Gelir Vergisi, Damga Vergisi, Gecikme cezası
İhale kayıt numarası.........olan ......tarihinde ihale edilen ............. A.Ş. yüklenimindeki ..........TL sözleşme bedelli "............... İşi" nde,
A) İşin başlangıç ve bitiş tarihleri birden fazla takvim yılına sirayet ettiği halde, düzenlenen hakedişlerden gelir vergisi kesintisi yapılmaması sonucu ............TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
Anılan işte yer tesliminin 28.07.2017 tarihinde yapılarak işe başlanıldığı, sözleşmeye göre işin süresinin 650 gün olduğu ve 05.05.2019 tarihinin işin bitilmesi gereken tarih olarak belirlendiği anlaşılmaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri” başlıklı 42 nci maddesinde, “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir.
Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeye ve düzenleyecekleri beyannameleri işlerin ikmal edildiği takvim yılım takip eden yılın mart ayı sonuna kadar vermeye mecburdurlar.” denilmekte,
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Vergi kesintisi” başlıklı 15 inci maddesi ilk fıkrasında ise: “Kamu idare ve kuruluşlun, İktisadî kamu kuruluşları, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, demekler, vakıflar, demek ve vakıfların İktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatının fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, ziraî kazançlarım bilânço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler, kumrulara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları aşağıdaki ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben % 15 oranında kesinti yapmak zorundadırlar:” denilmektedir.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerine göre, “Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılma yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri” aynı fıkranın a bendinde vergi kesintisi yapılacak işler arasında sayılmıştır.
12.01.2009 tarih ve 2009/14594 karar sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesi eki kararın 1 inci maddesinde, “5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesi uyarınca kurumlara yapılan bazı ödemelere ilişkin vergi kesintileri oranlan aşağıdaki şekilde tespit edilmiştir.
“Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemelerinde %3”
Başka bir ifade ile, Bakanlar Kurulu Kararının anılan hükmü uyarınca kamu kurumlan, birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işlerinin karşılığı olarak sermaye şirketlerine avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben %3 oranında kesinti yapacaklardır.
G.V.K nun 94 üncü maddesine göre yapılan tevkifat daha sonra gelir veya kurumlar vergisinden mahsup edilmektedir. Kurumlar Vergisi Kanununun 44 üncü maddesinde beyannamede gösterilen kazançlardan Kurumlar Vergisi Kanununa ve Gelir Vergisi kanununa göre kesilmiş olan vergilerin beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edileceği, mahsuba gereken miktarın beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden daha fazla olması halinde durumun vergi dairesince mükellefe yazı ile bildirileceği, aradaki farkın yazının tebliğ tarihinden itibaren, bir yıl içinde müracaat üzerine mükellefe iade edileceği hükme bağlanmıştır.
Bu açıklamalara göre, yıllara yaygın inşaat işlerinden gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. Anılan işte, yükleniciye ödenecek tutarlar doğrudan İller Bankası’nca belediye adına yükleniciye ödenmekte ve belediye tarafından da ödemeden sonra hakediş tutarları ve kesintiler muhasebe kayıtlarına alınmaktadır. 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesinde, “Kamu idare ve müesseseleri, İktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, demekler, vakıflar, demek ve vakıfların İktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarım bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar” denildiğinden İller Bankası da tevkifat yapma yükümlülüğü bulunan kişilerdendir. Kesintinin yapılmaması, yükleniciye haksız olarak (mahsuplaşmanın yapılacağı tarihe kadar) ilave finansman imkanı sağladığı gibi, mevzuatında öngörülenden fazla tutarda ödeme yapılması nedeniyle kamu zararına da neden olmaktadır. Yüklenici yapılacak kesintiler kadar avantaj elde ettiği gibi, idare de iller bankası kredisiyle yaptırıldığı için, kesintiler kadar fazla borçlanmakta ve faiz yükü altına girmiş bulunmaktadır.
Yapılan incelemede, sorumlular tarafından gönderilen savunma ve eklerinden yıllara yaygın halde bulunan yapım işinde yapılması gereken gelir vergisi kesintilerinin tahakkuk ve ödemesinin yapıldığı anlaşılmaktadır.
