Hakedişlere KDV ilave edilmesi
…. tarih ve …. sayılı ilamın …. inci maddesiyle; ….. Belediyesi tarafından ….. San. ve Tic.Ltd. yüklenimindeki “……”ne ait hakediş ödemelerinde sözleşme hükümlerine aykırı olarak evsel atık bertarafı, özel atık bertarafı ve elektrik satışı belediye payları tutarlarının, …. no.lu hak edişlerde KDV ilave edilmeden kesilmesi sonucunda ….. TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususuna ilişkin olarak söz konusu işteki belediye payları tutarlarına, …. no.lu hakedişlerde KDV ilave edilmesi hususunun net olmadığı ve bu konuda Gelir İdaresi Başkanlığının görüşünün alınmasının gerektiği değerlendirildiğinden konunun Maliye Bakanlığına (Gelir İdaresi Başkanlığı) yazılmasına, sonucundan bilgi verilmesine değin …….. TL’lik işlemin hüküm dışı bırakılmasına karar verilmişti.
Bu defa; Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nın ………. tarih ve ……….sayılı yazısının gönderilmesi üzerine Uzman Denetçi ……… tarafından ………. tarihli ek rapor düzenlendiğinden 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 50 inci maddesinin üçüncü fıkrası gereğince konunun görüşülmesinin devamına karar verildi.
“……….”ne ait sözleşmenin “Taraflar” başlıklı … inci maddesinde;
“Bir taraftan ……….. Belediyesi (bundan böyle işbu sözleşmede İDARE olarak anılacaktır) ile diğer taraftan ……….. San. ve Tic.Ltd. Şti. ( bundan böyle işbu sözleşmede HAK SAHİBİ olarak anılacaktır) arasında aşağıda yazılı şartlar dahilinde akdedilmiştir.”
“ Sözleşmenin türü, süresi ve bedeli” başlıklı …. maddesinde ;
“Diğer Gelirler: İşbu sözleşmede belirtilen iş ve yapılacak yatırımların ve tesislerin tüm gelirleri ( Dışarıdan atık getiren araç, kişi, kurum ve kuruluşlardan alınacak bertaraf giderleri, arıtma çamuru vb. gibi ücretleri, tıbbi atık ücretleri (mevcut tıbbi atık sözleşmesinin bitiminden sonra), ÖTL bertaraf bedelleri v.s.) yanında karbon giderleri (CDM) ile burada belirtilmeyen ancak sözleşme konusu ile sınırlı olmak şartıyla iler ki yıllarda meydana gelebilecek her türlü atık giderleri de HAK SAHİBİ’ne aittir. Bu işlerin görülmesi ve yatırımların yapılması sırasında ve sonrasında yurtiçi ve/veya yurtdışı kurum ve kuruluşlardan alınacak her türlü kredi, hibe v.s. gibi kalemlerin alınıp alınmaması, kullanılıp kullanılmaması gibi finansal enstrümanların tüm sorumluluğu ve hakkı HAK SAHİBİ’ne aittir.
…. maddesinde; Pay Ödemesi: HAK SAHİBİ; işbu sözleşmede bahsi geçen ve sözleşme kapsamı dahilinde ileride yapılması mümkün bulunan tüm işlerden elde edeceği yıllık gayri safi hasılatın toplamı üzerinden %42(kırk iki)+KDV’i idareye ödeyecektir.”
İdare ile müteahhit arasında yapılan ek sözleşmenin “Sözleşmenin konusu” başlıklı … üncü maddesinde;
“İşbu ek sözleşme ile, taraflar arasında ……….. tarihinde imzalanan ve işbu sözleşme ekinde bulunan “……….. işine ait Sözleşme’nin bazı maddeleri aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.
3.1 ……….. tarihli sözleşmenin 3.1 maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir. Yeni hali; “Bu sözleşmenin uygulanmasında, 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu ve işbu sözleşme eki idari şartname ile ihale dokümanını oluşturan diğer belgelerde yer alan tanımlar geçerlidir.”
3.2 ….. tarihli sözleşmenin 6.2 maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir. Yeni hali; “……., ………, ……….Düzenli depolama alanlarında sözleşme tarihinden itibaren tesisler kuruluncaya kadar ve tesisler kurulduktan sonra da değerlendirilmeyen atıklar için, ……… ilçesinde ise ……… yılından itibaren toplam günlük ortalama ……… ton katı atığın serilmesi, sıkıştırılması örtü toprağı serilmesi ve düzenli depolanması işi HAK SAHİBİ tarafından yapılacaktır. Bunun için İDARE tarafından HAK SAHİBİNE, Katı Atık Depolama alanlarına gelen her ton Katı Atık başına ……-TL+KDV ödenecektir. Bununla ilgili olarak hazırlanan ve iş bu sözleşme ekinde yer alan “Maliyet Hesap Tablosu” nda, maliyetler detaylı olarak belirtilmektedir. Bu bedel her yıl TEFE-TÜFE oranında artırılacaktır. Bu oranlardan yüksek olanı uygulanacaktır.”
