Katma Değer vergisi
………. Belediyesi tarafından mülkiyeti Belediye ye ait olup bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olan taşınmazlar veya taşınmazlara bağlı işletme haklarına ilişkin kiralamalarda kira bedelleri üzerinden KDV tahakkuk ve tahsilatı yapılmaması sonucu ………. -TL tutarında kamu zararına neden olunduğu konusuyla ilgili olarak,
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinde,
“…
f) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri,
g) Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri,
…” denilmektedir.
“Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı 17 inci maddesinde (d) bendinde ise, “İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri Katma Değer Vergisi’nden istisna edilmiştir.” hükmü bulunmaktadır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gayrimenkul sermaye iradının tarifi” başlıklı 70 inci maddesinde de,
“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:
…
5. (Değişik: 4/12/1985 - 3239/55 md.) Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.),” denilmektedir.
Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan 1 Seri No'lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde ise (30/11/1984 tarih ve 18591 nolu R.G.),
“…
8. Kanunun 1. maddesinin 3/f bendi ile Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri verginin konusuna alınmıştır.
…
Öte yandan, yukarıda sayılan gayrimenkuller dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesinde sayılan diğer mal ve hakların, (Arama, işletme imtiyaz hakları ve ruhsatları ve diğer haklar) kiralanması işlemleri iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi bulunmaktadır.
…” düzenlemesi bulunmaktadır.
Buna göre, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 inci maddesinde sayılan mal ve hakların kiralanması işlemleri katma değer vergisinin konusunu oluşturmakta olup, bunlardan sadece iktisadi işletmeye dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna tutulmuştur. Dolayısıyla, belediyeler vb. kamu idareleri iktisadi işletme sayılmadıkları için bunlara ait gayrimenkullerin kiralanması işlemleri söz konusu istisna kapsamına girmekle beraber belediye vb. kamu idarelerine ait otopark, büfe, kafeterya vb. gayrimenkuller bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olduklarından bunların kiralanması da işletme hakkının kiralanması mahiyetinde olup katma değer vergisine tabi olması gerekmektedir.
Bu parelelde olmak üzere, Bakanlık Makamının 18.09.2007 tarih ve 81505 sayılı yazılarında da,
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1 inci maddesinin 3 üncü bendinin (f ) fıkrasında, Gelir Vergisi Kanunu'nun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmiş, aynı Kanunun 17 inci maddesinin 4 üncü bendinin (d) fıkrasında, iktisadi işletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hükümler çerçevesinde, kamu idareleri, dernekler, vakıflar, belediyeler iktisadi işletme olmadıklarından bunlara ait gayrimenkullerin kiralanması işlemleri prensip olarak katma değer vergisinden müstesnadır.
Ancak, kiralanan taşınmaz, bizatihi iktisadi işletme niteliğinde ise veya taşınmaza bağlı işletme hakkı vb. hakların kiralanması söz konusu ise ( kantin, çay ocağı, voli mahalli dalyan, taş, kireç, kum, kömür ocaklarının kiralanması gibi) KDV Kanununun sözü edilen 17 inci maddesinin 4 üncü bendinin (d )fıkrasında düzenlenen istisna kapsamına girmeyen bu tür kiralama işlemleri katma değer vergisine tabidir.
…”denilmektedir.
Uygulamada ise, ………. Belediyesi’ne ait gayrimenkul, tesis ve işletmelerin kiralanmasına ilişkin dosyaların incelenmesi sonucunda, ………. Belediyesi tarafından gerçekleştirilen ve belediye mülkiyetinde olup bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olan taşınmazlar veya taşınmazlara bağlı işletme haklarına ilişkin kiralamalarda kira bedelleri üzerinden KDV tahakkuk ve tahsilatı yapılmamak suretiyle ………. -TL tutarında kamu zararına yol açılmıştır. Ancak, sorumlular tarafından yapılan savunmalardan ………. -TL tutarındaki kamu zararından ………. TL’sinin tahsil edildiği anlaşılmıştır. Ayrıca duruşma esnasında, konuyla ilgili olarak duruşmaya katılmış olan Harcama Yetkilisi ………. (………..) tarafından sunulan tahsilat makbuzlarının incelenmesi neticesinde, henüz tahsil edilmemiş olan ………. -TL tutarındaki (………. -TL) kamu zararının,
………. -TL’sinin ………. tarih ve ………. nolu makbuz ile,
………. TL’sinin ………. tarih ve ………. nolu makbuz ile,
..........
Olmak üzere ………. TL’sinin daha tahsil edilmiş olduğu tespit edilmiştir. Dolayısıyla tahsil edilmiş olan kamu zararı tutarının ………. -TL olduğu görülmüştür.
Diğer taraftan, tahsil edilmemesi sebebiyle kamu zararına yol açılmış olan söz konusu Katma Değer Vergilerinin tahakkuku yapılmamış olduğundan, sorumlu olarak gösterilmekle birlikte, belirtilen kamu zararından, muhasebe yetkilisinin herhangi bir sorumluluğu bulunmamaktadır. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun “Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları” başlıklı 61 nci maddesinde muhasebe yetkilisinin görevleri belirtilmiş ve bu görevler arasında tahakkuk ettirilmemiş vergi gelirlerinin tahsiline yönelik bir görev ve sorumluluktan bahsedilmemiştir.
Bu itibarla, katma değer vergisi tahsilatının yapılmamasından kaynaklanan ………. -TL tutarındaki kamu zararının,
………. TL’sinin ………. tarih ve ………. nolu makbuz ile ahiz ………. Spor Kulübünden, ………. TL’sinin ………. tarih ve ………. nolu makbuz ile ahiz ……….’dan, ............
Olmak üzere ………. TL’si tahsil edilmiş olduğundan bu tutar için ilişilecek husus kalmadığına,
Tahsil edilmemiş olan ………. -TL’sinin ise Gerçekleştirme Görevlisi ………. (……….) ve Harcama Yetkilisi ……….’e (……….) müştereken ve müteselsilen,
6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereği işleyecek faizleri ile ödettirilmesine,
Üye ……….’un, “Sorgu üzerine sorumlular gerekli tahakkukları yaparak ………. TL tutarındaki KDV’nin tahsilatının sağlanması amacıyla ilgililere tebligat yapmışlardır. Bu kapsamda bazı tahsilatlarda yapılmıştır. Bu nedenle zamanaşımına uğramış bir gelir veya vergi söz konusu olmadığından bir kamu zararından bahsetmek yasal açıdan mümkün değildir. Bu aşamada konunun vergi dairesine bildirilmesi ve izlenmesi gerekir. Dolayısıyla, tazmin kararı vermek yerine konunun ilgili vergi dairesine yazılması yönünde karar verilmesi gerekmektedir.” şeklindeki ayrışık görüşlerine karşın, oyçokluğuyla karar verildi.