Sözleşme ve karar damga vergisi
…………….. Büyükşehir Belediyesi ……………. yılı hesabıyla ilgili olarak, ……………. sayılı ilamın ……………. nci maddesi ile …………….. Büyükşehir Belediyesi tarafından …………… yüklenimindeki “…………………. İşi” nde, Sözleşme Damga Vergisinin eksik, Karar Damga Vergisinin ise tahsil edilmemesi sonucu oluşan ……………. TL kamu zararı hakkında ………….. yılı hesabı açısından yapılacak işlem olmadığına, söz konusu işte oluşan kamu zararının sorumlularının belirlenebilmesi amacıyla sözleşmenin imzalandığı ……………. yılı hesabının incelenip sorumluların savunmalarının alınarak ek rapor düzenlenmesi hususunun denetçisine bildirilmesi için durumun Başkanlık Makamına bildirilmesine karar verilmişti.
Bu kez, …………….. tarih ve ……………… sayılı ilamın …………….nci maddesiyle, ……………….. Büyükşehir Belediyesi tarafından “………………… İşi ” nde, Sözleşme Damga Vergisinin eksik, Karar Damga Vergisinin ise tahsil edilmemesi sonucu oluşan ……………. TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususunda sorumluların savunmalarının alınması ve sorumluluğun irdelenmesi için denetçisine iade edilen söz konusu olayla ilgili olarak ek rapor düzenlenmiş olduğu görülmüştür.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde,
“Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtlar Damga Vergisine tabidir.”
3 üncü maddesinde,
“Damga vergisinin mükellefi kâğıtları imza edenlerdir.
Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kâğıtların Damga Vergisini kişiler öder.”
6 ncı maddesinde,
“Bir kâğıtta birbirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunların her birinden ayrı ayrı vergi alınır.
Bir kâğıtta toplanan akit ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde Damga Vergisi, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınır.
Ancak bu akit ve işlemlere asıl işlemin akitlerinden başka bir şahsın eklenen akit ve işlemi de ayrıca vergiye tabidir.”
8 inci maddesinde,
“ Bu kanunda yazılı resmi daireden maksat, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köylerdir.
Bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmeler resmi daire sayılmaz.”
10 uncu maddesinde,
“ Damga vergisi nispi veya maktu olarak alınır.
Nispi vergide, kâğıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kâğıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kâğıtların mahiyetleri esastır.
Belli para terimi, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hâsıl edeceği parayı ifade eder.”
14 üncü maddesinde,
“Kâğıtların Damga Vergisi bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınır.
Belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi halinde artan miktar aynı nispette vergiye tabidir. Bunların devri halinde aslından alman verginin dörtte biri alınır.”
hükümleri yer almaktadır.
Belli parayı ihtiva eden mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun ekli (I) sayılı tablonun (1/1-a) sırasına/göre (Sözleşmenin yapıldığı 2011 yılı için) %0 8,25 oranında, artırma ve eksiltme kanunlarına tâbi olan veya olmayan daire ve kurumların yetkili organlarınca verilen her türlü ihale kararlarından da (I) sayılı tablonun II/2) sırasına göre %0 4,95 oranında Damga Vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.
T.C. Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.06.2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.18.01.002.01-196 sayılı özelgede özetle “Ayrıca, 30 Seri No.lu Damga Vergisi Genel Tebliğinde nispi Damga Vergisine tabi kağıtların Damga Vergisinin Katma Değer Vergisi hariç olmak üzere sadece işin bedeli üzerinden hesaplanması gerektiği belirtilmiştir.
Buna göre, sözleşmenin düzenlendiği tarihte, belli parayı ihtiva etmesi veya kağıdın eklerinde belli paranın tespitine imkan veren donelerin var olması veyahut atıf yapılan başka bir kağıttan belli paranın bulunabilmesi halinde, kağıdın (sözleşmenin) bu tutar üzerinden Damga Vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Ancak, düzenlendiği anda belli parayı ihtiva etmediğinden Damga Vergisine konu teşkil etmeyen kağıtlara ilişkin olarak, kağıda ait belli parayı gösteren ve ilk kağıda atıf yapan yeni bir kağıt düzenlenmesi halinde, sözleşme değişikliğine ilişkin bu kağıdın Damga Vergisine tabi tutulacağı tabiidir” denilmektedir.
İdare ile müteahhit arasında yapılan sözleşmenin, “Sözleşmenin Süresi” başlıklı …………. üncü maddesinde, “Yer tesliminden itibaren sterilizasyon tesisi kurulumuna başlanacaktır. Kiralama süreci ile tıbbi atıkların toplanması, tıbbi atık sterilizasyon tesisinin faaliyete geçmesi ile başlayacaktır, işin toplam işletme süresi 10 yıldır. Bu süre sonunda yüklenici bedelsiz ve şartsız şekilde tesisi tüm ekipmanlarıyla birlikte çalışır bir halde teslim edecektir.”