Ek sözleşmenin “Genel Hükümler” başlıklı …. Maddesinde;
4.1 İşbu Ek Sözleşme; taraflar arasında ………. tarihinde imzalanan ve işbu sözleşme ekinde bulunan “…………..” İşine Ait Sözleşme’nin eki ve tamamlayıcısı olup, her iki sözleşme bir bütün olarak değerlendirilir,” hükümleri yer almaktadır.
Diğer yandan; …….. tarih ve ………….sayılı ilamın ……… inci maddesiyle, hakediş ödemelerine KDV ilave edilmesi hususunun net olmadığı gerekçesiyle hüküm dışı bırakılarak Gelir İdaresi Başkanlığına yazılan yazıya karşılık verilen ………… tarih ve ………….sayılı cevabi yazıda;
“İlgide kayıtlı yazınız eki Başkanlığınız …. Dairesinin ………. tarih ve ……… sayılı kararında; ………..Belediyesinin ………. yılı hesaplarının yargılanmasında, ……….. Belediyesi ile ………. San. Ve Tic. Ltd Şti. arasında düzenlenen “………….” ne ait sözleşme kapsamında, Sözleşme hükümlerine aykırı olarak evsel atık bertarafı, özel atık bertarafı ve elektrik satışı belediye payları tutarlarına ilişkin 1-38 no.lu hakediş ödemelerinde, Katma Değer Vergisi (KDV) hesaplanıp hesaplanmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün istendiği anlaşılmıştır.
Konuyla ilgili olarak ………. Vergi Dairesi Başkanlığı ile yapılan yazışma sonucu alınan birer örneği ilişik yazı ve eklerinden oluşan ………. Belediye Başkanlığının işlem dosyasının incelenmesinden;
-………… Belediye Başkanlığının, ………..Vergi Dairesi Başkanlığı kayıtlarına alınan ………. tarih ve ………. sayılı özelge talep formunda; ………… San. ve Tic. Ltd Şti. ile Belediye arasında düzenlenen “…………” işine ait düzenlenen sözleşmeye istinaden sözleşmede belirtilen gayri safi hasılat toplamı üzerinden %42 (kırk iki) payın ödenmesinin Katma Değer Vergisi (KDV) tabi olup olmadığı, gayri safi hasılat payı üzerinden tahsil edilen KDV’nin Belediye bütçesine gelir kaydedilip kaydedilmeyeceği hususlarında özelge talep ettiği,
-……….. Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından …………. Belediye Başkanlığına hitaben yazılan ………… tarih ve ……….. sayılı özelge ile; adı geçen Belediyeye ait bina ve tesislerin “hasılat paylaşımı” çerçevesinde kiralanması işleminin iş yerinin bizatihi kendisinin iktisadi işletme oluşturması nedeniyle, genel hükümler çerçevesinde(%18) KDV ye tabi tutulması gerektiği, gayrisafi hasılat payı üzerinden tahsil edilen KDV’nin belediye bütçesine gelir olarak kaydedilmesinin mümkün olmadığı tahsil edilen KDV tutarının adı geçen belediye tarafından beyan edilmesi gerektiği yönünde açıklamaların yapıldığı,
-İlgili vergi dairesi müdürlüğü tarafından ………. tarihinden itibaren ………… Belediyesi adına, tasnif edilmiş metal dışı atıklar, hurdalar ve diğer parçaların genellikle mekanik veya kimyasal değişim işlemleri ile geri kazanılması faaliyetinden dolayı, kurumlar vergisi, KDV gelir stopaj ve kurum geçişi vergisi türlerinden dolayı mükellefiyet tesis edildiği,
-………… Belediyesince mükellefiyet tesisi işleminin iptali istemiyle açılan davada, ……….. Vergi Mahkemesinin …………. tarih ve ………. sayılı Kararında;
“5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanununun 7. Maddesinin (i) bendinde belediyelere verilen görevler nedeniyle büyükşehir katı atık yönetim planını yapmak, yaptırmak, katı atıkların kaynakta toplanması ve aktarma istasyonuna kadar taşınması hariç katı atıkların hafriyatın yeniden değerlendirilmesi, depolanması ve bertaraf edilmesine ilişkin hizmetleri yerine getirmek, bu amaçla tesisler kurmak, kurdurmak, işletmek veya işlettirmek, sanayi ve tıbbi atıklara ilişkin hizmetleri yürütmek, bunun için gerekli tesisleri kurmak, kurdurmak, işletmek veya işlettirmek gibi kanunla kendisine verilen görevlerle halkın sağlığını korumaya çevre kirliliğini önlemeye yönelik topluma hizmet verilmesi amaçlandığından, bu doğrultuda yapılan faaliyetlerin kar amaçlı ticari nitelikte bir teslim ve hizmet olarak değerlendirilmesinde ve bu faaliyetinden dolayı kurumlar katma değer stopaj gelir ve kurum geçici vergileri ile muhtasar yönünden mükellefiyet tesisine ilişkin davalı idare işleminde hukuka uygunluk görülmediği,” gerekçesiyle davanın kabulüne karar verildiği,
