KAPALI DEVRE ÜCRETİ ÖDEMELERİNİN GELİR VERGİSİ MATRAHINA DAHİL EDİLMEMESİ
…………. Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesinin merkezi sistem ve protokollü sınavlara ait basım, kutulama ve sevkiyat çalışmalarının kapalı devre sistemi çerçevesinde yürütülmesinde görev alan 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi personele yaptığı kapalı devre ücreti ödemeleri birikimli gelir vergisi matrahına dahil edilmeyerek …………. Bakanlığı`ndan ve Döner Sermaye İşletmesinden ücret niteliğinde çeşitli ödemeler alan kişilerin gelirlerinin toplanmadığı ve döner sermayeden yapılan ücret niteliğindeki ödemelerden sabit %15 vergi oranı üzerinden gelir vergisi kesildiği görülmüştür.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Ücretin Tarifi” başlıklı 61’inci maddesinde,
“Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır:
1. 23'üncü maddenin 11 numaralı bendine göre istisna dışında kalan emeklilik, malüliyet, dul ve yetim aylıkları,
2. Evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler,
3. Türkiye Büyük Millet Meclisi, il genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler,
4. Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler,
5. (3239 sayılı Kanunun 53'üncü maddesiyle değişen bent) Bilirkişilere, resmî arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler,
6. Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler.”,
“Esas Tarife” başlıklı 103’üncü maddesinde de,
“Gelir vergisine tabi gelirler,
10.000 TL'ye kadar % 15
25.000 TL'nin 10.000 TL'si için 1.500 TL, fazlası % 20
58.000 TL'nin 25.000 TL'si için 4.500 TL (ücret gelirlerinde 88.000 TL'nin
25.000 TL'si için 4.500 TL), fazlası % 27
58.000 TL'den fazlasının 58.000 TL'si için 13.410 TL (ücret gelirlerinde
88.000 TL'den fazlasının 88.000 TL'si için 21.510 TL), fazlası %35
oranında vergilendirilir.” hükümleri yer almaktadır.
21/11/1989 tarihli 20349 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 160 seri Gelir Vergisi Genel Tebliği ise,
“1. GENEL VE KATMA BÜTÇELİ İDARELER İLE DÖNER SERMAYEDEN ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61. maddesinde, "İşverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler" ücret olarak tanımlanmış, 62. maddede ise "İşverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir." hükmüne yer verilmiştir. Öte yandan, ücretlerin ne şekilde vergilendirileceği 31/1/1981 gün ve 17237 (mükerrer) sayılı Resmî Gazetede yayımlanan 128 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde açıklanmıştır.
Buna göre, bir hizmet erbabının birden fazla işverenden ücret alması halinde, her bir işverenin ödediği ücretler, ayrı ayrı vergilendirilmektedir. Dolayısıyla vergi tarifesi, her bir işverenin ödediği ücrete, diğer işveren veya işverenlerin ödediği ücretle ilgilendirilmeksizin ayrı ayrı uygulanmaktadır. Ancak, söz konusu ücretlerin gayrisafi tutarları toplamının, Gelir Vergisi Kanununun 86. maddesinde belirtilen haddi aşması halinde, bu ücretlerin yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Bu konuda 18/3/1986 gün ve 19051 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan 149 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde gerekli açıklamalar yapılmıştır:
Öte yandan, döner sermaye işletmeleri, 3046 sayılı Kanunun 40. ve 2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanununun 58. maddeleri uyarınca Bakanlıklar ile bağlı kuruluşlar ve üniversiteler bünyesinde kurulabilmektedir.
Döner sermaye işletmelerinin bağlı olduğu kurumlardan ayrı bütçe ve muhasebe sistemleri ve ayrıca, tahakkuk birimleri bulunmaktadır. Ayrıca, bazı kuruluşlar bünyesinde birden fazla döner sermaye işletmesi kurulması da mümkün bulunabilmektedir.
Yukarıda açıklanan nedenlerle, bugüne kadar yapılan uygulamada bakanlıklar, bağlı kuruluşlar ve üniversiteler bünyesinde kurulan döner sermaye işletmeleri, bağlı oldukları kurumlardan ayrı bir işveren olarak kabul edilmiştir. Bu nedenle, ayrı işverenler olarak kabul edilen döner sermaye işletmeleri tarafından ödenen ücretler, döner sermaye işletmelerinin bağlı olduğu kurumlar tarafından ödenen ücretlerle ilgilendirilmeksizin, ayrı ayrı vergilendirilmiştir.
