Fiyat Farkı/Birim Fiyat Ücreti/Damga Vergisi
............ tarihinde ............ İhale Kayıt Numarası ile ihale edilen, yüklenicisi ............ Ltd. Şti. olan ............ TL sözleşme bedelli “............ Yapılması İşi”nde,
A) Fiyat farkı hesaplamalarında imalat dönemlerine ait fiilen gerçekleştirilmiş olan imalat tutarları ve iş programı ile belirlenmiş olan ödenek dilimleri karşılaştırılmadan güncel endekslerin Fiyat Farkı Kararnamesine aykırı olarak belirlenmesi sonucu ............ TL,
B) ............ sayılı Bakanlar Kurulu kararının uygulandığı dönem için akaryakıt girdisinin nev’ine uygulanan ÖTV’de meydana gelen değişikliklerden kaynaklanan fiyat farkı hesabının Kamu İhale Kurulunun 20.02.2019 tarihli ve 2019/DK.D-48 sayılı Kararında belirtilen kurallara göre yapılmaması sonucu ............ TL,
C) .........… İnşaatı Kısmına ilişkin, Poz No:39-Köprülerde ve Heyelanlı Bölgelerde Ø 120 cm Çapında Her Boyda Yerinde Dökme Kazık Yapılması (C 30/37 Hazır Beton Harcı ile) imalat kalemi ile Poz No:147-Tonoz İmalatı Yapılması ve Yerine Konulması (Nakliyeler Dahil) imalat kalemi için yüklenicinin teklif etmiş olduğu birim fiyatlardan farklı tutarlarla ödeme yapılması sonucu ............ TL,
D) Yüklenici ............ Ltd. Şti. ile alt yüklenici ............ A.Ş. arasında imzalanan .........… tarihli ve ............ TL bedelli alt yüklenici sözleşmesinden damga vergisi tahsil edilmemesi sonucu ............ TL,
olmak üzere toplam ............ TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasıyla ilgili olarak dosyada mevcut bilgi ve belgeler incelenmiştir.
A) 27.06.2013 tarihli ve 2013/5217 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan “4734 Sayılı Kamu İhale Kanununa Göre İhale Edilen Yapım İşlerinde Uygulanacak Fiyat Farkına İlişkin Esaslar”ın,
“Tanımlar” başlıklı 4 üncü maddesinde,
“…
ç) Güncel endeks: Uygulama ayına ait endeksi,
e) Fiyat farkı: Birim fiyatlı sözleşmelerde, uygulama ayı içinde gerçekleşen imalat iş kalemleri ve ihzarat için, anahtar teslimi götürü bedel sözleşmelerde ise uygulama ayı içinde ilerleme yüzdelerine göre gerçekleşen imalat iş grupları için, bu Esaslara göre ödenecek veya kesilecek bedeli,
…
i) Uygulama ayı: İş programına uygun olarak işlerin gerçekleştirilmesi gereken ayı
…,
ifade eder.”
“Fiyat farkı hesabı” başlıklı 5 inci maddesinin ikinci fıkrasının,
(b) bendinde, F=An x B x (Pn-1) formülünde yer alan An değeri “İlk geçici hakedişte (n=1) olmak üzere (n) inci hak edişte, birim fiyatlı işlerde uygulama ayında gerçekleşen iş kalemleri ve ihzarat miktarlarının sözleşme birim fiyatlarıyla çarpılması sonucu bulunan tutar (TL), anahtar teslimi götürü bedel işlerde ise uygulama ayında gerçekleşen ilerleme yüzdesiyle sözleşme bedelinin çarpılması sonucu bulunan tutar (TL)”,
(ç) bendinde, Pn değeri “İlk geçici hakedişte (n=1) olmak üzere (n) inci hakedişte, fiyat farkı hesabında kullanılan temel endeksler ve güncel endeksler ile a, b1, b2, b3, b4, b5 ve c değerlerinin ağırlık oranları temsil katsayılarının yukarıdaki formüle uygulanması sonucu bulunan fiyat farkı katsayısı” olarak tanımlanmış, aynı maddenin dördüncü fıkrasında ise formüldeki temel endeksler (o) ve güncel endeksler (n) açıklanmıştır.