-Söz konusu karara ilişkin olarak istinaf yoluna gidilmesi üzerine ………. Bölge İdare Mahkemesi ………..Vergi Dava Dairesinin ……….. tarih ve ……….. sayılı kararı ile temyiz yolu kapalı olmak üzere istinaf başvurusunun reddine karar verildiği anlaşılmıştır.” denilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinde;
“Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir:
1. Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
2. Her türlü mal ve hizmet ithalatı,
3. Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler:
a) Posta, telefon, telgraf, teleks ve bunlara benzer hizmetler ile radyo ve televizyon hizmetleri,
b) (Değişik: 14/3/2007-5602/10 md.) Her türlü şans ve talih oyunlarının tertiplenmesi ve oynanması,
c) Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesi,
d) (Değişik : 16/6/2009-5904/8 md.) Müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışlar ile 10/2/2005 tarihli ve 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara teslimi,
e) Boru hattı ile ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınmaları,
f) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri,
g) Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri,
h) Rekabet eşitsizliğini gidermek maksadıyla isteğe bağlı mükellefiyetler suretiyle vergilendirilecek teslim ve hizmetler.”
Aynı Kanunun “Teslim” 2 inci maddesinde;
“1. Teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesidir. Bir malın alıcı veya onun adına hareket edenlerin gösterdiği yere veya kişilere tevdii teslim hükmündedir. Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesinin başlatılması veya nakliyeci veya sürücüye tevdi edilmesi de mal teslimidir.
2. Bir mal üzerindeki tasarruf hakkının iki veya daha fazla kimse tarafından zincirleme akit yapılmak suretiyle, malın bu arada el değiştirmeden doğrudan sonuncu kişiye devredilmesi halinde, aradaki safhaların her biri ayrı bir teslimdir.
3. Su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri şekillerdeki dağıtımlar da mal teslimidir.
4. (Değişik: 3/6/1986-3297/1 md.) Kap ve ambalajlar ile döküntü ve tali maddelerin geri verilmesinin mutat olduğu hallerde teslim bunlar dışında kalan maddeler itibariyle yapılmış sayılır. Bunların yerine aynı cins ve mahiyette kap ve ambalajlar ile döküntü tali maddelerin geri verilmesinde de aynı hüküm uygulanır.
5. Trampa iki ayrı teslim hükmündedir,”
“Teslim sayılan haller” başlıklı 3 üncü maddesinde ise;
“Aşağıdaki haller teslim sayılır:
a) Vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi,
b) Vergiye tabi malların, üretilip teslimi vergiden istisna edilmiş olan mallar için her ne suretle olursa olsun kullanılması veya sarfı,
c) Mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda zilyetliğin devri, ”hükümleri yer almaktadır.”
hükümleri yer almaktadır.
Rapor ekinde yer alan yazışmalar incelendiğinde; ………. Belediye Başkanlığı tarafından söz konusu işe ilişkin olarak, gayrisafi hasılat üzerinden Belediyeye yapılacak pay ödemesine ilişkin KDV uygulamasında tereddüde düşüldüğü belirtilerek adı geçen firmanın gayrisafi hasılatı üzerinden alınacak %42 payın KDV’ye tabi olup olmayacağı, gayrisafi hasılat payı üzerinden tahsil edilen KDV’nin Belediye bütçesine gelir olarak kaydedilip edilmeyeceği hakkında ……… Vergi Dairesi Başkanlığından özelge talep ettiği, ………Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından sözleşmede yer alan hüküm doğrultusunda ve genel hükümler çerçevesinde pay ödemesinin KDV’ye tabi olduğu ve tahsil edilen KDV’nin katma değer beyannamesi ile beyan edilmesi gerektiğinin belirtildiği; …….. Vergi Dairesi Müdürlüğünce mükellefiyet tesis edildiği, ………. Belediye Başkanlığı tarafından mükellefiyet tesisinin iptal edilmesinin talep edildiği, Belediyenin mükellefiyet tesisi işlemini dava konusu etmesi üzerine ………Vergi Mahkemesi tarafından ………. tarih ve ……… Esas nolu Kararı ile yürütmenin durdurulması, ………. tarih ve ………. Esas, ………. nolu Karar ile de davanın kabulüne, mükellefiyet tesisine ilişkin olarak yapılan işlemin iptaline karar verildiği, söz konusu mahkeme kararına ilişkin olarak, ……..Vergi Dairesi Başkanlığınca istinafa başvurulduğu, ……….. Bölge İdare Mahkemesi ………… Vergi Dava Dairesi tarafından da ……… Esas ve ………. nolu kararı ile de temyiz yolu kapalı olmak üzere istinaf başvurusunun reddine karar verildiği görülmüştür.