Ancak, bu konuda verilen ve müstakâr hâl alan Danıştay kararlarında, döner sermaye işletmeleri, bünyesinde bulunduğu kurumdan ayrı bir işveren olarak kabul edilmemiştir.
Müstakâr hâl alan Danıştay kararları karşısında, bakanlıklar, bağlı kuruluşlar ve üniversiteler ile bu kuruluşlar bünyesindeki döner sermaye işletmelerinin, 1/1/1990 tarihinden geçerli olmak üzere, tek işveren olarak kabul edilmesi uygun görülmüştür.
Bu çerçevede,
a) Bakanlıklar, bağlı kuruluşlar ve üniversitelerde bulunan tahakkuk birimlerinin, bu kuruluşlar bünyesinde kurulmuş olan döner sermaye işletmelerindeki tahakkuk birimleri ile koordineli olarak çalışmaları,
b) Bu kuruluşlar tarafından bir ay içinde yapılan ücret ödemeleri ile döner sermaye işletmeleri tarafından yapılan ücret ödemelerinin toplanarak, 128 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan esaslar çerçevesinde vergilendirilmesi,
Gerekmektedir.
Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 104. maddesinde, yıllık gelir vergisinin, vergiye tabi gelirlerin yıllık toplamından 31. maddedeki indirimler düşüldükten sonra 103. maddedeki nispetler uygulanmak suretiyle hesaplanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm ve 128 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre, aynı işveren tarafından aynı vergilendirme dönemi içinde yapılan ücret ödemelerinin toplamı, yürürlükte olan gelir vergisi tarifesinin aynı gelir dilimi içinde kaldığı sürece, bu dilime ait vergi nispeti bu gelir dilimini aşması halinde ise aşan kısmın vergisi bir üst dilime ait vergi nispeti esas alınarak hesaplanacaktır.” şeklindedir.
Yukarıda anılan mevzuat hükümlerine göre, …………. Bakanlığı ile bünyesinde kurulan Döner Sermaye İşletmesi, tek işveren olarak kabul edilmekte ve bu iki birimden yapılan ücret ödemelerinin toplanarak, verginin yürürlükte olan gelir vergisi tarifesinin aynı gelir dilimi içinde kaldığı sürece, bu dilime ait vergi nispetinde, bu gelir diliminin aşılması halinde ise aşan kısmın vergisinin bir üst dilime ait vergi nispetinde hesaplanması gerekmektedir.
Ancak yapılan incelemede, …………. Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesi`nce 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi personele yapılan kapalı devre ücreti ödemelerinde gelir vergisi oranının mevzuat hükümlerine aykırı olarak sabit %15 olarak esas alındığı görülmüştür. Oysaki görevli personelin aldığı tüm ücretlerin toplanması ve yukarıda açıklanan mevzuat hükümlerine göre farklı vergi dilimlerine farklı vergi oranlarının uygulanması gerekmektedir.
Sorumlular savunmalarında sorgu konusu hususu kabul ederek tahsilâta ilişkin belgelerin savunma ekinde sunulduğunu belirtmekte iseler de, savunma ekleri incelendiğinde, söz konusu kamu zararının muhasebe işlem fişi ile muhasebe kayıtlarında kişi borcuna alındığı, ancak tahsil edilmediği anlaşılmaktadır.
Açıklanan gerekçelerle, …………. Genel Müdürlüğü Döner Sermaye İşletmesinin merkezi sistem ve protokollü sınavlara ait basım, kutulama ve sevkiyat çalışmalarının kapalı devre sistemi çerçevesinde yürütülmesinde görev alan 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi personele yaptığı kapalı devre ücreti ödemeleri birikimli gelir vergisi matrahına dahil edilmeyerek …………. Bakanlığı`ndan ve Döner Sermaye İşletmesinden ücret niteliğinde çeşitli ödemeler alan kişilerin gelirlerinin toplanmaması ve döner sermayeden yapılan ücret niteliğindeki ödemelere sabit %15 vergi oranı uygulanması nedeniyle eksik gelir vergisi kesilmesi sonucu oluşan …………. TL kamu zararının,
………….’e,
ortaklaşa ve zincirleme,
6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faizleri ile ödettirilmesine oybirliğiyle,
Karar verildi.