Vec C‑25/03
Finanzamt Bergisch Gladbach
proti
HE
(návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Bundesfinanzhof)
„Šiesta smernica DPH – Výstavba domu manželmi v majetkovom spoločenstve, ktoré samo nevykonáva podnikateľskú činnosť – Používanie miestnosti jedným zo spoluvlastníkov na účely podnikania – Postavenie platiteľa dane – Právo na odpočet – Spôsoby vykonania – Náležitosti faktúry“
Návrhy prednesené 11. novembra 2004 – generálny advokát A. Tizzano
Rozsudok Súdneho dvora (druhá komora) z 21. apríla 2005
Abstrakt rozsudku
1. Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Dane z obratu – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Platitelia dane – Pojem – Osoba, ktorá nadobudla nehnuteľnosť s cieľom obývať ju so svojou rodinou, ale používajúca časť z nej na účely výkonu hospodárskej činnosti a zahŕňajúca túto časť do majetku svojho podniku – Začlenenie
(Smernica Rady 77/388, články 2, 4 a 17)
2. Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Dane z obratu – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Odpočet dane zaplatenej na vstupe – Nadobudnutie investičného majetku majetkovým spoločenstvom vyplývajúcim z uzavretia manželstva – Posúdenie manželov spoluvlastníkov ako príjemcov plnenia, uplatniac právo na odpočet pre každého z nich jednotlivo
(Smernica Rady 77/388, článok 17)
3. Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Dane z obratu – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Odpočet dane zaplatenej na vstupe – Nadobudnutie investičného majetku manželmi v majetkovom spoločenstve – Použitie časti majetku jedným zo spoluvlastníkov na účely jeho podnikania – Právo tohto spoluvlastníka na odpočet celej dane zaťažujúcej uvedenú časť – Podmienka – Suma odpočtu nepresahujúca hranice spoluvlastníckeho podielu, ktorý má platiteľ dane na spoluvlastníctve predmetného majetku
(Smernica Rady 77/388, článok 17)
4. Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Dane z obratu – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Odpočet dane zaplatenej na vstupe – Povinnosti platiteľa dane – Preukázanie faktúrou obsahujúcou určité údaje – Nadobudnutie nehnuteľnosti manželmi v majetkovom spoločenstve – Použitie časti nehnuteľnosti jedným zo spoluvlastníkov na podnikateľské účely – Potreba pre tohto spoluvlastníka preukázať faktúru vystavenú na jeho meno, uvádzajúcu časti ceny a dane zodpovedajúce jeho podielu na spoluvlastníctve – Neexistencia
[Smernica Rady 77/388, článok 18 ods. 1 písm. a) a článok 22 ods. 3]
1. Osoba, ktorá nadobúda alebo stavia dom na účely bývania s cieľom obývať ho so svojou rodinou vystupuje v postavení platiteľa dane, a teda má právo na odpočet podľa článku 17 šiestej smernice 77/388, tak v jej pôvodnom znení, ako aj v znení vyplývajúcom zo smernice 91/680, pokiaľ používa jednu miestnosť tejto nehnuteľnosti ako kancelárske priestory, hoci iba na účely súbežného výkonu vedľajšej hospodárskej činnosti v zmysle článkov 2 a 4 tej istej smernice a ak zahrnie túto časť nehnuteľnosti do majetku svojho podniku.
(pozri bod 52 a výrok)
2. Pokiaľ majetkové spoločenstvo vyplývajúce z uzavretia manželstva, ktoré nemá právnu subjektivitu a nevykonáva samo hospodársku činnosť v zmysle šiestej smernice 77/388 v jej pôvodnom znení, a aj v znení vyplývajúcom zo smernice 91/680, podá objednávku na investičný majetok, spoluvlastníci tvoriaci predmetné majetkové spoločenstvo majú byť na účely uplatnenia tejto smernice považovaní za príjemcov plnenia.
Keďže totiž takéto spoločenstvo nie je platiteľom dane a nemôže si z tohto dôvodu odpočítať daň z pridanej hodnoty na vstupe, takéto právo na odpočet musí byť, v súlade so zásadou neutrality, priznané manželom jednotlivo v miere, v akej majú postavenie platiteľa dane.
(pozri body 57 – 58 a výrok)
3. Pokiaľ dvaja manželia v majetkovom spoločenstve z dôvodu uzavretia ich manželstva nadobudnú investičný majetok, ktorého časť je používaná na podnikateľské účely výlučne jedným z manželov spoluvlastníkov, má tento manžel právo na odpočet celej dane z pridanej hodnoty na vstupe, ktorá zaťažuje časť majetku, ktorý používa pre potreby svojho podniku, pokiaľ suma odpočtu nepresiahne hranice spoluvlastníckeho podielu, ktorý má platiteľ dane na spoluvlastníctve predmetného majetku.
Pokiaľ by si dotknutý podnikateľ mohol odpočítať iba zlomok dane, ktorú znášal za užívanú časť v celom rozsahu pre svoje zdaniteľné plnenia – zlomok určený v závislosti od jeho spoluvlastníckeho podielu na nehnuteľnosti v jej celku –, nebol by zbavený celej dane týkajúcej sa majetku, ktorý používa pre potreby svojej hospodárskej činnosti, čo je v rozpore s požiadavkami zásady neutrality.
(pozri body 71, 74 a výrok)
4. Článok 18 ods. 1 písm. a) a článok 22 ods. 3 šiestej smernice 77/388, tak v jej pôvodnom znení, ako aj v znení vyplývajúcom zo smernice 91/680, nevyžadujú, pre možnosť vykonania práva na odpočet, aby platiteľ dane, ktorý nadobudol nehnuteľnosť do majetkového spoločenstva spolu s manželom, a časť tejto nehnuteľnosti používal na podnikateľské účely, disponoval faktúrou vystavenou na svoje meno, uvádzajúcou časti ceny a dane z pridanej hodnoty zodpovedajúce jeho podielu na spoluvlastníctve. Na tento účel postačuje faktúra vystavená bez rozdelenia na manželov spoluvlastníkov a bez uvedenia takéhoto rozdelenia.
(pozri bod 83 a výrok)
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (druhá komora)
z 21. apríla 2005 (*)
„Šiesta smernica DPH – Výstavba domu manželmi v majetkovom spoločenstve, ktoré samo nevykonáva podnikateľskú činnosť – Používanie miestnosti jedným zo spoluvlastníkov na účely podnikania – Postavenie platiteľa dane – Právo na odpočet – Spôsoby vykonania – Náležitosti faktúry“
Vo veci C‑25/03,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Bundesfinanzhof (Nemecko) z 29. augusta 2002 a doručený Súdnemu dvoru 23. januára 2003, ktorý súvisí s konaním:
Finanzamt Bergisch Gladbach
proti
HE,
SÚDNY DVOR (druhá komora),
v zložení: predseda druhej komory C. W. A. Timmermans, sudcovia R. Silva de Lapuerta, R. Schintgen (spravodajca), G. Arestis a J. Klučka,
generálny advokát: A. Tizzano,
tajomník: K. Sztranc, referentka,
so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 23. septembra 2004,
so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
– Finanzamt Bergisch Gladbach, v zastúpení: A. Eich, splnomocnený zástupca,
– pán HE, v zastúpení: C. Fuhrmann, Rechtsanwalt, a K. Korn, Steuerberater,
– Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: E. Traversa a K. Gross, splnomocnení zástupcovia,
po vypočutí návrhov generálneho advokáta na pojednávaní 11. novembra 2004,
vyhlásil tento
Rozsudok
1 Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 2, 4, 17, 18 a 22 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23) v jej pôvodnom znení, ako aj v znení vyplývajúcom zo smernice Rady 91/680/EHS zo 16. decembra 1991, ktorou sa dopĺňa spoločný systém dane z pridanej hodnoty, mení a dopĺňa smernica 77/388 (Ú. v. ES L 376, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 160, ďalej len „šiesta smernica“) s cieľom zrušiť daňové hranice.