Bu itibarla, işin başlangıç ve bitiş tarihleri birden fazla takvim yılına sirayet ettiği halde, düzenlenen hakedişlerden gelir vergisi kesintisi yapılmaması sonucu oluşan......TL kamu zararına ilişkin yapılan savunmalar yeterli görüldüğünden, hesap ve işlemlerin yasal düzenlemelere uygun olduğuna, bu tutarla ilgili olarak ilişilecek bir husus bulunmadığına,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle karar verildi.
B) Süre uzatımı karan verildiği halde damga vergisi tahsil edilmemesi sonucu ..........TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
Damga Vergisi Kanunu'nun 2 nci maddesinde, "Vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhler de Damga Vergisine tabidir." denildikten sonra, 14 üncü maddesinde de, “
“Kağıtların Damga Vergisi bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınır. (Ek hüküm: 22/7/1998-4369/77 md.) Şu kadar ki her bir kağıt için hesaplanacak vergi tutan (1) sayılı tabloda yer alan sınırlamalar saklı kalmak üzere 800 bin Yeni Türk Lirasını aşamaz. Bir önceki yılda uygulanan bu azami tutar, her takvim yılı başından geçerli olmak üzere, o yıl için tespit ve ilan olunan yeniden değerleme oranında artınlır. (Ek ibare: 9/4/2003-4842/28 md.)...
Belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin değiştirilmesi halinde artan miktar aynı nispette vergiye tabidir. (Ek cümle: 15/7/2016-6728/25 md.) Birinci fıkraya göre azami tutardan vergi alınan mukavelenamelerin, diğer hükümlerinde değişiklik olmaksızın sadece bedelinin artması durumunda, artan bedele ilişkin bu hüküm uygulanmaz. Bunların devri halinde aslından alman verginin dörtte biri alınır.
(Ek: 29/7/1970 - 1318/95 md.) Mukavelenamelerin müddetinin uzatılması halinde aynı miktar veya nispette vergi alınır...” hükmü yer almıştır.
Maddede yer alan üst sınıra ilişkin tutar 29/12/2017 tarihli ve 30285 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Maliye Bakanlığının (Gelir İdaresi Başkanlığı) 62 Seri No.'lu Tebliği ile 1/1/2018 tarihinden itibaren 2.135.949,30 Türk Lirası olarak tespit edilmiştir.
Sayıştay Genel Kurulu'nun .......tarih, ........ sayılı kararında ifade edildiği üzere, sürenin asli bir unsur olduğu sözleşmelerde, bunların aynı şartlarla bir süre daha uzatılması ile ilave olunan veya tekerrür eden bir meblağ ortaya çıkmış bulunuyorsa bu meblağ üzerinden ve sözleşmeye uygulanan oranda nispi damga vergisi alınması, şayet belli ya da hesap edilmesi mümkün bir meblağ mevcut bulunmuyorsa, sözleşme için alınmış olan miktarda, maktu damga vergisi alınması gerektiği düşünülmektedir.
Yapım işlerine ilişkin sözleşmelerde işin süresi sözleşmede asli bir unsur olarak yer almakta ve süre ile ilgili hükümlere uyulmadığında cezalı çalışılmakta veya sözleşmenin feshine kadar gidilebilmektedir. Gerek mücbir sebeplerle, gerekse işte meydana gelen artışlarla idarece yükleniciye ilave süre verildiğinde, sözleşme süresi, sözleşmede yer alan tüm hükümlerle birlikte uzatılmaktadır. İlave işler ve iş artışından kaynaklanan durumlarda, iş artışına ilişkin karar ile birlikte bu işler için gereken ilave süre aynı anda tek bir kararla ortaya çıktığında, artan miktar üzerinden, vergiyi doğuran olayın tekliği nedeniyle tek bir damga vergisi hesaplanması tabiidir.