“Uygulama esasları” başlıklı 6 ncı maddesinde,
“…
(2) Fiyat farkı uygulanan işlerde, zorunlu nedenler dışında, hakedişlerin uygulama ayından sonraki ayın ilk beş iş günü içerisinde ve uygulama ayına ait endeksler belli olduktan sonra düzenlenmesi esastır. Uygulama ayına ait endeksler belli olmadan hakedişin düzenlendiği hallerde, fiyat farkı hesabı hakedişle birlikte yapılmaz, uygulama ayına ait endeksler belli olduktan sonra ayrıca hesaplanır.
…”
“İş programı ve ödenek dilimi” başlıklı 7 nci maddesinde,
“…
(2) Herhangi bir aya ait iş programına yüklenicinin kusuru nedeniyle uyulmadığı takdirde, daha sonraki aylarda yapılacak imalatlarda, imalat miktarı iş programına uygun hale gelinceye kadar, fiyat farkı hesaplanırken, iş programına göre gerçekleştirilmesi gereken ayın endeksi ile işin fiilen gerçekleştirildiği ayın endeksinden düşük olanı esas alınır.
(3) Havanın fen noktasından çalışmaya uygun olmadığı dönemde, idarenin izniyle yüklenici tarafından teknik şartlar yerine getirilerek işe devam edilmesi veya yüklenicinin iş programında öngörülenden daha fazla imalat yapması halinde, imalatın fiilen yapıldığı ay esas alınarak, bu dönemde gerçekleştirilen işler için fiyat farkı hesaplanır.
…
(5) İdarenin talebi olmaksızın yüklenici iş programına nazaran daha fazla iş yaparsa, işin fiilen yapıldığı ay esas alınarak fiyat farkı hesaplanır.”
hükümleri bulunmaktadır.
Buna göre, yüklenici tarafından gerçekleştirilen imalat miktarları kendi kusuru nedeniyle iş programı ile belirlenmiş olan imalat dönemlerinin gerisinde kalması durumunda, imalat miktarı iş programına uygun hale gelinceye kadar, fiyat farkı hesaplanırken iş programına göre gerçekleştirilmesi gereken ayın endeksi ile işin fiilen gerçekleştirildiği ayın endeksinden düşük olanı, yani iş programına göre gerçekleştirilmesi gereken ayın Pn değeri ile işin fiilen gerçekleştirildiği ayın Pn değeri değil, fiyat farkı formülüne esas Pn katsayısının belirlenmesi için kullanılan İn, Çn, Dn, Yn, Kn, Gn ve Mn endekslerinden, iş programına göre gerçekleştirilmesi gereken ayın endeksi ile işin fiilen gerçekleştirildiği ayın endeksinden düşük olanı esas alınır. Yüklenici iş programına nazaran daha fazla iş yapması durumunda ise, işin fiilen yapıldığı ay esas alınır.
Söz konusu yapım işine ait hakediş dosyaları ve eki fiyat farkı hesap tablolarında, Yüklenicinin iş programının gerisinde kalmak suretiyle gerçekleştirmiş olduğu imalatlara ait fiyat farkı hesaplamalarında iş programı ile belirlenmiş olan ödenek dilimlerinin dikkate alınmadığı ve iş programına göre gerçekleştirilmesi gereken ayın endeksi ile işin fiilen gerçekleştirildiği ayın endeksinden düşük olanın esas alınmadığı görülmüştür.
Dolayısıyla, “............ Yapılması İşi”ne ait fiyat farkı hesaplamalarında imalat dönemlerine ait fiilen gerçekleştirilmiş olan imalat tutarları ve iş programı ile belirlenmiş olan ödenek dilimleri karşılaştırılmadan güncel endekslerin fiyat farkı kararnamesine aykırı olarak belirlenmesi mevzuata aykırı olup, 10.12.2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 71 inci maddesinde, “kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması” şeklinde tanımlanan kamu zararına sebebiyet vermektedir.
Bu itibarla, ............ TL kamu zararının, Harcama Yetkilisi (.........…) .........… ile Gerçekleştirme Görevlileri (............) .........… , (.........…) .........… , (............) ............, (............) ............ ve (............) ............'na müştereken ve müteselsilen, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faiziyle birlikte ödettirilmesine, anılan Kanunun 55 inci maddesi uyarınca ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy çokluğuyla karar verildi.