2 Tento návrh bol podaný v rámci konania medzi Finanzamt Bergisch Gladbach (ďalej len „Finanzamt“) a pánom HE s cieľom zistiť, či a prípadne v akom rozsahu môže pán HE, ktorý je so svojou manželkou spoluvlastníkom obytnej nehnuteľnosti, v ktorej sám používa jednu miestnosť na výlučne podnikateľské účely, mať právo na odpočet dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) zaťažujúcej výstavbu tejto nehnuteľnosti.
Právny rámec
Právna úprava Spoločenstva
3 Podľa ustanovení článku 2 tvoriaceho hlavu II šiestej smernice označenú ako „Rozsah platnosti“:
„Dani z pridanej hodnoty podlieha:
1. dodávka tovaru alebo služieb za úhradu v rámci územia štátu osobou podliehajúcou dani [platiteľom dane – neoficiálny preklad];
2. dovoz tovaru.“
4 Článok 4 tvoriaci hlavu IV s nadpisom „Osoby podliehajúce dani [Platitelia dane – neoficiálny preklad]“ tejto smernice stanovuje:
„1. Pojem ‚osoba podliehajúca dani‘ [platiteľ dane – neoficiálny preklad] predstavuje osobu, ktorá nezávisle na ľubovoľnom mieste vykonáva hospodársku činnosť bližšie určenú v odseku 2, odhliadajúc od účelu a výsledkov tejto činnosti.
2. Hospodárske činnosti spomínané v odseku 1 predstavujú činnosti výrobcov, obchodníkov a osôb poskytujúcich služby, vrátane banských a poľnohospodárskych činností a činností jednotlivých profesií. Aj využívanie hmotného alebo nehmotného majetku na účely nadobúdania zisku z nich na nepretržitom základe sa bude tiež považovať za hospodársku činnosť.
…“
5 Článok 5 s nadpisom „Dodávka tovarov“ hlavy V „Plnenia podliehajúce dani“ tej istej smernice stanovuje vo svojom odseku 1:
„Pojem ‚dodávka tovarov‘ predstavuje prevod práva nakladať s hmotným majetkom na iného majiteľa [nakladať ako vlastník – neoficiálny preklad].“
6 Podľa článku 17 „Vznik a rozsah práva na odpočet“ zahrnutého v hlave XI „Zníženie dane“ šiestej smernice:
„1. Právo na odpočítanie dane vzniká v čase vyrubenia [splatnosti – neoficiálny preklad] odpočítateľnej dane.
2. Pokiaľ sa tovary a služby používajú na účely jeho zdaniteľných plnení, daňovník [platiteľ dane – neoficiálny preklad] má právo odpočítať nasledovné položky z dane, ktorú má zaplatiť:
a) daň z pridanej hodnoty splatnú alebo zaplatenú za tovary alebo služby, ktoré mu dodal alebo má dodať iný daňovník [platiteľ dane – neoficiálny preklad],
…
6. Najneskôr do uplynutia 4 rokov od dátumu, kedy táto smernica nadobudla platnosť, Rada v úzkej spolupráci s a podľa návrhu Komisie rozhodne, aké výdavky nespĺňajú podmienky pre odpočet dane z pridanej hodnoty. Daň z pridanej hodnoty sa nikdy neodratuje z výdavkov, ktoré nepatria jednoznačne do podnikateľských výdavkov ako napr. luxusné výrobky a služby, zábava a pod.
Pokiaľ hore uvedené pravidlo nenadobudne platnosť, členské štáty si môžu ponechať všetky výnimky, ktoré umožňujú ich národné zákony aj po vstúpení tejto smernice do platnosti.
…“
7 V priebehu uvedeného obdobia bola prijatá smernica 91/680, ktorá svojím článkom 3 ukladá členským štátom povinnosť prispôsobiť ich režim DPH ustanoveniam, ktoré zavádza, a prijať opatrenia potrebné na to, aby tieto zmeny nadobudli platnosť 1. januára 1993. Článok 17 ods. 2 v znení vyplývajúcom zo smernice 91/680 stanovuje:
„2. Pokiaľ sa týka tovaru a služieb, ktoré sú použité na účely zdaniteľných transakcií [plnení – neoficiálny preklad], zdaniteľná osoba musí byť oprávnená, aby odpočítala daň, ktorú je povinná zaplatiť [platiteľ dane musí byť oprávnený na odpočítanie dane, ktorú je povinný zaplatiť – neoficiálny preklad]:
a) daň z pridanej hodnoty splatnú alebo zaplatenú s ohľadom na tovar alebo služby dodané, alebo ktoré sa pre neho majú byť dodané inou zdaniteľnou osobou zodpovednou [iným platiteľom dane zodpovedným – neoficiálny preklad] za daň v rámci územia krajiny,
…“
8 Článok 18 s nadpisom „Pravidlá upravujúce výkon práva na zníženie dane“ tvoriaci časť tej istej hlavy XI šiestej smernice znie takto:
„1. Aby sa mohlo uplatniť právo na zníženie dane daňovník [platiteľ dane – neoficiálny preklad] musí:
a) pri odpočte dane podľa článku 17 (2) (a) mať faktúru vystavenú podľa článku 22 (3),
…“
9 Podľa článku 22 „Povinnosti v rámci vnútorného systému“ zahrnutého do hlavy XIII s nadpisom „Povinnosti osôb zodpovedných za platbu“ šiestej smernice:
„…
3. a) Každá zdaniteľná osoba [Každý platiteľ dane – neoficiálny preklad] vystaví faktúru a/alebo iný dokument, ktorý slúži ako faktúra za tovar resp. služby, ktoré ako dodávateľ dodal inej zdaniteľnej osobe [inému platiteľovi dane – neoficiálny preklad] a uchová si kópiu tohto dokumentu
…
b) Faktúra musí jednoznačne uvádzať cenu bez dane a zodpovedajúcu sumu dane pri každej sadzbe, a tiež musí obsahovať výnimky z platenia dane.
c) Členské štáty určia kritériá, podľa ktorých sa bude považovať dokument za faktúru.
…
8. … členské štáty môžu uložiť povinnosti, ktoré považujú za nevyhnutné pre správne vyrubenie [uplatnenie – neoficiálny preklad] a výber dane a predchádzanie daňovým podvodom.