Anılan işte, 21.7.2018 de sözleşme imzalanmış ve sözleşmede, yüklenicinin taahhüdün tümünü 650 gün içinde tamamlayarak geçici kabule hazır hale getirmek zorunda olduğu belirtilmiştir, işin sözleşmesinde, teminat süresi, süre uzatımı verilecek haller, gecikme halinde alınacak cezalar gibi hususlar düzenlenmiş olup, bu ve benzeri düzenlemelerin hepsi işin süresi ile ilgili olduğu gibi, bu hususlar sözleşmenin süresi ile de ilgili bulunmaktadır. Sözleşmenin 14 üncü maddesinde yer alan "Yüklenici, gerek sözleşme süresi gerekse uzatılan süre içinde, sözleşmenin tamamen ifasına kadar..." ifadesinden de anlaşılacağı gibi, işin süresi ile sözleşmenin süresi aynıdır. Bu nedenle, işte herhangi bir sebeple süre uzatımı verildiğinde, bu kararlarla birlikte sözleşme süresinin de uzatılmasına karar verilmiş olmaktadır. Anılan yapım işinde, 28.07.2018 tarihinde işyeri teslimi yapıldığından 08.05.2019 tarihi iş bitiş tarihi olarak hesap edilmişken, ......tarih ve ......sayılı süre uzatım karan ile 24 gün süre uzatımı verilmiş, yeni iş bitim tarihi de 01.06.2019 olarak belirlenmiştir. Bu süre uzatım karan ile sözleşmenin süresi de 24 gün daha uzamış bulunmaktadır. Bu nedenle, anılan süre uzatım kararı ile sözleşmenin süresi uzatılmış bulunduğundan, Kanunun 14 üncü maddesi gereğince, aynı miktarda damga vergisi alınması gerekeceğinden, sözleşme tutan üzerinden nispi hesaplanarak belirlenmiş olan aynı miktardaki damga vergisinin alınması gerekmektedir.
Yapılan incelemede, Sayıştay Genel Kurul Kararı incelendiğinde, sürenin sözleşmenin asli unsurlarından biri olduğu durumlarda, süre uzatılması ile ilave olunan veya tekerrür eden bir meblağ ortaya çıkmış bulunuyorsa, bu meblağ üzerinden sözleşmeye uygulanan oran üzerinden nispi damga vergisinin hesaplanması gerekmektedir. Sorumlular tarafından gönderilen savunma ve eki belgelerden yükleniciye verilen süre uzatımının revize proje onaylanmasındaki gecikmeye bağlı olarak idareden kaynaklandığı anlaşılmaktadır. ........ tarihli süre uzatım kararında, ilave iş artışı olmaksızın 24 günlük süre uzatımı verildiği görülmektedir. Belli süre için düzenlenen sözleşmelerin diğer hükümlerinde değişiklik yapılmaksızın ve ilave iş artışı olmaksızın verilen süre uzatımları nedeniyle sözleşmeden alınan miktar veya nispette tekrar damga vergisi alınması uygulamada ciddi mağduriyetlere yol açacak ve hakkaniyete uygun olmayacaktır.
Diğer yandan, Damga Vergisinden elde edilen gelirler belediyenin kendi gelirleri olmayıp, genel bütçenin geliridir. Dolayısıyla belediye açısından bir gelir kaybı söz konusu değildir. Tahakkuku ve tahsili yapılmayan damga vergisinde genel bütçe açısından kamu zararı oluşmakta, belediye açısından kamu zararı oluşmamaktadır.
Bu itibarla, süre uzatımı karan verildiği halde damga vergisi tahsil edilmemesi neticesinde kamu zararı oluşmadığına, dolayısıyla ..........TL ile ilgili olarak ilişilecek husus bulunmadığına,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle karar verildi.
C) Sözleşme ile öngörülmüş olan araç ve personel tedarik edilmesi ile ilgili yükümlülüklerin yerine getirilmediği halde ceza kesilmemesi sonucu .............TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
4734 sayılı Kanun'un 5 inci maddesinde, "Aralarında kabul edilebilir doğal bir bağlantı olmadığı sürece mal alımı, hizmet alımı ve yapım işleri birarada ihale edilemez..." denilmekte ve 60 ıncı maddesinde de bu ilkelere aykırı davranan görevliler için disiplin cezası uygulanacağı belirtilip "Ayrıca, fiil veya davranışlarının özelliğine göre haklarında ceza kovuşturması da yapılır ve hükmolunacak ceza ile birlikte tarafların uğradıkları zarar ve ziyan genel hükümlere göre kendilerine tazmin ettirilir." hükmüne yer verilmiştir.