Azınlık Görüşü,
Daire Başkanı ............ ve Üye ............’nın karşı oy gerekçesi,
“Söz konusu Yapım İşinde fiyat farkı hesabında “An” değeri olarak onaylı iş programındaki aylık ödenek tutarları esas alınarak, güncel endeksler buna göre belirlenmiş olup fiyat farkı ödenmiştir. Fiyat Farkı Kararnamesinin “İş programı ve ödenek dilimi” başlıklı 7/2 nci maddesinde ki, “Herhangi bir aya ait iş programına yüklenicinin kusuru nedeniyle uyulmadığı takdirde, daha sonraki aylarda yapılacak imalatlarda, imalat miktarı iş programına uygun hale gelinceye kadar, fiyat farkı hesaplanırken, iş programına göre gerçekleştirilmesi gereken ayın endeksi ile işin fiilen gerçekleştirildiği ayın endeksinden düşük olanı esas alınır.” hükmünün mevcut olaya uygulanma imkanı bulunmamaktadır. Zira, Yüklenicinin aylık bazda gerçekleştirdiği imalatların da o aya ait iş programı ödeneğinin altında kaldığını gösteren somut bir tespit yoktur. Bu nedenle, sorgu konusu edilen hususun mevzuata uygun düşünüldüğünden ilişilecek husus bulunmadığına karar verilmesi gerekir.”
B) Kamu İhale Kurulunun 20.02.2019 tarihli, 2019/DK.D-48 sayılı ve“2018/11818 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı Çerçevesinde Özel Tüketim Vergisindeki Değişikliklere Bağlı Fiyat Farkı Uygulaması” başlıklı Kararında,
“Fiyat farkına ilişkin düzenlemelerin temel amacı sözleşmelerin taraflarını enflasyonist risklerden koruyarak, yüklenicilerin ihale tarihinde teklif ettiği bedele göre sözleşme süresi içerisindeki maliyetlerini uyumlaştırmak olduğundan, 2018/118118 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının uygulandığı dönemde ÖTV’ye ilişkin değişikliklerden kaynaklanan fiyat değişimlerinin hakediş tutarlarına yansıması da sağlıklı biçimde uyumlaştırılmalıdır. Ayrıca anılan Bakanlar Kurulu Kararının belirli sayıda akaryakıt ürünü ile sınırlı tutulduğu ve akaryakıt dışında kalan bitüm, LNG vb. katı ve sıvı yakıtlardaki fiyat değişimlerini düzenleme amacı taşımadığı dikkate alındığında, Fiyat Farkına İlişkin Esaslara göre sözleşmelerde belirlenen b1 veya b3 katsayıları içerisinde akaryakıt dışında girdiler bulunması halinde bu girdilerin etkilerinin hesaplamalara yansıtılmaması gerekmektedir.
Bu çerçevede, sözleşmesinde fiyat farkı hesaplanacağı düzenlenen ve akaryakıt girdisine ilişkin olarak b1 veya b3 katsayısı belirlenen hizmet alımları ile yapım işleri sözleşmelerinde, 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının uygulandığı dönem için akaryakıt girdisinin nev’ine uygulanan ÖTV’de meydana gelen değişikliklerden kaynaklanan fiyat farkı, Fiyat Farkına İlişkin Esasların 5 inci maddesine göre hesaplanan fiyat farkından bağımsız olarak aşağıdaki esaslara göre hesaplanacaktır:
1. Fö = Fb - F
Fb =AnxBxbxkxD
S
F = An x B x b x k x( Pn - 1 )
Yn
Pn = [—— ]
Yo
Formülde geçen,
Fö: ÖTV’de meydana gelen değişikliğin bayi satış fiyatlarında meydana getirdiği değişiklik nedeniyle, Fiyat Farkına İlişkin Esasların 5 inci maddelerine göre hesaplanan fiyat farkından bağımsız olarak hesaplanan fiyat farkını,
Fb: Akaryakıt ürünlerinde bir önceki yıl gerçekleşen piyasa büyüklüklerine göre en büyük işlem hacmine sahip olan ilk sekiz akaryakıt şirketince ilgili akaryakıt ürünü için EPDK'ya bildirilen ve EPDK'nın internet sayfasında yayımlanan İstanbul İli, Avrupa yakası için geçerli bayi satış fiyatları esas alınarak hesaplanan ilgisine göre 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği tarih veya ihale tarihi ile uygulama tarihi arasındaki fiyat farkını, F: Fiyat Farkına İlişkin Esaslar dikkate alınarak b1 veya b3 katsayılarına bağlı hesaplanan fiyat farkını,