’’Kullanım Bedeli” başlıklı ………… inci maddesinde, “Yüklenici görev konusu iş için İdare’ye aşağıda belirtilen kullanım bedellerini ödeyecektir.
Tesis Alanı Kira Bedeli (Yıllık) :………………x12 = ………………… TL(…………….. Türk Lirası)
Tıbbi Atık Araçları Kira Bedeli (Yıllık) : ………………. x2xl2= ……………….. TL (……………….) Yıllık Kira Toplamı Sözleşme Bedeli: …………………… TL (………………. Türk Lirası) denilmektedir.
Belgelerin tetkikinden kira bedeli tutarının sözleşme bedeli olarak değerlendirilerek bir yıllık kulanım bedeli olan ……………… TL üzerinden sadece sözleşme Damga Vergisi alındığı, karar Damga Vergisi alınmadığı tespit edilmiştir. Ayrıca Damga Vergisi hesabında …………………. TL bir yıllık kulanım bedeli tutarı sözleşme süresi olan 10 yıl ile çarpılması gerekirdi.
Sözleşmede, sözleşme bedeli tutarına ilişkin açık bir hüküm yoksa Damga Vergisi hesabında kağıdın eklerinde belli paranın tespitine imkan veren donelerin var olması veyahut atıf yapılan başka bir kağıttan belli paranın bulunabilmesi halinde kağıdın (sözleşmenin) bu tutar üzerinden Damga Vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Buna göre, İdari Şartnamenin 2 nci maddesinin (k) bendinde işin tahmini yatırım maliyetinin ……………… TL olduğu belirtilmiştir. Bu nedenle Damga Vergisi hesabında sözleşme bedeli, 10 yıllık kullanım bedeli ve yatırım maliyeti toplamından oluşması gerekmektedir.
Sorumluların savunmalarında, adı geçen ihalenin ……………. tarihinde imzalandığı ve Damga Vergisi açısından vergiyi doğuran olayın bu tarih itibariyle gerçekleştiği, VUK nun 114 üncü maddesinde, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içerisinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı hüküm altına alındığı, 6183 sayı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Kanunu’nun 102 nci maddesinde de zamanaşımı süresinin 5 yıl olarak belirtildiği, ……………. tarihinde imzalanan sözleşme ve sözleşme konusu-ihaleye ilişkin ihale kararma ait Damga Vergisinin …………….. tarihi itibariyle zamanaşımına uğradığından, bahse konu Damga Vergileriyle ilgili olarak kamu zararından bahsedilemeyeceği ifade edilmektedir.
488 sayılı Kanunun üçüncü bölümünde Damga Vergisinin ödeme şekilleri açıklanmıştır. Damga vergisi, makbuz karşılığı, istihkaktan kesinti yapılması veya basılı damga konulması şekillerinden biriyle ödenir. Makbuz karşılığı ödemelerde Damga Vergisi,
a) Maliye Bakanlığınca belirlenen mükellefler, kurum ve kuruluşlar tarafından bir ay içinde düzenlenen kağıtların vergisi, ertesi ayın yirminci günü akşamına kadar vergi dairesine bir beyanname ile bildirilir ve yirmi altıncı günü akşamına kadar ödenir.
b) (a) bendi dışındaki hallerde, kâğıdın düzenlendiği tarihi izleyen on beş gün içinde vergi dairesine bir beyanname ile bildirilir ve aynı süre içinde ödenir.
488 sayılı Kanunun “Vergi ve cezada sorumluluk” başlıklı 24 üncü maddesinde,
“Vergiye tabi kağıtların Damga Vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları ibraz edenler sorumludur.
Birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumludurlar. Bunlar arasında vergiden müstesna olanların bulunması Damga Vergisinin noksan ödenmesini gerektirmez. Damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamı kişiler tarafından ödenir. Ancak bu kağıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumlar müteselsilen sorumludurlar." hükmü yer almaktadır.
5018 sayılı Kanunun 71 inci maddesinde kamu zararı, kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunmasıdır, şeklinde tanımlanmıştır.
Bahse konu olayda, kamu görevlileri Damga Vergisi Kanunu hükümlerine aykırı olarak Damga Vergisinin tahsilini gerçekleştirmeyerek kamu kaynağında artışa engel olmuşlardır. Yani kamu zararının doğmasına neden olmuşlardır. Dolayısıyla, buradaki sorumluluk ilgili kamu kurumunda ve dolayısıyla bu görevi yapmayan kamu görevlilerine aittir.
