisi hariç olmak üzere sadece işin bedeli üzerinden hesaplanması, katma değer vergisi dahil edilerek düzenlenen kağıtlardan alınması icap eden damga vergisinin ise katma değer vergisi tutarı düşüldükten sonra kalan meblağ üzerinden hesaplanması gerektiği belirtilmiştir.
Buna göre, mahkeme kararı gereğince 488 sayılı Kanuna göre resmi daire olan Sivil Havacılık Genel Müdürlüğü aleyhine hükmedilen avukatlık vekalet ücretinin adı geçen kurum tarafından karşı taraf avukatına ödenmesine ilişkin düzenlenen kağıtların, KDV hariç ihtiva ettiği tutar üzerinden 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun IV/1-a fıkrası kapsamında damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.