…“
10 Uvedený článok 22 bol zmenený vyššie uvedenou smernicou 91/680 takto:
„…
3. a) Každá zdaniteľná osoba [Každý platiteľ dane – neoficiálny preklad] musí vydať faktúru alebo iný dokument slúžiaci ako faktúra s ohľadom na tovar alebo služby, ktoré dodal alebo poskytol inej zdaniteľnej osobe [inému platiteľovi dane – neoficiálny preklad] alebo nezdaniteľnej právnickej osobe [právnickej osobe, ktorá nie je platiteľom dane – neoficiálny preklad]. Zdaniteľná osoba [Platiteľ dane – neoficiálny preklad] musí udržiavať kópiu každého vydaného dokumentu.
…
b) Faktúra musí jasne stanovovať cenu, oddelene daň a zodpovedajúcu daň pri každej sadzbe ako aj každú výnimku z platenia dane.
…
c) Členské štáty stanovia kritériá, ktoré určia, či sa dokument môže považovať za faktúru.
…
8. Členské štáty môžu uvaliť iné povinnosti, ktoré považujú ako potrebné na správne inkaso dane a pre prevenciu proti úniku, podmienené požiadavkami rovnakého zaobchádzania domácich transakcií a transakcii uskutočnených medzi členskými štátmi a za podmienky, že takéto povinnosti v obchode medzi členskými krajinami nezadajú vznik formalít spojených s prechodom hraníc.
…“
Vnútroštátna právna úprava
11 Príslušné ustanovenia nemeckého zákona o dani z obratu (Umsatzsteuergesetz, ďalej len „UStG“), v jeho znení uplatniteľnom na roky – zdaniteľné obdobia 1991 až 1993 (pozri BGBl. I, 1991, s. 351, a BGBl. I, 1993, s. 566), rozhodné pre konanie vo veci samej, mali toto znenie:
„§ 14 Vystavovanie faktúr
1) Ak platiteľ dane dodáva zdaniteľné tovary alebo poskytuje zdaniteľné služby podľa § 1 ods. 1 a 3, môže a, pokiaľ uskutočňuje tieto plnenia na účely podniku iného platiteľa dane, musí na žiadosť tejto osoby vystaviť faktúry jasne uvádzajúce sumu dane. Faktúry musia obsahovať tieto údaje:
1. meno a adresu platiteľa dane, ktorý uskutočňuje dodávku tovarov alebo poskytovanie služieb;
2. meno a adresu príjemcu dodávky alebo poskytnutia služieb;
3. množstvo a obvyklé obchodné označenie dodaných tovarov alebo povahu a rozsah poskytnutých služieb;
4. dátum dodania tovarov alebo poskytnutia služieb;
5. úhradu za dodanie tovarov alebo poskytnutie služieb (§ 10) a
6. sumu dane vzťahujúcu sa na úhradu (bod 5).
…
§ 15 Odpočet dane na vstupe
1) Platiteľ dane si môže odpočítať nasledujúce sumy dane na vstupe:
1. daň uvedenú oddelene vo faktúrach podľa § 14, ktoré mu boli vystavené inými platiteľmi dane za dodávky tovarov a poskytovanie služieb vykonané na účely jej podniku. Ak sa suma dane uvedená oddelene týka plnení takejto povahy, ktoré boli uhradené, bez toho, aby už boli vykonané, je odpočítateľná od momentu, keď je vystavená faktúra, alebo keď je vykonaná platba;
…“
12 Keďže Bundesfinanzhof vo svojom návrhu na začatie prejudiciálneho konania odkazuje na právnu situáciu, ktorá existuje v tejto veci v Rakúskej republike, je potrebné upresniť, že v tomto členskom štáte článok 12 ods. 2 bod 2 zákona z roku 1994 o dani z obratu (Umsatzsteuergesetz, BGBl. 663/1994) stanovuje toto:
„Za vykonané na účely podnikania sa nepovažujú dodania tovarov, poskytnutia služieb alebo dovozy,
a) pri ktorých úhrada za ne nepredstavuje najmä náklady (výdavky) odpočítateľné v zmysle § 20 ods. 1 bodov 1 až 5 zákona z roku 1988 o dani z príjmu (Einkommensteuergesetz, BGBl. 100/1988)
…“
13 Predmetné ustanovenie je formulované takto:
„Od jednotlivých príjmov nemôžu byť odpočítané:
…
2. …
d) náklady alebo výdavky týkajúce sa kancelárskych priestorov umiestnených v byte a ich vybavenia, ako aj hnuteľného vybavenia bytu. Pokiaľ kancelárske priestory umiestnené v byte predstavujú centrum celého podnikania a podnikateľskej činnosti osoby podliehajúcej dani, sú náklady a výdavky, ktoré sa týchto týkajú, vrátane nákladov na vybavenie, odpočítateľné.“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
14 Zo spisu týkajúceho sa konania vo veci samej vyplýva, že pán HE v priebehu roku 1990 nadobudol pozemok do spoluvlastníctva so svojou manželkou. Spoluvlastnícke podiely predstavovali jednu štvrtinu pre manžela a tri štvrtiny pre manželku. Následne títo manželia poverili rôzne podniky výstavbou obytného domu na tomto pozemku. Na pojednávaní pred Súdnym dvorom právny zástupca pána HE upresnil, že pokiaľ ide o predmetný obytný dom, spoluvlastnícke podiely takisto predstavovali jednu štvrtinu pre manžela a tri štvrtiny pre manželku. Všetky faktúry týkajúce sa výstavby domu boli adresované pánovi a pani HE, bez rozlišovania podľa veľkosti spoluvlastníckeho podielu.
15 Je nesporné, že pán HE používal jednu miestnosť tohto domu ako kancelárske priestory na účely súbežného vykonávania svojho plateného zamestnania a vedľajšej hospodárskej činnosti odborného spisovateľa.
16 Pre potreby svojich daňových priznaní k DPH týkajúcich sa zdaniteľných období rokov 1991, 1992 a 1993 pán HE vykonal na základe faktúr týkajúcich sa výstavby domu pomerný odpočet, pre ktorý považoval za odpočítateľnú časť 12 % zodpovedajúcich pomeru medzi plochou kancelárskych priestorov a celkovou obytnou plochou domu.
17 Finanzamt však odmietol tento odpočet z dôvodu, že objednávateľom a príjemcom stavby bolo majetkové spoločenstvo tvorené manželmi HE, a nie samotný pán HE.
18 Žalobe, ktorú podal pán HE proti tomuto zamietavému rozhodnutiu, v prvom stupni čiastočne vyhovel Finanzgericht.
19 Podľa tohto súdneho orgánu bol pán HE z pohľadu občianskeho práva objednávateľom stavby a príjemcom stavebných prác zodpovedajúcich kancelárskym priestorom iba v rozsahu jednej štvrtiny. Keďže neboli známe iné skutkové okolnosti, tento súdny orgán vychádzal z rozdelenia vlastníctva stavby medzi manželov. Berúc do úvahy skutočnosť, že podiel manželky bol tri štvrtiny, Finanzgericht priznal pánovi HE právo na odpočet DPH iba do výšky zodpovedajúcej jednej štvrtine, teda štvrtine z 12 % súhrnu súm dane na vstupe. Podľa tohto súdneho orgánu, okolnosť, že faktúry boli adresované obom manželom bez rozlíšenia nie je v tomto kontexte relevantná.
