T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir Kanunları Usul Grup Müdürlüğü
Sayı
:
27575268-105[228-2019-137]-E.368406
25.10.2019
Konu
:
Elektronik Para Kuruluşu üzerinden yapılan %4 oranında sadakat ödemesinin gider kaydı hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;
- Şirketinizin, bir akaryakıt firması ile Enerji Piyasaları Düzenleme Kurumundan alınmış aracılık lisansına istinaden sadakat programı kapsamında anlaşmasının bulunduğu,
- 6493 sayılı Ödeme ve Menkul Kıymet Mutabakat Sistemleri, Ödeme Hizmetleri ve Elektronik Para Kuruluşları Hakkında Kanun uyarınca lisans almış ön ödemeli akıllı kart teknolojileri ile faaliyetlerini sürdürmekte olan bir firma ile anlaştığınız,
- Anılan kuruluş üyesi kart sahibi kişilere akaryakıt alımları kapsamında karta nakit dönüş (cashback) olarak %4 oranında sadakat ödemesi yapıldığı,
- Akaryakıt firmasının şirketinize, kişilerin almış olduğu yakıt tutarları kadar yakıt alım faturası düzenlediği, şirketinizin de yakıt alımı yapan kişilere yansıtma faturası düzenlediği,
- Anlaşma gereği alınan yakıt tutarı üzerinden de akaryakıt firmasına komisyon faturası düzenlendiği
belirtilerek, söz konusu sadakat programı kapsamında aldıkları geri ödemeler için vergi mükellefi olmayan kişilerden belge temininin yapılamaması nedeniyle, bu kişilere elektronik para kuruluşu üzerinden yapılan %4 oranında sadakat ödemesinin gider yazılıp yazılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
I- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU UYGULAMASI
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin ikinci fıkrasında, kurum kazancının gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlarından oluştuğu; 6 ncı maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Ticari Kazancın Tarifi" başlıklı 37 nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş, 38 inci maddesinin birinci fıkrasında da "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:
1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;
2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41'inci maddeleri hükümlerine uyulur." hükümlerine yer verilmiştir.
Ayrıca, aynı Kanunun 40 ıncı maddesinde safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup, maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Bunun yanı sıra, bir giderin kazancın elde edilmesi ve idamesi ile ilgili olduğunun kabulü için; işin mahiyeti ve genişliğine uygun olması, yapılan giderle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında illiyet bağının bulunması, giderlerin keyfi olmaması yani kazancın elde edilmesi için mecburi olarak yapılması, yapılan gider karşılığında gayri maddi bir kıymet iktisap edilmemiş olunması ve Vergi Usul Kanununa göre tevsik edici belgelere dayandırılması gerekmektedir. Bu mahiyette olmayan giderlerin ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir.
Diğer taraftan, ilgide kayıtlı özelge talep formunuzdan;
- 5015 Sayılı Petrol Piyasası Kanununun lisansların tâbi olacağı usul ve esasların belirlendiği 3 üncü maddesinde yer alan, "Petrol ile ilgili;
a) Rafinaj, işleme, madeni yağ üretimi, depolama, iletim, serbest kullanıcı ve ihrakiye faaliyetlerinin yapılması ve bu amaçla tesis kurulması ve/veya işletilmesi,
b) Akaryakıt dağıtımı, taşıması ve bayilik faaliyetlerinin yapılması,
için lisans alınması zorunludur. Kurum, geliştireceği ilke ve ölçütler doğrultusunda, iletim ve işleme faaliyetlerinde lisans alma zorunluluğuna muafiyet getirebilir. Lisans vermede taahhüt üzerinden işlem yapılamaz." hükümlerine göre tarafınızca lisansı olan bir firma ile bu kapsamda sözleşmenizin bulunduğunun ifade edildiği,
- 6493 sayılı Kanunun 1 inci maddesinde, kanunun amacının, ödeme ve menkul kıymet mutabakat sistemlerine, ödeme hizmetlerine, ödeme kuruluşlarına ve elektronik para kuruluşlarına ilişkin usul ve esasları düzenlemek olduğu belirtilmiş; 3 üncü maddesinin (ı) bendinde Kurul, Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu; (ü) bendinde Ödeme kuruluşu, ödeme hizmeti sağlamak ve gerçekleştirmek için bu Kanun kapsamında yetkilendirilmiş tüzel kişi, olarak tanımlanmış; 12 nci maddesinde ödeme hizmetleri sıralanmış, 14 üncü maddesinde, bu Kanun kapsamında ödeme hizmetleri alanında faaliyette bulunmak isteyen ödeme kuruluşunun Kuruldan izin almak kaydıyla faaliyette bulunabileceği hüküm altına alınmış olup dilekçenizde söz konusu kuruluşlardan biriyle anlaşmış olduğunuz ve sisteme dahil üyelerin olduğunun ifade edildiği
anlaşılmaktadır.
