Duvar yapım işi ve damga vergisi
A- Doğrudan temin yoluyla yaptırılan saha betonu yapılması işinde, proje ve mahal listesi ile yapım şartlarının düzenlenmemesi, m³ üzerinden birim fiyat alındığı halde, iş miktarının m² veya metre üzerinden hesaplanması ve ödemenin bu şekilde yapılması suretiyle ……………………. TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun “Temel İlkeler” başlıklı 5 inci maddesinde, idarelerin ihtiyaçlarını rekabet, saydamlık, ihtiyaçların uygun şartlarla ve zamanında karşılanması ve kaynakların verimli kullanılması ilkelerine göre temin etmeleri gerektiği belirtilmektedir.
4734 sayılı Kanunun 22 nci maddesi,
“Aşağıda belirtilen hallerde ihtiyaçların ilân yapılmaksızın ve teminat alınmaksızın doğrudan temini usulüne başvurulabilir:
…
d) Büyükşehir belediyesi sınırları dahilinde bulunan idarelerin onbeş milyar (otuzüçbin yetmişaltı Türk Lirası), diğer idarelerin beşmilyar Türk Lirasını (onbirbin yirmibir Türk Lirasını) aşmayan ihtiyaçları ile temsil ağırlama faaliyetleri kapsamında yapılacak konaklama, seyahat ve iaşeye ilişkin alımlar.
…
Bu maddeye göre yapılacak alımlarda, ihale komisyonu kurma ve 10 uncu maddede sayılan yeterlik kurallarını arama zorunluluğu bulunmaksızın, ihale yetkilisince görevlendirilecek kişi veya kişiler tarafından piyasada fiyat araştırması yapılarak ihtiyaçlar temin edilir.”
şeklindedir.
Kamu İhale Genel Tebliğinde,
“22.1.1.3. Bu madde kapsamında alımı yapılacak malın teslimi veya hizmetin ya da yapım işinin belli bir süreyi gerektirmesi durumunda, alımın bir sözleşmeye bağlanması zorunlu olup bir defada yapılacak alımlarda sözleşme yapılması idarelerin takdirindedir.
…
22.5.1. ... İşin niteliğine göre idareler bu bende göre yapacakları günlük ve küçük ölçekli alımlar için genel bir onay belgesi düzenleyebilecekleri gibi, her bir alım için de onay belgesi düzenleyebilirler. Ayrıca ilgili mevzuatı çerçevesinde düzenlenmesi gerekli olan harcama belgeleri onay belgesine eklenir. Ancak bu bent kapsamında gerçekleştirilecek yapım işlerinde fiyat araştırmasının, Yapım İşleri İhaleleri Uygulama Yönetmeliğinde belirlenen yaklaşık maliyetin hesaplanmasına ilişkin esas ve usullere göre yapılması zorunludur.”
hükümleri yer almaktadır.
Yapım İşleri İhaleleri Uygulama Yönetmeliği’nde yaklaşık maliyetin tespiti ile ilgili olarak, Kanunda yer alan ilke ve esaslara değinilmekte, yapım işlerinin kısımlara bölünemeyeceği, uygulama projeleri yapılmadan ihaleye çıkılamayacağı, projelerin yapılarak işe ilişkin yaklaşık maliyete esas miktarların projelere göre belirleneceği, mahal ve metraj listelerinin hazırlanacağı, birim fiyat ve imalat tariflerinin oluşturulacağı veya götürü bedel teklif alınacak işlerde imalat iş kalemleri veya iş gruplarının teknik tarif ve özelliklerinin belirleneceği, fiyat ve rayiçlerin önceki ihalelerde ortaya çıkan fiyatlar, kamu kurumlarınca belirlenmiş rayiç ve birim fiyatlar, piyasa araştırması gibi unsurlara göre belirleneceği, fiyat araştırması için yapılan çalışmalarda fiyat sorulacak kişi ve kuruluşlara yazılan yazıda fiyatı tespit edilecek iş grubu, iş kalemi veya malzemenin ayrıntılı özellikleri ve standardına yer verileceği gibi ayrıntılı düzenlemeler yapılmıştır.