20 Tak Finanzamt, ako aj pán HE podali proti tomuto rozsudku opravný prostriedok na Bundesfinanzhof.
21 Podľa Finanzamt je potrebné rozlišovať medzi tým, či predmetné plnenia boli poskytnuté majetkovému spoločenstvu, alebo len jednému zo spoluvlastníkov. Ak totožnosť objednávateľa nevyplýva jasne z objednávky, malo by byť za príjemcu prác považované majetkové spoločenstvo. Pomer spoluvlastníctva medzi pánom a pani HE je v tomto smere irelevantný. V každom prípade, absencia rozdelenia sumy DPH na vstupe medzi nich, ako aj vydanie faktúr na meno oboch manželov bez rozlíšenia bráni tomu, aby pán HE mal právo na akýkoľvek odpočet.
22 Naopak, pán HE sa domnieva, že disponujúc výlučným právom užívania časti stavby používanej ako kancelárske priestory, musí byť považovaný za výlučného objednávateľa, pokiaľ ide o stavebné práce na tejto časti. Podľa neho, odmietnutie požadovaného odpočtu výlučne na základe vnútroštátneho občianskeho práva je nezlučiteľné so systémom DPH Spoločenstva. V rozpore s tým, ako rozhodol prvostupňový súdny orgán, právo na odpočet sa musí vzťahovať na celú DPH týkajúcu sa výstavby kancelárskych priestorov, teda na 12 % zo súhrnu DPH týkajúcej sa stavby.
23 Bundesfinanzhof poznamenáva, že podľa nemeckého práva platí, že ak je objednávka daná spoločne viacerými osobami ktoré nekonajú ako samostatný právny subjekt – osobná alebo kapitálová spoločnosť – ale ako obyčajné majetkové spoločenstvo, každý člen tohto majetkového spoločenstva je príjemcom plnenia do výšky časti dojednanej v jeho prospech. V danom prípade, ak by sme sa na problém pozerali z hľadiska DPH, majetkové spoločenstvo ako také nemôže konať, z čoho vyplýva, že za príjemcov predmetného plnenia je potrebné považovať oboch manželov.
24 Tento súdny orgán tiež poznamenáva, že podľa zistení Finanzgericht, vykonával podnikateľskú činnosť v kancelárskych priestoroch umiestnených v spoločne postavenej stavbe iba pán HE. V súlade s judikatúrou Finanzgericht má pán HE, za predpokladu spoločného nadobudnutia, každý z podnikateľov, ktorý nadobudol tovar s cieľom používať tento tovar na podnikateľské účely, do výšky jeho spoluvlastníckeho podielu na majetkovom spoločenstve. V prípade, ak si manželia prenajali nebytové priestory, ktoré používa pre potreby svojho podniku iba jeden z manželov, Bundesfinanzhof, keďže neboli známe iné okolnosti, vychádzal z § 742 nemeckého občianskeho zákonníka (Bürgerliches Gesetzbuch), podľa ktorého sú práva a povinnosti rozdelené medzi členov majetkového spoločenstva na polovicu, s cieľom rozhodnúť, že odpočet v prospech jedného z týchto členov používajúcich tovar pre účely podnikania je prístupný do výšky polovice celkovej sumy dane na vstupe.
25 Taký je aj záver, ku ktorému došiel v danom prípade Finanzgericht, keď dôvodne vyslovil názor, že toto odôvodnenie nie je v danom prípade spochybnené okolnosťou, že faktúry boli vystavené na meno oboch manželov.
26 Bundesfinanzhof sa však pýta, či je toto riešenie zlučiteľné so šiestou smernicou.
27 Predovšetkým, nie je možné povedať s určitosťou, či plnenie vo forme stavebných prác na dome na účely bývania, v ktorom sa nachádzajú kancelárske priestory, bolo pánom HE prijaté ako „platiteľom dane“ a „na účely jeho zdaniteľných plnení“ v zmysle článku 17 ods. 2 alebo na súkromné účely bývania, o to viac, že napríklad rakúske orgány v takomto prípade vylučujú právo na odpočet.
28 V tomto kontexte je potrebné tiež určiť, či náklady vynaložené na výstavbu kancelárskych priestorov v bydlisku majú alebo nemajú „striktne podnikateľskú povahu“, v prípade čoho by v neskôr menovanom prípade bolo vylúčené právo na odpočet podľa článku 17 ods. 6 druhej vety šiestej smernice.
29 Za predpokladu, že právo na odpočet vo svojej podstate existuje v takomto prípade, by bolo následne potrebné rozhodnúť podľa práva Spoločenstva o podmienkach vykonania tohto práva na odpočet pri nadobudnutí investičného majetku majetkovým spoločenstvom, ktoré vyplýva zo spoluvlastníctva alebo z uzavretia manželstva a ktoré samo nevystupuje ako platiteľ dane.
30 Nakoniec, použitie podmienok uvedených v článku 18 ods. 1 písm. a) a článku 22 ods. 3 písm. a) a c) šiestej smernice vyvoláva pochybnosti vo vzťahu k vnútroštátnej judikatúre, podľa ktorej požiadavky týkajúce sa dodatočných údajov uvádzaných vo faktúre, ako sú príslušné spoluvlastnícke podiely, majú druhoradú povahu.
31 Za týchto podmienok Bundesfinanzhof rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúce prejudiciálne otázky:
„1. Má osoba, ktorá nadobúda alebo stavia dom na účely bývania s cieľom obývať ho, pri nadobudnutí alebo výstavbe predmetného domu postavenie platiteľa dane, ak zamýšľa používať jednu z miestností tejto budovy ako kancelárske priestory pre vedľajšiu zárobkovú činnosť?
2. V prípade kladnej odpovede na prvú otázku:
Ak majetkové spoločenstvo spoluvlastníkov alebo manželov, ktoré samo nekoná s cieľom podnikania, podáva objednávku na investičný majetok, je potrebné prijať záver, že ide o nadobudnutie platiteľom dane, ktorý nemá právo na odpočet DPH na vstupe zaťažujúcej toto nadobudnutie, alebo je potrebné prijať záver, že všetci spoluvlastníci sú príjemcami tohto plnenia?
3. V prípade kladnej odpovede na druhú otázku:
Ak manželia nadobúdajú investičný majetok do spoluvlastníctva a ak tento majetok je používaný na podnikateľské účely iba jedným zo spoluvlastníkov, môže byť právo na odpočet vykonané
a) týmto spoluvlastníkom výlučne do výšky podielu dane na vstupe zodpovedajúceho jeho spoluvlastníckemu podielu,
alebo
b) môže tento spoluvlastník podľa článku 17 ods. 2 písm. a) šiestej smernice odpočítať sumu dane na vstupe zodpovedajúcu podielu jeho podnikateľského používania majetku ako celku (pri dodržaní podmienok fakturácie uvádzaných v štvrtej otázke)?