An: ÖTV’de meydana gelen değişikliğin yürürlüğe girdiği tarih ve sonrasında Fiyat Farkına İlişkin Esasların 5 inci maddelerine göre yapılan fiyat farkı hesabında esas alınan hakediş tutarını,
B: 0,90 sabit katsayısını,
b: Akaryakıtın ağırlık oranını temsil etmek üzere, ilgili yapım işi veya hizmet alımı sözleşmesinde belirtilen sabit katsayıyı (İşin sözleşmesinde akaryakıtın ağırlık oranını temsil eden birden fazla b katsayısı belirlenmiş olması durumunda ÖTV kaynaklı fiyat farkı ödenmesinde ilgili kısma ait b katsayısı kullanılacaktır.),
k: Akaryakıt girdisinin nispi ağırlığını gösteren düzeltme katsayısını (Yapım işi veya hizmet alımı sözleşmesi kapsamında, 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli listede yer alan akaryakıt ürünleri haricinde petrol ürünleri bulunmasına rağmen ihale dokümanında herhangi bir ayrıma gidilmeksizin tek bir b katsayısının belirlendiği durumlarda idarece tespit edilecek olup, aksi halde 1,00 olarak dikkate alınacaktır. İdarece sözleşme bazında ayrı ayrı düzeltme katsayısı belirlenebileceği gibi, benzer nitelikteki işlerde kullanılmak üzere genel bir katsayı da belirlenebilir.),
D: Akaryakıt bayi satış fiyatlarında meydana gelen artış veya azalış tutarını (İhale tarihi 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği tarih ve öncesinde olan sözleşmelerde, uygulama ayındaki akaryakıt bayi satış fiyatından 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği tarihte ilan edilen bayi satış fiyatı çıkarılarak bulunacaktır. İhale tarihi 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği tarihten sonra olan sözleşmelerde ise, uygulama ayındaki akaryakıt bayi satış fiyatından ihale tarihinde ilan edilen bayi satış fiyatı çıkarılarak bulunacaktır.),
S: İhale tarihinde ilan edilen bayi satış fiyatını,
Pn: Katı ve sıvı yakıtlara ilişkin fiyat farkı katsayısını,
Yo: İhale dokümanında katı ve sıvı yakıtlar için belirlenen ve Türkiye İstatistik Kurumu tarafından aylık yayımlanan 19, 19.1 ve 19.2 numaralı endekslerden, ihale tarihi 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği tarih ve öncesinde olan sözleşmelerde, 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği 2018 yılı Mayıs ayına ait endeksi, ihale tarihi 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlüğe girdiği tarihten sonra olan sözleşmelerde ise ihale tarihinin içinde bulunduğu aya ait endeksi,
Yn: İhale dokümanında katı ve sıvı yakıtlar için belirlenen ve Türkiye İstatistik Kurumu tarafından aylık yayımlanan 19, 19.1 ve 19.2 numaralı endekslerden, uygulama ayına ait endeksi,
ifade eder.
2. Akaryakıt bayi satış fiyatında uygulama ayı içerisinde birden fazla değişiklik meydana gelmesi durumunda, bu ay için esas alınacak hakediş tutarı (An), ayın kalan günleri dikkate alınarak orantı yoluyla belirlenir.
3. Bayi satış fiyatları olarak, akaryakıt ürünlerinde bir önceki yıl gerçekleşen piyasa büyüklüklerine göre en büyük işlem hacmine sahip olan ilk sekiz akaryakıt şirketince ilgili akaryakıt ürünü için EPDK'ya bildirilen ve EPDK'nın internet sayfasında yayımlanan İstanbul İli, Avrupa yakası için geçerli bayi satış fiyatları esas alınacaktır.