...........Belediyesi adına kredi ile yapılacak olan kanalizasyon inşaatı işinde, binek araçların İller Bankası'na teslim edilme gerekliliğinin nedeni anlaşılamamış olmakla birlikte yukarıda yer alan hükümlere göre, emsal Kamu İhale Kurulu kararlan da göz önüne alındığında, iş ile doğrudan ilgisi olmayan ve konusu başka bir ihale yapılmasını gerektiren ihtiyaçların bir ihale bünyesine alınması, yapım işi ihalelerinde işin yapılması için doğrudan gerekli olmayan araç, personel, demirbaş ve benzeri taleplerin şartnamelere yazılması mümkün bulunmamakta, Kanunda belirtilen temel ilkelere aykırılık oluşturmaktadır.
Ancak, gerek ihale dokümanında yer alan sözleşme tasarısında, gerekse idari şartnamede şu düzenleme yer almıştır:
33.4 Aşağıda özellikleri ve sayısı belirtilmiş araçlar Yüklenici tarafından temin edilecektir. Araçların tüm vergi, sigortaları ile yakıt, bakım, yedek parça, köprü ve otoyol hızlı geçiş sistemi vb. işletme masrafları Yüklenici tarafından karşılanacaktır. Araçlar kaza vb. nedenlerle hizmet dışı kaldığı takdirde Yüklenici, araçlar hizmete girene kadar başka bir ulaşım aracını Bankanın hizmetine vermek zorundadır.
Araçlar kesin kabul tarihine kadar Bankanın kullanımında kalacaktır.
İşin herhangi bir safhasında, Sözleşmenin herhangi bir nedenle feshedilmesi durumunda, bu ulaşım araçları, fesih tarihinden başlayarak 10 (on) iş günü içerisinde Yükleniciye iade edilir. Ancak Yüklenici, bu ulaşım araçlarının bedelleri, her türlü giderleri ve kullanımı ile ilgili olarak Bankadan herhangi bir alacak talebinde bulunamaz ve hak iddia edemez.
Araç Adeti ve Özellikleri:.....Adet Binek otomobil
Model: İdarenin uygun göreceği marka ile .......ve üstü model
Motor Hacmi: 1600 cc ve üzeri
Güç: 110 PS ve üzeri
Şanzıman: Otomatik vites
Yakıt Durumu: Dizel
Donanımları: ABS, Klima, Radyo veya CD çalar, Alarm, Trafik seti, Kasko, Köprü ve Otoyol Hızlı Geçiş Sistemi(HGS), Yakıt için taşıt tanıma sistemi,
Yukarıda koşullar ve gereksinimler sözleşmenin imzalanmasından sonra 30 gün içinde sağlanacaktır. Aksi takdirde gecikilen her gün için ihale bedelinin %0,02 (onbindeiki)'si kadar gecikme cezası alınacaktır. Gecikme 20 (yirmi) günü geçerse Banka söz konusu araçları temin ederek bedelini Yüklenicinin alacağından düşecektir."
Bu düzenlemelere göre, yüklenici tarafından maddede belirtilen cinsten iki adet binek aracın işin başından kesin kabulü yapılıncaya kadar idareye temin edilmesi gerekmektedir. Yüklenici söz konusu yükümlülüklerini yerine getirdiğini, araç için aracın idareye teslim edildiğine ilişkin belge ile özelliklerinin uygun olduğuna ilişkin araç ruhsatı örneğini, idarece aracın teslim alındığında düzenlenmesi gereken taşınır işlem fişi ve taşınır teslim belgesi veya bu belgeler yerine geçen özel mevzuatındaki belgeler ile belgelendirmesi gerekmektedir.
Yapılan incelemede, sorumluların göndermiş olduğu savunma ve eki belgelerden, ................İşi sözleşmesinin .....maddesi gereğince kesin kabul tarihine kadar kullanılmak üzere .......ve ........plakalı araçların, .......... tarihinde İller Bankası A.Ş. Destek Hizmetleri Daire Başkanlığı ve yüklenicisinin katılımı ile tanzim edilen Makine-Taşıt Teslim Tutanakları ile teslim alındığı ve ...........tarihinde Bölge Müdürlüğüne gönderildiği anlaşılmaktadır.
Bu itibarla, sözleşme ile öngörülmüş olan araç ve personel tedarik edilmesi ile ilgili yükümlülüklerin yerine getirilmediği halde ceza kesilmemesi sonucu oluşan .........TL kamu zararına ilişkin yapılan savunmalar yeterli görüldüğünden, hesap ve işlemlerin yasal düzenlemelere uygun olduğuna, bu tutarla ilgili olarak ilişilecek bir husus bulunmadığına,
..İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle karar verildi.