4. Je potrebné, na vykonanie práva na odpočet v súlade s článkom 18 šiestej smernice, vystaviť v zmysle článku 22 ods. 3 tejto smernice faktúru na meno samotného spoluvlastníka/manžela – a uviesť zlomky ceny a dane zodpovedajúce jeho spoluvlastníckemu podielu − alebo postačuje faktúra, ktorá bola vystavená na mená spoluvlastníkov/manželov bez uvedenia takéhoto rozdelenia?“
Úvodné poznámky
32 Na úvod je potrebné pripomenúť, že zo spisu vyplýva, že:
– manželia HE nadobudli do majetkového spoločenstva pozemok, na ktorom si nechali postaviť do spoluvlastníctva obytný dom,
– v majetkovom spoločenstve takto vytvorenom manželmi HE z dôvodu uzavretia ich manželstva, spoluvlastnícky podiel manžela dosahuje jednu štvrtinu a spoluvlastnícky podiel manželky dosahuje tri štvrtiny, pokiaľ ide o pozemok a aj dom,
– popri svojom platenom zamestnaní pán HE vykonáva súbežne vedľajšiu zárobkovú činnosť odborného spisovateľa,
– pre výkon tejto činnosti používa výlučne jednu miestnosť spoločného domu ako kancelárske priestory; je nesporné, že táto miestnosť predstavuje 12 % celkovej obytnej plochy nehnuteľnosti,
– manželka pána HE nevykonáva žiadnu z hospodárskych činností v zmysle šiestej smernice a nikdy nepoužívala kancelárske priestory svojho manžela,
– majetkové spoločenstvo vytvorené manželmi HE z dôvodu uzavretia ich manželstva tiež nevykonáva hospodársku činnosť v zmysle šiestej smernice, nemá právnu subjektivitu a ani samostatnú spôsobilosť na právne úkony,
– keďže ani manželka pána HE, ani predmetné spoločenstvo nemajú postavenie platiteľa dane, nemajú právo na odpočet pri použití šiestej smernice,
– faktúry týkajúce sa výstavby domu boli adresované bez rozlíšenia manželom HE a neupresňovali zlomky ceny, ako aj DPH zodpovedajúce spoluvlastníckym podielom každého z manželov v spoluvlastníckom vzťahu,
– pán HE žiada o odpočet DPH na vstupe z celých kancelárskych priestorov, ktoré používa výlučne na podnikateľské účely, teda 12 %, zatiaľ čo v spoluvlastníckom vzťahu k nehnuteľnosti má 25 %.
33 Na prejudiciálne otázky je potrebné odpovedať vo svetle týchto charakteristík konania vo veci samej.
34 Je potrebné dodať, že na účely zodpovedania týchto otázok nie je pri článkoch 17 a 22 šiestej smernice potrebné rozlišovať medzi ich pôvodným znením a ich znením zmeneným smernicou 91/680, keďže tieto ustanovenia musia byť považované pre potreby výkladu, ktorý Súdny dvor vykoná v rámci tohto konania, v podstate za zhodné.
O prvej otázke
35 Touto otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či osoba, ktorá nadobúda alebo stavia dom na účely bývania s cieľom obývať ho so svojou rodinou, vystupuje v postavení platiteľa dane, a teda má právo na odpočet podľa článku 17 šiestej smernice, pokiaľ používa jednu miestnosť tejto nehnuteľnosti ako kancelárske priestory na účely súbežného výkonu vedľajšej hospodárskej činnosti v zmysle článkov 2 a 4 tej istej smernice.
36 V tomto ohľade je potrebné na úvod pripomenúť, že šiesta smernica zavádza spoločný systém DPH založený, najmä, na jednotnej definícii zdaniteľných plnení (pozri rozsudok z 26. júna 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C‑305/01, Zb. s. I‑6729, bod 38).
37 Z článku 2 predmetnej smernice, ktorý definuje rozsah platnosti DPH, v spojení s článkom 4 tej istej smernice vyplýva, že tejto dani podliehajú výlučne činnosti, ktoré majú hospodársku povahu, pokiaľ sú vykonávané v rámci územia členského štátu samotným platiteľom dane.
38 Podľa článku 4 ods. 1 šiestej smernice sa za platiteľa dane považuje ktokoľvek, kto nezávisle vykonáva hospodárske činnosti uvedené v odseku 2 tohto článku.
39 Pojem „hospodárske činnosti“ je definovaný predmetným odsekom 2 ako zahŕňajúci „všetky“ činnosti výrobcov, obchodníkov a osôb poskytujúcich služby a najmä činnosti týkajúce sa využívania hmotného alebo nehmotného majetku na účely nadobúdania zisku z nich na nepretržitom základe. Tento pojem „využívania“ sa v súlade s požiadavkami zásady neutrality spoločného systému DPH vzťahuje na všetky tieto operácie bez ohľadu na ich právnu formu (pozri rozsudok z 21. októbra 2004, BBL, C‑8/03, s. I‑10157, bod 36).
40 Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora článok 4 šiestej smernice takto udeľuje DPH veľmi široký rozsah platnosti zahŕňajúci všetky štádiá výroby, distribúcie a poskytovania služieb (pozri najmä rozsudky zo 4. decembra 1990, Van Tiem, C‑186/89, Zb. s. I‑4363, bod 17, a MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, už citovaný, bod 42).
41 Na základe kritérií uvedených v článku 4 predmetnej smernice, vo vzťahu ku ktorým musí byť postavenie platiteľa dane výlučne posudzované (pozri už citované rozsudky Van Tiem, bod 25, a BBL, bod 36), osoba ako pán HE musí byť považovaná za osobu v tomto postavení.
42 Zo spisu vyplýva, že v priebehu obdobia rozhodného pre konanie vo veci samej, ktoré trvalo od roku 1991 do roku 1993, dotknutý subjekt skutočne vykonával – hoci iba ako vedľajšiu činnosť – nezávislú hospodársku činnosť v zmysle predmetného článku 4.
43 Okrem toho, z článku 17 ods. 2 šiestej smernice vyplýva, že pokiaľ samotný platiteľ dane, používa majetok na účely svojich zdaniteľných plnení, má právo na odpočet DPH splatnej alebo zaplatenej za tento majetok. Naopak, pokiaľ majetok nie je používaný na účely hospodárskych činností platiteľa dane v zmysle článku 4 tej istej smernice, ale len na jej osobnú spotrebu, nemôže vzniknúť žiadne právo na odpočet (pozri v tomto zmysle rozsudok z 11. júla 1991, Lennartz, C‑97/90, Zb. s. I‑3795, body 8 a 9).
44 Zo spisu však vyplýva, že v priebehu predmetného obdobia, ktorého sa týka konanie vo veci samej, pán HE na účely vykonávania svojej nezávislej hospodárskej činnosti odborného spisovateľa používal výlučne jednu z miestností nehnuteľnosti, ktorú si dal postaviť so svojou manželkou a ktorej je spoluvlastníkom.
45 Okolnosť, že v danom prípade dotknutý subjekt používal iba časť tejto nehnuteľnosti pre potreby svojej hospodárskej činnosti, je irelevantná.
46 Z ustálenej judikatúry vyplýva, že v prípade použitia investičného majetku na podnikateľské a aj súkromné účely má dotknutý subjekt na účely DPH na výber, či zahrnie tento majetok v celom rozsahu do majetku svojho podniku, alebo ho uchová v celom rozsahu vo svojom súkromnom majetku, čím ho úplne vylúči zo systému DPH, alebo ho, ako v danom prípade, zahrnie do svojho podniku iba v rozsahu skutočného podnikateľského použitia (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 8. marca 2001, Bakcsi, C‑415/98, Zb. s. I‑1831, body 24 až 34, a z 8. mája 2003, Seeling, C‑269/00, Zb. s. I‑4101, body 40 a 41).