Bu çerçevede, Enerji Piyasaları Düzenleme Kurumundan alınan aracılık lisansına istinaden yapılan anlaşmaya göre şirketinizin elektronik para kuruluşu üyesi kart sahibi kişilere karta nakit dönüş (cashback) olarak %4 oranında sadakat ödemesi adı altında yaptığı ödemelerin, işin mahiyeti ve genişliğine uygun olması ve bu ödemelerle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında illiyet bağı bulunması şartıyla, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında kurum kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.
II- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU UYGULAMASI
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun;
- (1/1) maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
- 29 uncu maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV'den bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura veya benzeri vesikalarda gösterilen KDV'yi indirebilecekleri,
- (34/1) maddesinde, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait KDV'nin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi şartıyla indirilebileceği,
- 35 inci maddesinde ise, malların iade edilmesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükelleflerin borçlandığı ya da indirim hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin meydana geldiği dönemde düzeltecekleri; bu işlemlerin yapılabilmesi için iade olunan malların fiilen işletmeye girmiş olması ve bu girişin defter kayıtları ile beyannamede gösterilmesi gerektiği
hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, şirketiniz ve elektronik para kuruluşu üyesi kart sahipleri arasında gerçekleştirilen karta nakit dönüş (cashback) olarak %4 oranında yapılan "sadakat ödemesi" işlemleri, akaryakıt teslimlerine ilişkin matrahta değişiklik kapsamında olduğundan, alıcı ve satıcı nezdinde söz konusu KDV tutarlarının düzeltilmesi gerekmektedir.
III- 3100 SAYILI KANUN UYGULAMASI
68 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Mükelleflerinin Ödeme Kaydedici Cihazları Kullanmaları Mecburiyeti Hakkında Kanunla İlgili Genel Tebliğinin "Taşıt veya Müşteri Tanıma Sistemleri Kullanılarak veya Özel Anlaşmalara Dayanılarak Yapılan Akaryakıt Satışlarında Belge Düzeni" başlıklı 2 nci maddesinde, "Akaryakıt istasyon işletmeleri veya dağıtım şirketleri, bazı kamu kurumları veya özel firmalara, işleriyle ilgili taşıtları için taşıt tanıma, müşteri tanıma vb. sistemleri veya özel olarak geliştirilen kartları kullanarak ya da özel anlaşmalara dayanarak akaryakıt satabilmektedirler. Anılan işletmelerin bahse konu satışlarını aşağıdaki açıklamalar çerçevesinde belgelendirmeleri de mümkün bulunmaktadır.
Akaryakıt pompaları ödeme kaydedici cihazlara bağlanmış olan istasyonlardan;
a) Taşıt tanıma, müşteri tanıma vb. sistemler kullanılarak (fiş üzerinde "TAŞIT VEYA MÜŞTERİ TANIMA SİSTEMİ FATURAYA DÖNÜŞTÜRÜLECEK" ibaresi bulunan),
b) Bazı kurumlar tarafından geliştirilen özel kartlar kullanılarak (akıllı kart vb.)
c) Taşıt tanıma, müşteri tanıma vb. sistemler olmaksızın müşteriler ile akaryakıt dağıtım şirketleri veya istasyon işletmecileri arasında yapılan özel anlaşmalara dayanılarak,
gerçekleştirilen (ve pompalara bağlı ödeme kaydedici cihazlardan otomatik olarak çıkan fişlerle belgelendirilen) ve faturası mal teslimini müteakiben belirli periyotlarla düzenlenen akaryakıt satışlarına münhasır olmak üzere, bu satışlara ilişkin faturanın (katma değer vergisi açısından vergilendirme dönemi aşılmamak şartıyla) onbeş gün içinde dağıtım şirketleri ve/veya akaryakıt istasyon işletmelerince Vergi Usul Kanununa göre toplu olarak düzenlenmesi uygun bulunmuştur.