4. Bu esaslar 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının uygulandığı dönemde ÖTV’de meydana değişikliklere bağlı olarak uygulanacak olup, Bakanlar Kurulu Kararının herhangi bir nedenle uygulanmaması durumunda 6/5/2015 tarihli ve 2015/DK.D-86 sayılı Kurul Kararında yer verilen esaslar dikkate alınacaktır.”
hükümleri yer almaktadır.
Buna göre, 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının uygulandığı dönem için akaryakıt girdisinin nev’ine uygulanan ÖTV’de meydana gelen değişikliklerden kaynaklanan fiyat farkı hesabının 2019/DK.D-48 sayılı kararda belirtilen formül ve kurallara uygun olarak yapılıp yüklenici hakedişlerine uygulanması gerekmektedir.
Dolayısıyla, “............ Yapılması İşi”nde, 2018/11818 sayılı Bakanlar Kurulu kararının uygulandığı dönem için akaryakıt girdisinin nev’ine uygulanan ÖTV’de meydana gelen değişikliklerden kaynaklanan fiyat farkı hesabının Kamu İhale Kurulunun 20.2.2019 tarih ve 2019/DK.D-48 sayılı Kararında yer alan hükümlere göre yapılmaması mevzuata aykırı olup, 10.12.2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 71 inci maddesinde, “kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması” şeklinde tanımlanan kamu zararına sebebiyet vermektedir.
Bu itibarla, ............ TL kamu zararının Harcama Yetkilisi (............) ............ ile Gerçekleştirme Görevlileri (............) .........… , (............) .........… , (............) .........… , (............) ............ ve (............) ............’na müştereken ve müteselsilen, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faiziyle birlikte ödettirilmesine, anılan Kanunun 55 inci maddesi uyarınca ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy birliğiyle karar verildi.
C) Yüklenici ile imzalanmış olan Sözleşmenin “Sözleşmenin türü ve bedeli” başlıklı 6 ncı maddesinde, “Bu Sözleşme birim fiyat sözleşme olup, ihale dokümanında yer alan ön projeye/projelere ve bunlara ilişkin mahal listeleri ile birim fiyat tariflerine dayalı olarak, İdarece hazırlanmış birim fiyat teklif cetvelinde yer alan her bir iş kaleminin miktarı ile bu iş kalemleri için yüklenici tarafından teklif edilen birim fiyatların çarpımı sonucu bulunan tutarların toplamı olan .........… TL (rakam ve yazıyla) .........… bedel üzerinden akdedilmiştir.” hükmü yer almaktadır.
Buna göre, birim fiyat teklif cetvelinde yüklenicinin teklif ettiği ve sözleşme bedelinin tespitinde kullanılan birim fiyatlar üzerinden Yükleniciye ödeme yapılması gerekmektedir.
Yüklenicinin birim fiyat teklif cetveli ve ödenen birim fiyatlar karşılaştırıldığında,
- Poz No:39 Köprülerde ve Heyelanlı Bölgelerde Ø 120 cm Çapında Her Boyda Yerinde Dökme Kazık Yapılması (C 30/37 Hazır Beton Harcı İle) imalat kalemi için .........… TL teklif edildiği halde yükleniciye .........… TL birim fiyat üzerinden ödeme yapıldığı,
- Poz No:147 Tonoz İmalatı Yapılması ve Yerine Konulması (Nakliyeler Dahil) imalat kalemi için .........… TL teklif edildiği halde yükleniciye .........… TL birim fiyat üzerinden ödeme yapıldığı,
görülmüştür.
Dolayısıyla, “............ Yapılması İşi”nde, ............ İnşaatı Kısmına ilişkin olarak 39 ve 147 Poz numaralı imalat kalemleri için Yüklenicinin teklif birim fiyat cetvelinde yer alan tutarların üzerinde birim fiyat ödemesinde bulunulması mevzuata aykırı olup, 10.12.2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 71 inci maddesinde, “kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması” şeklinde tanımlanan kamu zararına sebebiyet vermektedir.
Bu itibarla, ............ TL kamu zararının, Harcama Yetkilisi (............) ............ ile Gerçekleştirme Görevlileri (............) .........… , (............) .........… , (............) .........… , (............) ............ ve (............) ............’na müştereken ve müteselsilen, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faiziyle birlikte ödettirilmesine, anılan Kanunun 55 inci maddesi uyarınca ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy birliğiyle karar verildi.