47 V posledne uvedenom prípade je teda potrebné prijať záver, že v medziach podnikateľského použitia majetku vystupoval predmetný podnikateľ ako platiteľ dane pri nadobudnutí alebo stavbe nehnuteľnosti, ktorú je v tomto rozsahu potrebné považovať za používanú na účely jeho zdaniteľných plnení v zmysle článku 17 ods. 2 písm. a) šiestej smernice.
48 Vyššie uvedený výklad je potvrdený zásadou neutrality, podľa ktorej má dotknutá osoba znášať bremeno DPH, iba ak sa toto týka tovarov alebo služieb, ktoré táto osoba používa pre svoju súkromnú spotrebu, a nie pre svoje zdaniteľné hospodárske činnosti.
49 Ako to dôvodne zdôraznila Komisia, pochybnosti vyjadrené vnútroštátnym súdom, čo sa týka otázky, či plnenie, akým je plnenie v konaní vo veci samej, patrí do rozsahu platnosti šiestej smernice, nie sú opodstatnené.
50 Okolnosť, že iný členský štát (v danom prípade Rakúska republika) vylučuje právo na odpočet v prípade kancelárskych priestorov v bydlisku je totiž irelevantná s ohľadom na spoločnú povahu systému DPH, ako aj cieľ harmonizácie, ktorý tento systém sleduje a z ktorého vyplýva, že výnimky z práva na odpočet sú povolené iba v prípadoch výslovne uvádzaných šiestou smernicou s cieľom zabezpečiť jej rovnaké použitie vo všetkých členských štátoch.
51 Okrem toho, pokiaľ vnútroštátny súd vychádza z článku 17 ods. 6 šiestej smernice, je potrebné na úvod poznamenať, že pri terajšom stave právneho poriadku Spoločenstva neexistuje akt Rady, ktorý by vylučoval právo na odpočet nákladov nemajúcich striktne podnikateľskú povahu, ako sú luxusné náklady, náklady na zábavu alebo reprezentačné náklady. Následne, nemecká legislatíva uplatniteľná v momente nadobudnutia účinnosti šiestej smernice neobsahovala žiadnu výnimku z práva na odpočet za kancelárske priestory v bydlisku. Nakoniec, Spolkovej republike Nemecko nebolo povolené zaviesť špeciálne opatrenia na zrušenie platnosti tejto smernice v zmysle jej článku 27.
52 Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy je potrebné odpovedať na prvú otázku tak, že osoba, ktorá nadobúda alebo stavia dom na účely bývania s cieľom obývať ho so svojou rodinou, vystupuje v postavení platiteľa dane, a teda má právo na odpočet podľa článku 17 šiestej smernice, pokiaľ používa jednu miestnosť tejto nehnuteľnosti ako kancelárske priestory, hoci iba na účely súbežného výkonu vedľajšej hospodárskej činnosti v zmysle článkov 2 a 4 tej istej smernice a ak zahrnie túto časť nehnuteľnosti do majetku svojho podniku.
O druhej otázke
53 Táto otázka sa týka v podstate toho, či za predpokladu že majetkové spoločenstvo vyplývajúce z uzavretia manželstva, ktoré nemá právnu subjektivitu a nevykonáva samo hospodársku činnosť v zmysle šiestej smernice, podá objednávku na investičný majetok, majú byť spoluvlastníci tvoriaci predmetné majetkové spoločenstvo na účely použitia predmetnej smernice považovaní za príjemcov zdaniteľného plnenia.
54 Zo spisu predloženého Súdnemu dvoru vyplýva, že majetkové spoločenstvo vytvorené manželmi HE z dôvodu uzavretia ich manželstva samo nevykonáva hospodársku činnosť vo forme spoločnosti založenej podľa občianskeho práva, ktorá by mala samostatnú právnu subjektivitu, alebo vo forme právneho subjektu, ktorý by napriek absencii právnej subjektivity mal skutočnú spôsobilosť na právne úkony. Manželia, ktorých sa týka konanie vo veci samej, sa pri nadobudnutí pozemku a výstavbe nehnuteľnosti obmedzili na reálne spoločné konanie.
55 Toto majetkové spoločenstvo teda z pohľadu DPH nezasiahlo do predmetných úkonov, a preto nemôže byť považované za platiteľa dane v zmysle šiestej smernice.
56 Za týchto podmienok a pri absencii iných relevantných skutočností je potrebné prijať záver, že manželia HE vo svojom postavení spoluvlastníkov investičného majetku sú na účely uplatnenia šiestej smernice príjemcami dodávky tohto tovaru.
57 Toto riešenie je rovnako v súlade so zásadou neutrality. Keďže majetkové spoločenstvo vytvárané týmito manželmi nie je platiteľom dane a nemôže si z tohto dôvodu odpočítať DPH na vstupe, takéto právo na odpočet musí byť priznané manželom jednotlivo v miere, v akej majú postavenie platiteľa dane.
58 Na druhú otázku je teda potrebné odpovedať tak, že pokiaľ majetkové spoločenstvo vyplývajúce z uzavretia manželstva, ktoré nemá právnu subjektivitu a nevykonáva samo hospodársku činnosť v zmysle šiestej smernice, podá objednávku na investičný majetok, spoluvlastníci tvoriaci predmetné majetkové spoločenstvo majú byť na účely uplatnenia predmetnej smernice považovaní za príjemcov plnenia.
O tretej otázke
59 Touto otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či pokiaľ dvaja manželia v majetkovom spoločenstve z dôvodu uzavretia ich manželstva nadobudnú investičný majetok, ktorého časť je používaná na podnikateľské účely výlučne jedným z manželov spoluvlastníkov, má tento manžel právo na odpočet celej DPH na vstupe, ktorá zaťažuje časť majetku, ktorý používa pre potreby svojho podniku, alebo iba zlomku DPH na vstupe zodpovedajúceho jeho podielu nadobúdateľa.
60 Pokiaľ ide o odpoveď na túto otázku, je potrebné pripomenúť, že prvostupňový vnútroštátny súd prijal záver, že z pohľadu nemeckého občianskeho práva bol pán HE príjemcom stavebných prác týkajúcich sa kancelárskych priestorov iba do výšky jednej štvrtiny. Vychádzal v tomto ohľade z rozdelenia vlastníctva pozemku medzi manželov spoluvlastníkov, kde podiel manžela dosahoval iba 25 %. Tento súdny orgán preto priznal pánovi HE právo na odpočet iba jednej štvrtiny dane na vstupe týkajúcej sa kancelárskych priestorov využívaných na účely podniku, teda štvrtiny z 12 % celkovej sumy DPH na vstupe.
61 Naopak, pán HE sa domnieva, že podľa šiestej smernice má právo na odpočet sumy DPH na vstupe zodpovedajúcej časti majetku, používanej na jeho podnikateľské účely v celom rozsahu, teda v rozsahu 12 % celkovej sumy dane na vstupe.
62 V tejto súvislosti je potrebné na úvod pripomenúť, že ako vyplýva z jej samotného názvu, šiesta smernica má za cieľ zaviesť spoločný systém DPH, keď jednotným spôsobom a podľa pravidiel Spoločenstva upravuje plnenia podliehajúce dani (pozri bod 36 tohto rozsudku a tam citovanú judikatúru).