5018 sayılı Kanunun “Zamanaşımı” başlıklı 74 üncü maddesinde de, “ Kamu zararının meydana geldiği ve bu Kanunda belirtilen para cezalarının verilmesini gerektiren fiilin işlendiği yılı izleyen malî yılın başından başlamak üzere zamanaşımını kesen ve durduran genel hükümler saklı kalmak kaydıyla onuncu yılın sonuna kadar tespit ve tahsil edilemeyen kamu zararları ile para cezaları zamanaşımına uğrar.” hükmü yer almaktadır.
Vergisel yönüyle verginin tarh ve tahsili zamanaşımına uğramış olması ilişilecek bir hususun kalmadığı anlamına gelmemekte olup, tam tersine kamu zararı işte bu noktada başlamaktadır ve kamu zararı açısından zamanaşımı dolmamıştır ve yeni başlamıştır. Bu sebeple, adı geçen vergi tutarının tahsilini zamanında yapmayan kamu görevlilerinin oluşan kamu zararı nedeniyle sorumlu tutulması gerekmektedir.
5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun ‘Mali Hizmetler Birimi’ başlıklı 60 ncı maddesinin ‘e’ bendinde,
“Kamu idarelerinde aşağıda sayılan görevler, malî hizmetler birimi tarafından yürütülür:
……..
e) İlgili mevzuatı çerçevesinde idare gelirlerini tahakkuk ettirmek, gelir ve alacaklarının takip ve tahsil işlemlerini yürütmek” denilmiştir.
Yine mezkur Kanunun 71 inci maddesinde, kamu zararının belirlenmesinde İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk veya tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde yapılmamasının esas alınacağı belirlenmiştir.
Yukarıdaki mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, sözleşmenin imzalandığı tarihte Sözleşme ve Karar Damga Vergisinin kesilmesinde sorumluluk ……………. Büyükşehir Belediyesi Mali Hizmetler Daire Başkanlığı’na aittir. Zira, Mali Hizmetler birimine Kanunda idare gelirlerini tahakkuk ettirme, gelir ve alacakların takip ve tahsil işlemlerini yürütme görevi verilmiştir.
5018 sayılı Kanunun 61 inci maddesinde, “Muhasebe yetkilileri ödeme aşamasında, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde,
a) Yetkililerin imzasını,
b) Ödemeye ilişkin ilgili mevzuatında sayılan belgelerin tamam olmasını,
c) Maddi hata bulunup bulunmadığını,
d) Hak sahibinin kimliğine ilişkin bilgileri,
Kontrol etmekle yükümlüdür.
Muhasebe yetkilileri, ilgili mevzuatında düzenlenmiş belgeler dışında belge arayamaz. Yukarıda sayılan konulara ilişkin hata veya eksiklik bulunması halinde ödeme yapamaz. Belgesi eksik veya hatalı olan ödeme emri belgeleri, düzeltilmek veya tamamlanmak üzere en geç bir iş günü içinde gerekçeleriyle birlikte harcama yetkilisine yazılı olarak gönderilir. Hataların düzeltilmesi veya eksikliklerin giderilmesi halinde ödeme işlemi gerçekleştirilir. Muhasebe yetkilileri, 34 üncü maddenin ikinci fıkrasındaki ödemeye ilişkin hükümler ile bu maddenin üçüncü fıkrasında belirtilen ödemeye ilişkin kontrol yükümlülüklerinden dolayı sorumludur. Muhasebe yetkililerinin bu Kanuna göre yapacakları kontrollere ilişkin sorumlulukları, görevleri gereği incelemeleri gereken belgelerle sınırlıdır.” hükmü gereğince muhasebe yetkililerinin sadece söz konusu maddede belirtilen hususlarla ilgili kontrol yükümlülüğü bulunduğundan Muhasebe Yetkilisi …………………’nun sorumluluğu bulunmamaktadır.
Encümen Başkan ve Üyelerinin, yapılan ihalelerde ihale öncesi ve ihale aşamasında 5393 sayılı Belediye Kanunun 34 ve 35 inci maddeleri kapsamında görevleri bulunup Sözleşme ve Karar Damga vergisinin tahsil edilmesinde ………………… (Belediye Başkanı), ………………… (Genel Sekreter), ……………… (Meclis Üyesi), ………………… (Meclis Üyesi), ………………. (Meclis Üyesi), ……………….. (Meclis Üyesi), …………………. (Meclis Üyesi), ………………….. (Yazı İş.ve Kar.D.Başk.V.), ………………… (Fen İş.D.Başk..) ve ……………… (M İkm.D.Başk.) ile sözleşmeyi imzalayan Üst Yönetici ………………….’ın sorumluluğu bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, sorumluların gönderdikleri savunmalar ile yargılama öncesi gönderilen belgelerden, ……………. TL tutarındaki kamu zararının, ………………… tarih ve ……………… sayılı Muhasebe İşlem Fişi ile yüklenici firma olan …………………... adına kişi borcuna alınmış olduğu, yine firma tarafından ……………….Büyükşehir Belediyesi Mali Hizmetler Daire Başkanlığı’na hitaben yazılan …………… tarihli sayılı yazıda, …………….. TL tutarındaki kamu zararının 6 taksit halinde (1 nci taksit ……………….. TL, 2 nci taksit ……………. TL, 3 üncü taksit ………………. TL 4 üncü taksit ……………….. TL 5 nci Taksit ……………. TL ve 6 ncı taksitin ise ……………… TL olarak) ödeneceğinin beyan edildiği ve 1,2,3 ve 4 üncü taksit bedeli toplamı ………………… TL’nin tahsil edildiği anlaşılmaktadır.