Bu şekilde akaryakıt satışı yapılan kişiler adına düzenlenecek faturanın…
Akaryakıt istasyonlarından taşıt tanıma, müşteri tanıma vb. sistemler kullanılarak veya özel anlaşmalar çerçevesinde gerçekleştirilen, pompalara bağlı ödeme kaydedici cihazlardan otomatik olarak çıkan fişlerle belgelendirilen ve faturaları mal teslimini müteakiben belirli periyotlarla düzenlenen satışlarla ilgili olarak sözleşme dolayısıyla tahsil edilmesi gereken "fiyat farkı" ile satış bedeli üzerinden yapılacak "iskontolar", sözleşmenin tarih ve sayısı da belirtilmek suretiyle (iskonto, akaryakıt zammı vb. ibarelerle) fatura üzerinde gösterilecektir. Faturaya ekli ödeme kaydedici cihaz fişlerinin toplam tutarının (bir kısım fişlerin muhafaza edilememesi nedeniyle) fiyat farkı ve iskonto tutarlarının dahil edilmesinden önceki fatura tutarından az olması durumunda, müşterinin muhasebe kayıtlarında, "mevcut ödeme kaydedici cihaz fişlerinin toplam tutarı/fiyat farkı ve iskonto tutarları dahil edilmeden önceki fatura tutarı" şeklinde bulunan oranın, fiyat farkı ve iskonto tutarları dahil edildikten sonraki fatura tutarı ile çarpılması suretiyle hesaplanan tutar dikkate alınacaktır." açıklamaları yer almaktadır.
Buna göre, müşteri tanıma ve taşıt tanıma sistemi kapsamında veya özel kartlar kullanılarak (akıllı kart vb.) akaryakıt istasyonlarınca gerçekleştirilen akaryakıt satışlarında, faturanın akaryakıt istasyonu tarafından müşteri (yakıt alan) adına düzenlenmesi gerekmekte olup, bu kapsamda ilgide kayıtlı talep formunuzda belirtilen sadakat programı kapsamında anlaşmalı akaryakıt istasyonundan üyelerin akaryakıt alımlarına ilişkin faturanın müşteri (yakıt alan) adına düzenlenmesi icap etmektedir.
IV- VERGİ USUL KANUNU UYGULAMASI
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinde, "Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." hükmü yer almakta olup, söz konusu kayıtların ise aynı Kanunun 229 ve müteakip maddelerinde düzenlenen veya Bakanlığımıza verilen yetkiye dayanılarak düzenlenmesi uygun görülen belgelerden herhangi biri ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Bu kapsamda, mezkûr Kanunun;
- 229 uncu maddesinde, faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu,
- 232 nci maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin; birinci ve ikinci sınıf tüccarlara, serbest meslek erbabına, kazançları basit usulde tesbit olunan tüccarlara, defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere ve vergiden muaf esnafa sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunların da fatura istemek ve almak mecburiyetinde olduğu; yukarıdakiler dışında kalanların, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tesbit edilenlerden ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerden satın aldıkları emtia veya onlara yaptırdıkları iş bedelinin (1.1.2019'dan itibaren) 1.200,-TL'yi geçmesi veya bedeli (1.1.2019'dan itibaren) 1.200,-TL'den az olsa dahi istemeleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesinin mecburi olduğu,
- 233 üncü maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin fatura vermek mecburiyetinde olmadıkları satışları ve yaptıkları işlerin bedellerinin perakende satış fişi, makineli kasaların kayıt rulosu, giriş veya yolcu taşıma bileti vesikalarından herhangi biri ile tevsik olunacağı,
- 234 üncü maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmünde olduğu
hükme bağlanmıştır.
Buna göre;
- Sadakat programına üye olan müşterilerin ön ödemeli kartlarına akaryakıt almak amacıyla yaptıkları yüklemeler için, bu aşamada herhangi bir mal teslimi veya hizmet ifası olmadığı için fatura düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır.
- Akaryakıt şirketi tarafından söz konusu sadakat programı üyelerinin akaryakıt alımlarına ilişkin, anlaşmalı akaryakıt şirketince söz konusu satış bedelleri üzerinden %4 oranında hesaplanarak ödeme kuruluşunca üyelerin kartlarına aktarılması amacıyla şirketinize ödenen tutarlar ile şirketinize aktarılan komisyon bedeli için, söz konusu tutarların mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği tarihten itibaren 7 gün içinde anlaşmalı akaryakıt şirketi adına fatura düzenlemeniz, üyelerin kartlarına aktarılmasını teminen şirketinize ödenen tutarların üyelere iadesinde ise, iade alacak kişinin nihai tüketici olması halinde şirketiniz tarafından gider pusulası, vergi mükellefi olması halinde ise bu mükellefler tarafından şirketiniz adına fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.