63 Okrem toho, z ustálenej judikatúry vyplýva, že ustanovenie šiestej smernice, ktoré neobsahuje žiadny výslovný odkaz na právny poriadok členských štátov pre určenie jej zmyslu a významu, má byť obvykle v celom Spoločenstve vykladané autonómne a jednotne, aby sa zabránilo rozdielom v uplatňovaní systému DPH v jednotlivých členských štátoch (pozri rozsudok z 27. novembra, Zita Modes, C‑497/01, s. I‑14393, bod 34).
64 Pokiaľ ide konkrétnejšie o článok 5 ods. 1 šiestej smernice, podľa ktorého je za dodávku tovaru považovaný prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že pojem dodávka tovaru sa nevzťahuje na prevod vlastníctva spôsobmi uvádzanými uplatniteľným vnútroštátnym právom, ale zahŕňa každý prevod hmotného majetku jednou stranou, ktorá splnomocní druhú stranu fakticky s ním disponovať, ako by bola vlastníkom tohto majetku. Cieľ predmetnej smernice by mohol byť ohrozený, pokiaľ by zistenie, či ide o dodávku tovarov, ktorá je jedným z troch zdaniteľných plnení, bolo podriadené splneniu podmienok, ktoré sa menia v závislosti od občianskeho práva predmetného členského štátu (pozri v tomto zmysle rozsudky z 8. februára 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C‑320/88, Zb. s. I‑285, body 7 a 8; zo 4. októbra 1995, Armbrecht, C‑291/92, Zb. s. I‑2775, body 13 a 14, ako aj zo 6. februára 2003, Auto Lease Holland, C‑185/01, Zb. s. I‑1317, body 32 a 33).
65 V dôsledku toho nie je možné pridŕžať sa ani názoru prvostupňového vnútroštátneho súdu, ktorý zakladá svoje odôvodnenie na režime vlastníctva v nemeckom občianskom práve, ani názoru zastávaného Komisiou v jej písomných pripomienkach, podľa ktorého žiadosti pána HE nemožno vyhovieť, pokiaľ nemá podľa vnútroštátnych právnych predpisov z oblasti režimu vlastníctva právo nakladať s celým investičným majetkom.
66 Okrem toho, to, ktorý zo spoluvlastníkov v skutočnosti zaplatil faktúry týkajúce sa výstavby nehnuteľnosti, nie je na účely odpovede na položenú otázku relevantné, pretože z článku 11 A ods. 1 písm. a) šiestej smernice vyplýva, že protihodnota môže byť rovnako poskytnutá aj tretími osobami.
67 Pre zodpovedanie tretej otázky je naopak potrebné pripomenúť, že v danom prípade pán HE používa kancelárske priestory umiestnené v obytnom dome osobne a v rozsahu 100 % na účely svojich hospodárskych činností a že sa rozhodol zahrnúť túto miestnosť v celom rozsahu do svojho podniku. Zdá sa tiež, že dotknutý subjekt v skutočnosti disponuje touto miestnosťou ako vlastník, a teda spĺňa podmienku, ktorá vyplýva z judikatúry uvedenej v bode 64 tohto rozsudku.
68 Je potrebné dodať, že pán HE požaduje odpočet sumy DPH na vstupe zodpovedajúcej sume DPH týkajúcej sa časti majetku, ktorý používa výhradne na podnikateľské účely a s ktorou sa rozhodol nakladať ako s majetkom podniku.
69 Nakoniec, za okolností zodpovedajúcich okolnostiam konania vo veci samej, kancelárske priestory nie sú spôsobilé vytvoriť vznik práva na odpočet na strane iného subjektu, ako je pán HE, z čoho vyplýva, že v danom prípade nehrozí vznik situácie podvodu, alebo obchádzania zákona.
70 Žiadosť pána HE smerujúca k získaniu odpočtu celej DPH, ktorá zaťažuje tieto kancelárske priestory, musí za týchto okolností byť považovaná za žiadosť v zhode s režimom odpočtov, ktorý má za cieľ úplne zbaviť podnikateľa bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých jeho hospodárskych činností. Spoločný systém DPH takto zaručuje neutralitu, čo sa týka daňového bremena všetkých hospodárskych činností, bez ohľadu na účely a výsledky týchto činností, pod podmienkou, že tieto v zásade podliehajú DPH (pozri najmä rozsudok Zita Modes, už citovaný, bod 38).
71 Z toho vyplýva, že podnikateľský subjekt, ktorý, tak ako pán HE, zahrnul celú miestnosť používanú ako kancelárske priestory do majetku svojho podniku, musí mať právo na odpočet celej DPH, ktorá priamo zaťažuje výšku jednotlivých prvkov tvoriacich cenu tejto časti nehnuteľnosti. Pokiaľ by si mohol odpočítať iba zlomok DPH, ktorú znášal za túto miestnosť užívanú v celom rozsahu pre svoje zdaniteľné plnenia – zlomok určený v závislosti od jeho spoluvlastníckeho podielu na nehnuteľnosti v jej celku –, nebol by takýto subjekt zbavený celej dane týkajúcej sa majetku, ktorý používa pre potreby svojej hospodárskej činnosti, čo je v rozpore s požiadavkami zásady neutrality.
72 Vyššie uvedený výklad je rovnako v súlade so zásadou rovnakého zaobchádzania, ktorá predstavuje prirodzený dôsledok zásady neutrality.
73 Takto sa s dvomi platiteľmi dane, ktorí sa objektívne nachádzajú v rovnakej situácii, keďže každý z nich výlučne užíva rovnaký percentuálny podiel nehnuteľnosti ako kancelárske priestory zahrnuté do svojho podniku, zaobchádza rovnako, keďže majú právo na odpočet rovnakej sumy DPH na vstupe. Naopak, do úvahy sa berie rozdiel, ktorý charakterizuje ich situáciu − keďže jedna osoba je výlučným vlastníkom nehnuteľnosti, zatiaľ čo druhá má na nej iba spoluvlastnícky podiel − z dôvodu čoho má prvá osoba možnosť odpočtu DPH na vstupe do výšky 100 %, pokiaľ si vybrala zahrnutie viacúčelovej nehnuteľnosti do svojho podniku v celom rozsahu, zatiaľ čo druhá osoba nemôže byť nikdy zbavená vyššej sumy DPH ako tej, ktorú skutočne znášala, a to sumy DPH týkajúcej sa jej spoluvlastníckeho podielu (teda 25 % v danom prípade).
74 S prihliadnutím na súhrn vyššie uvedených dôvodov je potrebné odpovedať na tretiu prejudiciálnu otázku tak, že pokiaľ dvaja manželia v majetkovom spoločenstve z dôvodu uzavretia ich manželstva nadobudnú investičný majetok, ktorého časť je používaná na podnikateľské účely výlučne jedným z manželov spoluvlastníkov, má tento manžel právo na odpočet celej DPH na vstupe, ktorá zaťažuje časť majetku, ktorý používa pre potreby svojho podniku, pokiaľ suma odpočtu nepresahuje hranice spoluvlastníckeho podielu, ktorý má osoba podliehajúca dani na spoluvlastníctve predmetného tovaru.
O štvrtej otázke
75 Táto otázka v podstate smeruje k určeniu, či článok 18 ods. 1 písm. a) a článok 22 ods. 3 šiestej smernice vyžadujú, za okolností, akými sú okolnosti konania vo veci samej, pre možnosť vykonania práva na odpočet, aby platiteľ dane disponoval faktúrou vystavenou na svoje meno, uvádzajúcou zlomky ceny a DPH zodpovedajúce jej podielu na spoluvlastníctve, alebo či na tento účel postačuje faktúra vystavená bez rozdelenia na manželov spoluvlastníkov a bez uvedenia takéhoto rozdelenia.