Bu itibarla, ……………… Büyükşehir Belediyesi tarafından ………………….. yüklenimindeki “………………. İşi” nde, Sözleşme Damga Vergisinin eksik, Karar Damga Vergisinin ise tahsil edilmemesi sonucu oluşan ……………….. TL kamu zararının, ilk taksiti ………………… TL’sinin ……………….. tarih ve …………….. nolu muhasebe işlem fişiyle, ikinci taksiti ……………….. TL’sinin ………………… tarih ve …………….. nolu muhasebe işlem fişiyle, üçüncü taksiti ………………. TL’sinin …………………… tarih ve ………………. nolu muhasebe işlem fişiyle ve dördüncü taksiti ………………… TL’sinin ise ……………….. tarih ve …………….. nolu muhasebe işlem fişiyle toplamda …………………… TL olarak Ahiz ……………………’den tahsil edildiği anlaşıldığından, bu tutarla ilgili ilişilecek husus kalmadığına,
Geriye kalan …………………. TL kamu zararının Mali Hizmetler Daire Başkanı ………………….’e münferiden,
6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faizleriyle ödettirilmesine, anılan Kanunun 55 inci maddesi uyarınca iş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere,
Oyçokluğuyla,
Azınlık Görüşü
Üye ………………….’in karşı oy gerekçesi
“Sorguya konu edilen “……………………. ” taraflar arasında yapılan sözleşme hükümlerinden de anlaşılacağı üzere kiraya verme işidir. Sözleşmenin “Kullanım Bedeli” başlıklı ………….. nci maddesinde,
‘Yüklenici görev konusu iş için İdare’ye aşağıda belirlenen kullanım bedellerini ödeyecektir.
…………
Yıllık kira toplam sözleşme bedeli: ………………… TL (……………… Türk Lirası)” denilmektedir.
Hal böyle iken, kamu zararı tablosunda, sözleşme damga vergisi hesabında Damga Vergisi Kanunu uyarınca esas alınması gereken oran kira mukavelenameleri üzerinden hesaplanan oran olmalıdır. Sözleşmenin imzalandığı yıl olan …………… yılı için bu oran binde 1,65 olarak belirlenmiştir. Diğer yandan, yine kamu zararı hesabında sözleşme bedelinin yanı sıra yatırım maliyetinin de dikkate alındığı görülmüştür. Oysa ki, Şartnameler idareler tarafından tek taraflı olarak tanzim edilen ve imzalanan bir belge niteliğinde olduğundan Damga Vergisine tabi bir kağıt olarak değerlendirilmemektedir. Sözleşmede, sözleşme bedeli tutarına ilişkin açık bir hüküm olmaması halinde, Damga Vergisi hesabında, kağıdın eklerinde belli paranın tespitine imkan veren donelerin var olması veyahut atıf yapılan başka bir kağıttan belli paranın bulunabilmesi halinde, kağıdın (sözleşmenin) bu tutar üzerinden Damga Vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Ancak yukarıda yer verilen sözleşme hükmünden de anlaşılacağı üzere sözleşmede kullanım bedeli net bir şekilde ifade edilmiştir.
T.C. Gelir İdaresi Başkanlığı .......Vergi Dairesi Başkanlığı’nın .......tarih ve........sayılı Özelgede özetle “Ayrıca, 30 Seri No.lu Damga Vergisi Genel Tebliğinde nispi Damga Vergisine tabi kağıtların Damga Vergisinin Katma Değer Vergisi hariç olmak üzere sadece işin bedeli üzerinden hesaplanması gerektiği belirtilmiştir.
Dolayısıyla damga vergisi hesabında işin yatırım maliyeti dikkate alınmayıp sadece işin bedeli esas alınmalıdır.
Sonuç itibarıyla, 10 yıllık ihale bedeli tutarı olan ……………… TL üzerinden Sözleşme Damga Vergisi (…………….. x %0,165=………………TL) ve Karar Damga Vergisi (……………… x %0,495=………………TL) hesap edildiğinde ve sözleşmenin imzalandığı tarihte yapılan ……………. TL’lik tahsilat göz önünde bulundurulduğunda toplam kamu zararı tutarı ………………. TL olmalıdır.