D) 01.07.1964 tarihli ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun “Konu” başlıklı 1 inci maddesinde, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga Vergisine tabi olduğu hükme bağlanmış ve anılan Tablonun “I. Akitlerle İlgili Kağıtlar” başlıklı bölümünün A/1 fıkrasında, belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin binde 9,48 oranında damga vergisine tabi tutulacağı belirtilmiştir.
Aynı Kanunun,
“Mükellef” başlıklı 3 üncü maddesinin birinci fıkrasında,
“Damga vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir.”
“Vergileme ölçüleri” başlıklı 10 uncu maddesinde,
“Damga Vergisi nispi veya maktu olarak alınır.
Nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların mahiyetleri esastır.
Belli para terimi, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade eder.”
“Resmi dairelerin mecburiyeti” başlıklı 26 ncı maddesinde,
“Resmi dairelerin ilgili memurları kendilerine ibraz edilen kağıtların Damga Vergisini aramaya ve vergisi hiç ödenmemiş veya noksan ödenmiş olanları bir tutanakla tesbit etmeye veya bunları tutanağı düzenlemek üzere, vergi dairesine göndermeye mecburdurlar.”
hükümleri yer almaktadır.
04.03.2009 tarihli ve 27159 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Yapım İşleri İhaleleri Uygulama Yönetmeliğine ekli Yapım İşleri Genel Şartnamesinin “Alt yüklenicilerin çalıştırılması ve sorumlulukları” başlıklı 20 nci maddesinin beşinci fıkrasındaki: “Yüklenicinin, idare tarafından onaylanan alt yükleniciler ile bunlar işe başlamadan önce sözleşme yapması ve bir örneğini idareye vermesi gerekir.” hükmüne istinaden Yüklenici, alt Yüklenici ile imzaladığı alt yüklenici sözleşmesini İdareye sunmuştur. Ancak, söz konusu sözleşmenin damga vergisinin yatırıldığına dair herhangi bir belge sunulmamıştır.
29.12.2017 tarihli ve 30285 sayılı (Mükerrer) Resmi Gazete’de yayımlanan 62 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile 01.01.2018 tarihinden itibaren Damga Vergisi Kanununun 14 üncü maddesinin birinci fıkrasında yer alan her bir kağıttan alınacak damga vergisine ilişkin üst sınır yeniden değerleme oranında artırılarak 01.01.2018 tarihinden itibaren 2.135.949,30 TL olarak tespit edilmiştir.
Dolayısıyla, “............ Yapılması İşi”nde Yüklenici .........… Ltd. Şti. ile alt yüklenici ............ A.Ş.arasında imzalanan alt yüklenici sözleşmesinden her bir kağıttan kesilebilecek üst sınır olan ............ TL damga vergisi tahsil edilmemesi mevzuata aykırı olup, 10.12.2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 71 inci maddesinde, “kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması” şeklinde tanımlanan kamu zararına sebebiyet vermektedir.
Diğer taraftan, 5018 sayılı Kanunun 55, 56, 57 ve 58 inci maddelerine dayanılarak hazırlanıp 31.12.2005 tarihli ve 26040 (3.Mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan İç Kontrol ve Ön Malî Kontrole İlişkin Usul ve Esasların,
“Ön malî kontrolün kapsamı” başlıklı 10 uncu maddesinde,
“Ön malî kontrol görevi, idarelerin yönetim sorumluluğu çerçevesinde, harcama birimleri ve malî hizmetler birimi tarafından yerine getirilir.
Ön malî kontrol, harcama birimleri tarafından yapılan kontroller ile malî hizmetler birimi tarafından yapılan kontrollerden oluşur. Malî hizmetler birimi tarafından yapılacak ön malî kontrol, Usul ve Esaslarda belirtilen kontroller ile idarelerce yapılacak düzenlemeler çerçevesinde bu birim tarafından yapılması öngörülen kontrollerden meydana gelir.