5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi Ve Kontrol Kanunu’nun 71 inci maddesinde, ‘mal alınmadan, iş veya hizmet yaptırılmadan ödeme yapılması’ kamu zararı olarak gösterilmiş ve “Alınmamış para, mal ve değerleri alınmış, sağlanmamış hizmetleri sağlanmış, yapılmamış inşaat, onarım ve üretimi yapılmış veya bitmiş gibi gösteren gerçek dışı belge düzenlemek suretiyle kamu kaynağında bir artışa engel veya bir eksilmeye neden olanlar ile bu gibi kanıtlayıcı belgeleri bilerek düzenlemiş, imzalamış veya onaylamış bulunanlar hakkında Türk Ceza Kanunu veya diğer kanunların bu fiillere ilişkin hükümleri uygulanır. Ayrıca, bu fiilleri işleyenlere her türlü aylık, ödenek, zam, tazminat dahil yapılan bir aylık net ödemelerin iki katı tutarına kadar para cezası verilir.”
düzenlemesi yer almaktadır.
Dosya kapsamındaki bilgi ve belgelerin incelenmesi sonucunda,
…………………… tarih ve ………………………. Doğrudan Temin Onay Belgesi’nde, iş tanımının “Saha Betonu Dökülmesi” olarak belirtildiği, işe ilişkin mahal listesi ve şartnamenin düzenlenmediği, eki yaklaşık maliyet icmal tablosunda saha betonu dökülmesi m³ üzerinden 40 TL birim fiyat ile gösterildiği, başkaca bir teknik şartname ve tanımlama yapılmadığı, proje ve mahal listesi hazırlanmadığı, piyasa fiyat araştırmasında, teklif mektuplarının saha betonu dökülmesi iş kalemi olarak ve m³ üzerinden, 480 m³ olarak düzenlendiği ve de başkaca bir açıklama yapılmadığı, tekliflerin ……………….. TL/m³ , ………………. TL/m³ ve ……………..TL/m³ olduğu, en uygun teklifin olan ………………… TL/m³ üzerinden alımının yapılmasına karar verildiği, Denetçi tarafından yerinde yapılan incelemelerde, söz konusu imalatın yapıldığı yer olarak gösterilen ........mahallesinde yapılan imalatın (295 m² + 185 m²= ) toplam 480 m² olduğu ve 10 cm kalınlığında yapıldığı, bu durumda yapılan imalatın (480 x 0,10=) 48 m³ olmasına rağmen 480 m³ üzerinden ödemenin yapıldığı,
………………… tarih ve …………………… Doğrudan Temin Onay Belgesi’nde, yeşil alan peyzajı için duvar imalatı yapılacağının belirtildiği, işe ilişkin mahal listesi ve şartnamenin düzenlenmediği, eki yaklaşık maliyet tablosunda, duvar yapım işinin m³ üzerinden birim fiyatlandırıldığı, piyasa fiyat araştırmasına esas teklif mektuplarında da duvar yapım işi için m³ üzerinden teklifte bulunulmasının istendiği, başkaca bir açıklama ve tarifin yapılmadığı, en uygun teklifin de ……………….. TL/m³ olarak belirlendiği, ………………………’a yaptırılan söz konusu işin 82 m² ve ………………….. TL üzerinden faturalandırıldığı, Denetçi tarafından yerinde yapılan incelemelerde, imalatın …………………… Mahallesinde yaptırıldığı, yapılan imalat miktarının 70 metre uzunluğunda 1,20 m yüksekliğinde 0,40 m genişliğinde taş duvar imalatı olduğu, toplam yapılan imalat hacminin ise (70 x 1,20 x 0,40=) 33,6 m³ olduğu, bu durumda ödemeye esas alınması gereken imalat miktarının 33,60 m³ olduğu, 82 metre üzerinden ve ……………………. TL birim fiyat ile ödemenin yapıldığı,
………………….. tarih ve ……………………… Doğrudan Temin Onay Belgesi’nde, beton duvar kalıp imalatı yapılacağının belirtildiği, işe ilişkin mahal listesi ve şartnamenin düzenlenmediği, eki yaklaşık maliyet tablosunda, kalıplı beton duvar imalatının m³ üzerinden birim fiyatlandırıldığı, piyasa fiyat araştırmasına esas teklif mektuplarında da kalıplı beton duvar imalatı için m³ üzerinden teklifte bulunulmasının istendiği, başkaca bir açıklama ve tarifin yapılmadığı, en uygun teklifin de ………………. TL/m³ olarak belirlendiği, …………………’a yaptırılan söz konusu işin 160 metre ve …………………. TL üzerinden faturalandırıldığı, Denetçi tarafından yerinde yapılan incelemelerde, imalatın ………………….. Mahallesinde yaptırıldığı, yapılan imalat miktarının 160 metre uzunluğunda bahçe duvarı imalatı olduğu, toplam yapılan imalat hacminin ise 55,37 m³ olduğu, bu durumda ödemeye esas alınması gereken imalat miktarının 55,37 m³ olduğu, 160 metre üzerinden ve ……………………TL birim fiyat ile ödemenin yapıldığı,
anlaşılmıştır.