76 Vo vzťahu k tomu vyplýva najmä z článku 22 ods. 3 písm. b) šiestej smernice, v jej pôvodnom znení, ako aj v znení vyplývajúcom zo smernice 91/680, že pre potreby výkonu práva na odpočet musí faktúra jednoznačne uvádzať cenu bez dane a zodpovedajúcu sumu dane pri každej sadzbe a tiež musí obsahovať výnimky z platenia dane.
77 Z toho vyplýva, že odhliadnuc od týchto minimálnych požiadaviek šiesta smernica nepredpisuje iné povinné údaje mimo údajov uvádzaných v štvrtej prejudiciálnej otázke.
78 V súlade s článkom 22 ods. 3 písm. c) šiestej smernice majú členské štáty možnosť určiť kritériá, na základe ktorých sa bude dokument považovať za faktúru, a pri použití odseku 8 toho istého článku tieto štáty majú možnosť uložiť povinnosti, ktoré považujú za nevyhnutné pre správne inkaso dane a pre prevenciu proti úniku.
79 Spolková republika Nemecko využila túto možnosť. V tomto členskom štáte tak UStG ustanovuje, že faktúry musia obsahovať najmä meno a adresu príjemcu plnenia, množstvo a obvyklé obchodné označenie dodaných tovarov alebo povahu a rozsah poskytnutých služieb, ako aj úhradu za plnenie.
80 Ako však pripomenula Komisia, z ustálenej judikatúry vyplýva, že požiadavka uvedenia vo faktúre iných údajov, než údajov uvedených článkom 22 ods. 3 písm. b) šiestej smernice pre vykonanie práva na odpočet, musí byť obmedzená na to, čo je potrebné na inkaso DPH a ich kontroly správcom dane. Takéto údaje okrem toho nesmú svojím počtom alebo odbornosťou prakticky znemožňovať alebo mimoriadne sťažovať výkon práva na odpočet (rozsudok zo 14. júla 1988, Jeunehomme a EGI, 123/87 a 330/87, Zb. s. 4517, bod 17). Opatrenia, ktoré majú členské štáty možnosť prijať v zmysle článku 22 ods. 8 tej istej smernice s cieľom zabezpečiť správne inkaso dane a pre prevenciu proti úniku, teda nemajú sami osebe ísť nad rámec toho, čo je potrebné pre dosiahnutie týchto cieľov. Nesmú tiež byť používané spôsobom spochybňujúcim neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného legislatívou Spoločenstva v tejto oblasti (rozsudky z 21. marca 2000, Gabalfrisa a i., C‑110/98 až C‑147/98, Zb. s. I‑1577, bod 52, a z 19. septembra 2000, Schmeink & Cofreth a Strobel, C‑454/98, Zb. s. I‑6973, bod 59).
81 V danom prípade pritom neexistuje žiadne riziko podvodu alebo obchádzania zákona, keďže tento prípad sa týka osobitného druhu majetkového spoločenstva, a to faktického spoluvlastníctva medzi manželmi, ktoré samo osebe nemá postavenie platiteľa dane a v rámci ktorého iba jeden z manželov vykonáva hospodársku činnosť, z dôvodu čoho je vylúčené, aby faktúry, hoci vystavené na meno „Pán a pani HE“ a bez uvedenia údaja o časti ceny a DPH zodpovedajúcej spoluvlastníckym podielom každého z manželov spoluvlastníkov, mohli byť použité manželom, ktorý nie je platiteľom dane alebo majetkovým spoločenstvom pre opätovné získanie odpočtu rovnakej sumy DPH.
82 Za týchto podmienok by bolo nezlučiteľné so zásadou proporcionality odmietnuť manželovi – platiteľovi dane – právo na odpočet len z toho dôvodu, že faktúry neobsahujú údaje predpísané uplatniteľným vnútroštátnym právom.
83 Z toho vyplýva, že na štvrtú otázku je potrebné odpovedať tak, že článok 18 ods. 1 písm. a) a článok 22 ods. 3 šiestej smernice nevyžadujú, za okolností, akými sú okolnosti konania vo veci samej, pre možnosť vykonania práva na odpočet, aby platiteľ dane disponoval faktúrou vystavenou na svoje meno uvádzajúcou časti ceny a DPH zodpovedajúce jeho spoluvlastníckemu podielu. Na tento účel postačuje faktúra vystavená bez rozdelenia na manželov spoluvlastníkov a bez uvedenia takéhoto rozdelenia.
O trovách
84 Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (druhá komora) rozhodol takto:
Šiesta smernica Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, v jej pôvodnom znení, a aj v znení vyplývajúcom zo smernice Rady 91/680/EHS zo 16. decembra 1991, ktorou sa dopĺňa spoločný systém dane z pridanej hodnoty, mení a dopĺňa smernica 77/388/EHS s cieľom zrušiť daňové hranice, má byť vykladaná takto:
– osoba, ktorá nadobúda alebo stavia dom na účely bývania s cieľom obývať ho so svojou rodinou, vystupuje v postavení platiteľa dane, a teda má právo na odpočet podľa článku 17 šiestej smernice 77/388, pokiaľ používa jednu miestnosť tejto nehnuteľnosti ako kancelárske priestory, hoci iba na účely súbežného výkonu vedľajšej hospodárskej činnosti v zmysle článkov 2 a 4 tej istej smernice a ak zahrnie túto časť nehnuteľnosti do majetku svojho podniku,
– pokiaľ majetkové spoločenstvo vyplývajúce z uzavretia manželstva, ktoré nemá právnu subjektivitu a nevykonáva samo hospodársku činnosť v zmysle šiestej smernice 77/388, podá objednávku na investičný majetok, spoluvlastníci tvoriaci predmetné majetkové spoločenstvo majú byť na účely uplatnenia tejto smernice považovaní za príjemcov plnenia,
– pokiaľ dvaja manželia v majetkovom spoločenstve z dôvodu uzavretia ich manželstva nadobudnú investičný majetok, ktorého časť je používaná na podnikateľské účely výlučne jedným z manželov spoluvlastníkov, má tento manžel právo na odpočet celej dane z pridanej hodnoty na vstupe, ktorá zaťažuje časť majetku, ktorý používa pre potreby svojho podniku, pokiaľ suma odpočtu nepresiahne hranice spoluvlastníckeho podielu, ktorý má platiteľ dane na spoluvlastníctve predmetného majetku,
– článok 18 ods. 1 písm. a) a článok 22 ods. 3 šiestej smernice 77/388 nevyžadujú, za okolností, akými sú okolnosti konania vo veci samej, pre možnosť vykonania práva na odpočet, aby platiteľ dane disponoval faktúrou vystavenou na svoje meno, uvádzajúcou časti ceny a dane z pridanej hodnoty zodpovedajúce jej podielu na spoluvlastníctve. Na tento účel postačuje faktúra vystavená bez rozdelenia na manželov spoluvlastníkov a bez uvedenia takéhoto rozdelenia.
Podpisy
* Jazyk konania: nemčina.
Top