Gelir, gider, varlık ve yükümlülüklere ilişkin malî karar ve işlemler, harcama birimleri ve malî hizmetler birimi tarafından idarenin bütçesi, bütçe tertibi, kullanılabilir ödenek tutarı, ayrıntılı harcama veya finansman programları, merkezi yönetim bütçe kanunu ve diğer malî mevzuat hükümlerine uygunluk yönlerinden kontrol edilir. Malî karar ve işlemler harcama birimleri tarafından kaynakların etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılması açısından da kontrol edilir.”
“Ön malî kontrolün niteliği” başlıklı 11 inci maddesinde,
“Ön malî kontrol sonucunda uygun görüş verilip verilmemesi, danışma ve önleyici niteliği haiz olup, malî karar ve işlemlerin harcama yetkilisi tarafından uygulanmasında bağlayıcı değildir.
Malî karar ve işlemlerin ön malî kontrole tâbi tutulması ve ön malî kontrol sonucunda uygun görüş verilmiş olması, harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.”
hükümleri yer almaktadır.
“Ön malî kontrol süreci” başlıklı 12 nci maddesinde de,
“…
Harcama yetkilileri, yardımcıları veya hiyerarşik olarak kendisine en yakın üst kademe yöneticileri arasından bir veya daha fazla sayıda gerçekleştirme görevlisini ödeme emri belgesi düzenlemekle görevlendirir. Ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde ön malî kontrol yaparlar. Bu gerçekleştirme görevlileri tarafından yapılan kontrol sonucunda, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi düşülerek imzalanır.” denilerek mali hizmetler biriminde gerçekleştirilen ön mali kontrol işleminden farklı olarak sorumluluk doğuran harcama birimi içinde yer alan harcama yetkililerinin yardımcıları veya hiyerarşik olarak kendisine en yakın üst kademe yöneticileri arasından görevlendirilen gerçekleştirme görevlilerinin ön mali kontrol süreci tanımlanmıştır.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, mali hizmetler biriminde yapılan ön mali kontrol işlemlerinin amacı, bir mali karar ve işlemin gerçekleştirilmesinden önce mevzuata aykırılık var ise uygun hale getirilmesini sağlamak ve hatalı yapılabilecek işlemi önlemektir. Dolayısıyla idarelerde kurulan iç kontrol sisteminin bir parçası olan ön mali kontrol, özü itibarı ile idarenin faaliyetlerine değer katan bir danışma faaliyetidir. Kaldı ki, ön mali kontrol sonucu olumsuz görüş verilmiş olması harcama yetkilisini engellemeyeceği gibi, olumlu görüş verilmesi de mali işlemden doğan sorumluluğun paylaşılması sonucunu doğurmayacaktır. Belirtilen gerekçelerle ödeme emri belgesinde imzası bulunan ön mali kontrol görevini yerine getiren (............) ............’nın söz konusu kamu zararında sorumluluğu bulunmamaktadır.
Yüklenici ile Alt Yüklenici arasında yapılan sözleşme ve sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ödendiğini gösterir belge, harcama düzeyinde bir iç işlem belgesi olup, söz konusu kamu zararına ilişkin Ödeme Emri Belgesi ve eki belgelerine eklenmesi gereken ve dolayısıyla Muhasebe Yetkilisince kontrol edilmesi gereken kanıtlayıcı belgelerden değildir. Bu nedenle, Muhasebe Yetkilisi (............) ............’ın da söz konusu kamu zararında sorumluluğu bulunmamaktadır.
Bu itibarla, Yüklenici ............ Ltd. Şti. ile alt Yüklenici .........… A.Ş. arasında imzalanan .........… tarihli ve ............ TL bedelli alt yüklenici sözleşmesinden damga vergisi tahsil edilmemesi nedeniyle Rapora konu edilen ............ TL’nin,
- Her bir kağıttan alınacak damga vergisine ilişkin 2.135.949,30 TL üst sınırı aşan ............ TL’si için ilişilecek husus bulunmadığına,
- Kamu zararına sebebiyet veren ............ TL’sinin, Harcama Yetkilisi (............) ............ ile Gerçekleştirme Görevlisi (............) ............’na müştereken ve müteselsilen, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faiziyle birlikte ödettirilmesine,
anılan Kanunun 55 inci maddesi uyarınca ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy birliğiyle,
.........…
karar verildi.