Sorumlular savunmalarında, işlerin yaptırıldığı ancak evraklara sehven farklı birimlerin yazıldığını, yapılan iş miktarında bir azalmanın olmadığını ifade etseler ise de, isteklilere tekliflerini sunmaları için dağıtılan yazılarda gösterilen birime göre ilgilerin tekliflerini yaptıkları, m³ için fiyat yazılmışken, teslim alma ve işin yapılmasının başka bir ölçü birimi üzerinden hesaplanıp, bedelin teklifteki birim fiyata göre ödenmesinin mümkün olmadığı, şayet isteklilerin ölçü birimi ile ilgili itirazları var ise bunu teklifin sunulma aşamasında yapmaları gerektiği anlaşıldığından sorumlular tarafından yapılan savunmalar da yerinde görülmemiştir.
Bu itibarla, m³ üzerinden birim fiyat teklifi alınan ve doğrudan temin yöntemiyle yaptırılan yapım işlerinde, m³ üzerinden birim fiyat teklif alındığı halde imalat miktarlarının metre veya m² olarak hesaplanıp miktarın m³ cinsine dönüştürülmeksizin m³ üzerinden ödemelerin yapılması sonucu oluşan ……………………. TL kamu zararının,
……………………. TL’sinin Harcama Yetkilisi ……………………, Gerçekleştirme Görevlisi ………………………….. ile Diğer Sorumlular …………………ve ……………………. ’ya
……………….. TL’sinin Harcama Yetkilisi …………………., Gerçekleştirme Görevlisi ………………. ile Diğer Sorumlular ………………. ve ……………………’e
Müştereken ve müteselsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte ödettirilmesine,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle,
karar verildi.
B- Yüklenici …………………… İnşaat, …………………… İnşaat, ……………….Tic. Ltd. Şti., ……………………. Ltd. Şti.’ye doğrudan temin usulü ile yaptırılan yapım işlerinde sözleşme düzenlenmesi zorunlu olduğu halde, sözleşme düzenlenmeyerek Damga Vergisi kaybına neden olunması suretiyle ………………………….. TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Vergiyi doğuran olay” başlıklı 19 uncu maddesinde vergi alacağının vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı belirtilmektedir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinin ilk fıkrasında, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga Vergisine tabi olduğu, ikinci fıkrasında, bu Kanun’daki kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği, 2 nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de Damga Vergisine tabi olduğu, 3 üncü maddesinde, Damga Vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişilerin ödeyeceği, 4 üncü maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, 8 inci maddesinde, bu Kanun’da yazılı resmi daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köylerin olduğu hükme bağlanmıştır.
Yukarıdaki mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde Damga Vergisinde vergiyi doğuran olayın bu verginin konusunu oluşturan kâğıtların yazılıp imzalanması veya bu kâğıtlara imza yerine geçen bir işaret konması olduğu, yani kâğıtların herhangi bir hususu ispat veya belli edecek şekilde düzenlenmesi olduğu anlaşılmaktadır.
Diğer bir ifadeyle, Damga Vergisine tabi kağıtlar taraf veya taraflarınca düzenlenmesiyle Damga Vergisine konu teşkil etmekte olup, söz konusu kağıtların düzenlendikleri tarihte geçerli nispet veya miktarlar üzerinden damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Sorgu konusu olayda doğrudan temin ile yaptırılan işlerde sözleşme düzenlenmediği ancak sözleşmenin düzenlemesi gerektiği ifade edilse de sözleşme düzenlenmediğinden vergiyi doğuran olayın vuku bulmadığı anlaşılmıştır.
Neticeten, Damga Vergisi için bir işlemin varlığı gerekmektedir. Ayrıca bu işlemin Damga Vergisi kanununda belirlenen kapsamda işlemlerden olması, anılan işlem için belge düzenlenmiş olması, gerekmektedir ki bu unsurlardan bir ya da birkaçının bulunmaması durumunda Damga Vergisinden de bahsedilemeyecektir.
Bu itibarla, yapılmamış bir sözleşmeden Damga Vergisi alınmayacağı anlaşıldığından kamu zararı oluşmayan ……………………………….. TL ile ilgili olarak ilişilecek husus bulunmadığına,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle,
karar verildi.