Bölge İdare Mahkemesince istinaf başvurusunun reddine karar verildiği, dolayısıyla mükellefiyet tesisine ilişkin işlemin iptali yönünde karar verildiği anlaşılmakla beraber; Anayasanın 160 ıncı maddesi ile 6085 sayılı Sayıştay Kanunu hükümleri birlikte değerlendirildiğinde genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin gelir, gider ve mal ile ilgili işlemlerinde kamu zararı oluşup oluşmadığının tespiti ile ilgili özel yetkili mercii Sayıştay’dır. Sayıştay’ın bu konudaki kararlarına karşı idari yargı yolu kapatılmıştır. Bilindiği üzere; Sayıştay ilamlarına karşı 6085 sayılı Kanunun 55 inci maddesinde temyiz yolu ve 56 ncı maddesinde yargılamanın iadesi öngörülmüştür.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve idare ile yüklenici arasındaki ana sözleşmenin …. maddesinde; Pay Ödemesi: HAK SAHİBİ; işbu sözleşmede bahsi geçen ve sözleşme kapsamı dahilinde ileri de yapılması mümkün bulunan tüm işlerden elde edeceği yıllık gayri safi hasılatın toplamı üzerinden %42(kırk iki)+KDV’i idareye ödeyecektir, hükmü gereğince ilgili firma gayri safi hasılatı toplamı üzerinden %42+ KDV’yi belediyeye ödemek durumundadır. Bu gayri safi hasılat, evsel atık bertarafı, özel atık bertarafı ve elektrik satışı belediye payları tutarlarının ve kontrol teşkilatınca tutulan tutanaklara istinaden tespit edilen imalat eksiklikleri kesintilerinden oluşmaktadır. Tüm bu kalemlere KDV eklenerek belediye payı hesaplanmalıdır. Söz konusu ihale kapsamında yapılan faaliyetlerin çevre kirliliğini önlemeye yönelik olarak topluma hizmet verilmesi amacıyla yapılması, işin ticari boyutunu ve yüklenicinin kazanç elde ettiği gerçeğini ortadan kaldırmamaktadır. Ayrıca; ihale aşamasında firmalar tarafından belediye %18 KDV ödeneceği hesaba katılarak teklif verildiğinden; belediye payında KDV’nin hesaba katılmaması durumunda, ihaleye teklif veren diğer istekliler karşısında haksız rekabete neden olacak ve ihaleyi kazanan yükleniciye ek avantaj sağlanmış olacaktır.
Diğer yandan; sorgu konusuna ilişkin kamu zararı tabloları incelendiğinde; …… yılı için tespit edilen ……. TL kamu zararının yanı sıra …. ve …….. yılları için ………. TL ve ……… yılı için ……….. TL ilişkin kamu zararı rakamları da dikkate alınarak kamu zararı hesaplaması yapıldığı görülmüştür. Ancak, denetçi tarafından yazılan raporun denetim döneminin ……… yılını kapsaması nedeniyle, bu raporda …….. ve ………. yıllarına ilişkin tutarlar hakkında hüküm tesis edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Bu itibarla; ………. Belediyesi tarafından ………. San. ve Tic.Ltd. yüklenimindeki “……….”ne ait hakediş ödemelerinde sözleşme hükümlerine aykırı olarak evsel atık bertarafı, özel atık bertarafı ve elektrik satışı belediye payları tutarlarının, 1-38 no.lu hakedişlerde KDV ilave edilmeden kesilmesi sonucunda oluşan ………. TL kamu zararına ilişkin olarak;
………. tarih ve ……….. sayılı ilamın ……….. inci maddesi ile verilen hüküm dışı kararının devamına ve raporda yer verilen kamu zararı tutarı olan ………. TL’nin ………., ………. ve ……….. yıllarını kapsaması nedeniyle, söz konusu yıllar itibarıyla kamu zararı tutarının ve sorumlularının tespit edilerek her yıl için ayrı ayrı Yargılamaya Esas Rapor veya Ek Rapor yazılmasını teminen Denetçisine iadesi için konunun Başkanlık Makamına bildirilmesine oybirliğiyle karar verildi.